II FZ 438/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA : Aleksandra Wrzesińska- Nowacka po rozpoznaniu w dniu 30 września 2010 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia T. N. i B. N. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 434/10 w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie ze skargi T. N. i B. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia 16 lutego 2010 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. postanawia uchylić zaskarżone postanowienie. Postanowieniem z dnia 18 czerwca 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 434/10 ze skargi T. N. i B. N. (dalej: skarżący) zawiesił postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.). Z przebiegu sprawy wynika, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w J. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia 25 listopada 2009 r. nr [...] określającą skarżącym zobowiązanie w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. o odmawiającą zwrotu nadpłaty za ten rok. W toku postępowania Sąd ustalił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nieprawomocnym wyrokiem z dnia 15 stycznia 2009 r. sygn. akt l SA/Wr 1204/08 uchylił interpretację w sprawie ze skargi skarżącego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych obejmują okres od 1 sierpnia 2006 r. do 31 lipca 2009 r., z uwagi na uchybienie terminowi z art. 14o ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej jako: O.p.). Orzeczenie to Minister Finansów zaskarżył skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrok ten jest zatem nieprawomocny. Mając powyższe na uwadze, Sąd doszedł do przekonania, że w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., umożliwiająca fakultatywne zawieszenie postępowania. Zgodnie z treścią przywołanej normy prawnej Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Uznając, że ocena czy podatnik był uprawniony do zastosowania się do tzw. interpretacji milczącej i dokonania w oparciu o nią korekty zeznania podatkowego, niewątpliwie będzie miała wpływ na wyrok sądu administracyjnego w niniejszej sprawie, gdyż interpretacja obejmuje okres od 1 sierpnia 2006 r. do 31 lipca 2009 r., zaś zaskarżona decyzja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Skarżący złożyli zażalenie na to postanowienie, skarżąc je w całości i wnosząc o: - uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i - zasądzenie od Skarbu Państwa na rzecz skarżących kosztów postępowania wg norm przepisanych. Skarżący zarzucili zaskarżonemu postanowieniu błędną wykładnię art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, iż w rozpatrywanej sprawie zachodzą przesłanki zawieszenia postępowania. Podnieśli, iż przesłanka zawieszenia w niniejszej sprawie nie występuje, gdyż nie ma w sprawie żadnej kwestii prejudycjalnej. Według skarżącej kwestią prejudycjalną nie jest indywidualna interpretacja, która stała się powodem zawieszenia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie jest uzasadnione. Na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd może zawiesić postępowanie, gdy rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. W judykaturze (por. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2008 r., II FPS 4/08, opubl. w ONSAiWSA z 2009 r., nr 4, poz. 62) podkreśla się, że przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy sąd orzekający nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego, jakie wyłoniło się lub powstało w toku postępowania sądowego. W tym przypadku Sąd uznał, iż zagadnieniem wstępnym jest kwestia wydania interpretacji dotyczącej wykładni i sposobu zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku m.in. 2008 (Dz.U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), mającego według skarżących zastosowanie w ich sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym i stwierdzenia nadpłaty za rok 2008. Interpretacja, której dotyczy nieprawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, została wydana na podstawie art.14 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako O.p.). Obecnie obowiązujące przepisy, regulujące instytucję interpretacji indywidualnych nie przewidują związania organu podatkowego wydaną interpretacją. Przeciwnie treść art.14k § 1 i art. 14 § 1 O.p. wskazuje na to, że organy w postępowaniu podatkowym mogą jej nie uwzględnić. Podatnik jest jednak w takim przypadku chroniony poprzez zwolnienie go z obowiązku zapłaty podatku (po spełnieniu przesłanek i w zakresie określonym w art. 14m § 1 i § 2 O.p.), jeżeli zastosował się do takiej interpretacji. Jedną z przesłanek jest nieprawidłowe wykonanie zobowiązania w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, drugą - wystąpienie skutków podatkowych związanych ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny, będący przedmiotem interpretacji, po doręczeniu interpretacji indywidualnej. Muszą one być spełnione łącznie. O zakresie zwolnienia, w tym również ewentualnej nadpłacie w zakresie zwolnienia, organ podatkowy jest zobowiązany na wniosek podatnika orzec w decyzji określającej lub ustalającej podatek (art.14m § 3 O.p.). Przepis ten chroni zatem podatnika od obowiązku zapłaty podatku w wyższej wysokości niż ustalona zgodnie z interpretacją. Rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej dotyczącej interpretacji mogłoby zatem mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej dotyczącej wymiaru podatku, gdyby zachodziła sytuacja określona w art. 14m § 1 O.p. W tej sprawie podatnicy zapłacili podatek w wysokości zgodnej z udzieloną im interpretacją (wynika to z porównania wysokości zobowiązania wskazanej w pierwotnie złożonym zeznaniu i określonej w decyzji, po jej udzieleniu. W wyniku zastosowania się do interpretacji nie powstała zatem zaległość podatkowa. Jeżeli okazałaby się, że wysokość zobowiązania jest nieprawidłowa, zaś podatek zapłacony w wysokości wyższej niż należna, to podatnikom nie przysługiwałoby zwolnienie z podatku, bowiem nie można zwolnić od podatku, który nie jest należny, ale właśnie żądanie zwrotu nadpłaty. W decyzji określającej zobowiązanie podatkowe organ nie byłby zatem obligowany do uwzględnienia zwolnienia od podatku. Tym samym wynik sprawy dotyczącej legalności wydanej interpretacji nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej wysokości zobowiązania podatkowego i istnienia nadpłaty. Nie można także nie zauważyć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 15 stycznia 2009 r. nie oceniał prawidłowości interpretacji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, a jedynie uchylił ją ze względów formalnych. Naczelny Sąd zauważa przy tym, iż niewątpliwie zawieszenie postępowania w tej sprawie służyć by mogło uniknięciu rozbieżności orzecznictwa. Pogląd o możliwości zawieszenia postępowania w celu zachowania jednolitości orzekania nie został jednak zaakceptowany w orzecznictwie, co wynika z powołanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z tych względów na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. Nie przekazano przy tym sprawy do ponownego rozpoznania, bowiem uchylenie postanowienia o zawieszeniu postępowania, wydanego z urzędu, nie powoduje konieczności rozpoznania kwestii zawieszenia postępowania ponownie. Mimo uwzględnienia zażalenia i wniosku strony Sąd nie orzekł o kosztach postępowania zażaleniowego, bowiem nie przewiduje tego art. 209 w zw. z art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Zwrot kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym przysługuje tylko w przypadkach wskazanych w art. 203 i art. 204, te zaś przepisy nie dotyczą zażaleń.