I FSK 1315/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (spr.), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Protokolant Monika Osial, po rozpoznaniu w dniu 19 lipca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 280/10 w sprawie ze skargi J. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 23 lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie, 2) zasądza od J. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 280 (dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) nakazuje zwrot na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. ze środków Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie – kwoty 150 (sto pięćdziesiąt) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi kasacyjnej. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami. 1.1. Wyrokiem z dnia 13 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 280/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w sprawie ze skargi J. P. (dalej Strona lub Skarżący), uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 23 lutego 2010 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. 1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawiając stan faktyczny ustalony przez organy podał, że wnioskiem z dnia 21 grudnia 2009 r. Skarżący zwrócił się o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 21 września 2009 r., którą to decyzją orzeczono o jego solidarnej odpowiedzialności, wspólnie z D. S. – byłym prezesem zarządu z tytułu zaległości podatkowych spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2004 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W złożonym wniosku J. P. wskazał, że przeszkodą uniemożliwiającą mu terminowe podjęcie tej czynności było to, iż w okresie od 23 września 2009 r. do 3 października 2009r. oraz od 4 października 2009 r. do 18 października 2009 r. przebywał na delegacji w Czechach, Niemczech i Holandii oraz odpowiednio Niemczech, Danii i Holandii. Skarżący podkreślił, że z uwagi na nieobecność wskazana na wstępie decyzja była przez listonosza awizowana jednakże przez cały wskazany okres nie przebywał on pod adresem wskazanym dla doręczeń a co za tym idzie decyzja nie została podjęta. O wydaniu decyzji powziął wiadomość dopiero w dniu 14 grudnia 2009 r. kiedy to odebrał jej kserokopię. Z tych też względów nie wniesienie odwołania w terminie nastąpiło z przyczyn od niego niezależnych i niezawinionych. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 23 lutego 2010 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, jednodniowa przerwa w delegacji, wskazuje, iż Skarżący miał możliwość powzięcia informacji o tym, że w placówce pocztowej oczekuje na niego awizowana przesyłka. Mógł też, wiedząc o tym, iż jego nieobecność pod adresem zamieszkania przedłuży się upoważnić inną osobę do odbioru jego korespondencji. Dyrektor podkreślił, że kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Jakiekolwiek niedbalstwo zainteresowanego w zasadzie dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 1999r., sygn. akt I SA/Gd 2243/98, opublikowany: LEX numer 38700). W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej w R. stwierdził, iż brak winy strony nie został dostatecznie uprawdopodobniony, w związku z czym wniosek o przywrócenie terminu postanowił załatwić odmownie. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. Skarżący zaskarżył powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze podobnie jak we wniosku złożonym w tym przedmiocie wywiedziono, że niedokonanie w terminie czynności procesowej nastąpiło bez winy Skarżącego z uwagi na okoliczność przebywania w delegacji służbowej. 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Na wstępie Sąd powołał się na art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako Ordynacja podatkowa), zgodnie z którym w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Mając na uwadze powyższy przepis Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie sporne jest uprawdopodobnienie braku winy Strony skarżącej w uchybieniu terminu do złożenia odwołania od decyzji. Obowiązek zaś uprawdopodobnienia braku winy spoczywa na zainteresowanym i nie może być przerzucany na organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny, czy Strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy, i bierze pod uwagę, wszystkie okoliczności faktyczne, oceniając winę według obiektywnych mierników staranności. 3.3. Przenosząc rozważania teoretyczne na grunt niniejszej sprawy Sąd pierwszej instancji stwierdził, że wyjazd na delegację służbową co do zasady, nie stanowi przesłanki uzasadniającej brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Po pierwsze wyjazd w delegację służbową nie jest czynnością, której nie można przewidzieć oraz nie stanowi przeszkody, której nie można przezwyciężyć aby złożyć w terminie odwołanie. Ponadto złożenie odwołania nie wymaga od strony postępowania obecności w miejscu zamieszkania. Czynność złożenia odwołania może zostać wykonana podczas pobytu w delegacji, bądź przez pełnomocnika ustanowionego przez stronę. Sąd nie uznał także, iż długi pobyt w delegacji jest czynnością nagłą. Wyjazd w delegację na dłuższy okres z zasady jest wcześniej planowany i czas wyjazdu i długości pobytu jest znany z wyprzedzeniem. Wyjazd na delegację służbową nie stanowi jednak okoliczności uzasadniającej brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania tylko w odniesieniu do Strony, która wiedziała o toczącym się w stosunku do jej osoby postępowaniu. Tylko strona dysponująca taką wiedzą, należycie dbająca o swoje interesy może przewidzieć, iż skoro toczy się jej sprawa przed organem podatkowym, to będzie otrzymywała od niego korespondencję, która będzie wymagała jej aktywności. 3.4. Dalej WSA stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie Skarżącemu w sposób zastępczy były doręczane także inne rozstrzygnięcia i pisma w tym także postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 6 lipca 2009 r. o wszczęciu postępowania w przedmiocie odpowiedzialności J. P. jako byłego prezesa zarządu F. S. S.A. w R. z tytułu zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2004 r. Oznacza to, iż do czasu doręczenia w dniu 14 grudnia 2010 r. kserokopii powołanej wyżej decyzji Skarżący nie wiedział, iż toczy się postępowanie podatkowe w którym jest stroną. Nie mógł zatem przewidzieć, iż będzie otrzymywał od organu podatkowego korespondencję, która będzie wymagała jego aktywności. Nie mógł zatem przedsięwziąć stosownych działań wskazanych wyżej jak również w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, które umożliwiłyby mu odebranie adresowanej do niego decyzji, a co za tym idzie złożenie odwołania w terminie. Odnośnie jednodniowej przerwy w delegacji Sąd zauważył, iż praktycznie Skarżący z jednej delegacji udał się w drugą i w czasie tym, jak podał, nie przebywał w miejscu zamieszkania. Prowadzi to do wniosku, iż Skarżący fizycznie cały czas znajdował się w delegacji i nie mógł on w tym czasie odebrać adresowanej do niego decyzji. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się ze stanowiskiem Sądu i wniósł na powyższe orzeczenie skargę kasacyjną, w której zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) w zw. z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, że okoliczności sprawy dają podstawę do przyjęcia, iż Skarżący uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu; 2) naruszenia przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia na skutek błędnego przyjęcia, że organy naruszyły przepisy postępowania podatkowego nie uwzględniając wniosku strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy podatnik nie wiedział o toczącym się postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej z uwagi na zastępczy sposób doręczania pism oraz przebywanie w delegacji uniemożliwiające odbiór adresowanej do niego decyzji. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ wskazał, że we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Skarżący podał, iż w okresie, kiedy nastąpiło doręczenie decyzji i w trakcie biegu terminu do wniesienia odwołania przebywał za granicą w terminach od 23 września 2009 r. do 3 października 2009 r. i od 4 października 2009 r. do 18 października 2009 r. Zdaniem organu oznacza to, że w odbywaniu delegacji nastąpiła przerwa, którą akceptuje sam Skarżący. W przeciwnym razie brak byłoby uzasadnienia do wskazania przez niego dwóch okresów odbywania delegacji. We wniosku Strona nie wyjaśniła dlaczego wskazała te dwa terminy. Jest to istotne w szczególności z tego względu, że równocześnie podniesiono, iż cały ten okres Strona nie przebywała pod adresem wskazanym do doręczeń. W związku z tym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej słusznie zostało przez niego przyjęte, że Skarżący miał możliwość powzięcia informacji o tym, że w placówce pocztowej oczekuje na niego awizowana przesyłka i podjąć niezbędne działania w celu uniknięcia niekorzystnych skutków związanych z uchybieniem terminu do wniesienia odwołania. W opinii organu Skarżący nie dochował należytej staranności przy dokonywaniu czynności, co wyklucza przyjęcie, że brak winy został dostatecznie uprawdopodobniony. Dodatkowo organ podatkowy podniósł, że zaskarżony wyrok narusza także art. 141 § 4 p.p.s.a.. W ocenie organu Sąd błędnie przyjął na podstawie zgromadzonych materiałów, że Strona wskazała brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Okoliczność, że Strona nie wiedziała o toczącym się postępowaniu z jej udziałem nie była przez nią podniesiona, zatem nie mogła być uwzględniona przez organ podatkowy. Natomiast, jak dalej argumentował organ, okoliczność, że Strona nie była obecna w miejscu zamieszkania, w czasie, kiedy nastąpiło doręczenie decyzji w trybie zastępczym i w czasie kiedy biegł termin do wniesienia odwołania nie została, zdaniem organu, dostatecznie uprawdopodobniona. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. 5.2. Toczący się w sprawie spór pomiędzy Skarżącym a organami podatkowymi zaistniał na tle uregulowanej w Rozdziale 7 Ordynacji podatkowej instytucji przywrócenia terminu do dokonania określonej czynności procesowej. W ramach tej regulacji – istotny dla rozstrzygnięcia - art. 162 § 1 O.p. przewiduje, że "w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy". Z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, iż przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności procesowej dokonywane jest na wniosek zainteresowanego, gdy uprawdopodobni on brak swojej winy w niedochowaniu terminu do jej dokonania. Uprawdopodobnienie braku winy należy więc do wnioskodawcy, zatem z treści tego przepisu nie można wywodzić, że organ podatkowy powinien wykazać, iż doszło do zawinienia bądź jego braku, a niedociągnięcia wniosku o przywrócenie terminu w tym zakresie wywierają negatywne skutki dla wnioskodawcy, nawet w przypadku istnienia obiektywnego braku zawinienia. Brak uprawdopodobnienia na odpowiednim etapie postępowania braku winy w uchybieniu terminu skutkuje uznaniem, że uchybienie terminu było zawinione. (vide: wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 2000/09, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 5.3. Rozpoznawany środek zaskarżenia sporządzony został od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, który zapadł na skutek skargi Strony na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w R., w którym organ podatkowy odmówił Skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 21 września 2009 r. Przedmiotowe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej było załatwieniem wniosku o przywrócenie terminu J. P.. We wniosku tym Skarżący w celu uprawdopodobnienia braku winy w niewniesieniu odwołania w ustawowym terminie wskazał jedynie, że: "(...) w okresie, w którym nastąpiło doręczenie decyzji i w trakcie biegu terminu do wniesienia odwołania, a więc w dacie 23.09.2009 – 03.10.2009 oraz 04.10.2009 – 18.10.2009 przebywałem na delegacji w Czechach, Niemczech i Holandii oraz odpowiednio Niemczech Danii i Holandii. Z uwagi na moją nieobecność decyzja była przez listonosza awizowana jednakże przez ten cały okres nie bywałem pod adresem wskazanym dla doręczeń a co za tym idzie rzeczona decyzja nie została podjęta. O wydaniu decyzji powziąłem natomiast wiadomość dopiero w dniu 14 grudnia 2009 r. kiedy to ją odebrałem." (karta 48 akt administracyjnych). W związku z powyższym należy zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że Skarżący uzasadniając przesłankę braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania nie wskazał, że powodem tego uchybienia był brak wiedzy o toczącym się postępowaniu z jego udziałem, lecz brak wiedzy o doręczeniu decyzji w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej, w trybie zastępczym spowodowany jego nieobecnością. Jednak w zaskarżonym wyroku, Sąd pierwszej instancji uchylając postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, stwierdzając tym samym brak winy Skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego wskazał, że "(...)Wyjazd na delegację służbową nie stanowi jednak okoliczności uzasadniającej brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania tylko w odniesieniu do Strony, która wiedziała o toczącym się w stosunku do jej osoby postępowaniu. (...) W rozpoznawanej sprawie, jak wynika z akt administracyjnych, skarżącemu w sposób zastępczy były doręczane także inne rozstrzygnięcia i pisma w tym także postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 6 lipca 2009 r. o wszczęciu postępowania w przedmiocie odpowiedzialności J. P. jako byłego prezesa zarządu F. S. S.A. w R. z tytułu zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2004 r. Oznacza to, iż do czasu doręczenia w dniu 14 grudnia 2010 r. kserokopii powołanej wyżej decyzji skarżący nie wiedział, iż toczy się postępowanie podatkowe w którym jest stroną. Nie mógł zatem przewidzieć, iż będzie otrzymywał od organu podatkowego korespondencję, która będzie wymagała jego aktywności. Nie mógł zatem przedsięwziąć stosownych działań wskazanych wyżej jak również w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, które umożliwiłyby mu odebranie adresowanej do niego decyzji, a co za tym idzie złożenie odwołania w terminie. (...)". Sąd pierwszej instancji uzasadniając brak winy Skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania wskazał więc na okoliczności niewynikające z wniosku z dnia 21 grudnia 2009 r. Za uzasadniony zatem należało uznać sformułowany w skardze kasacyjnej organu podatkowego zarzut naruszenia w zaskarżonym wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku powinno zawierać m.in. zwięzłe przedstawienie stanu sprawy. Obowiązek ten spoczywający na sądzie administracyjnym, obejmuje przytoczenie ustaleń faktycznych dokonanych przez organy administracyjne, uznanych przy wyrokowaniu za prawidłowe. Tymczasem ustalenia faktyczne będące podstawą wyrokowania WSA w Rzeszowie były inne od tych przyjętych przez organ przy wydawania przedmiotowego postanowienia z dnia 23 lutego 2010 r. i nie wynikały odmiennie od ustaleń organu ze złożonego wniosku Skarżącego w konsekwencji były nieprawidłowe. Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, za powoływanym już w pkt 5.2. niniejszego uzasadnienia orzeczeniem NSA o sygn. akt I FSK 2000/09, że z art. 162 § 1 wynika, iż to nie organ ma uprawdopodobnić zawinienie lub też jego brak, a ciężar dowodu w postępowaniu o przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności procesowej obciąża zainteresowanego. Zatem organ podatkowy oceniając brak winy wnioskodawcy opiera się w tym zakresie na argumentacji zaprezentowanej we wniosku nawet w przypadku istnienia obiektywnego braku zawinienia. Z tego wynika, że na etapie kontroli postanowienia w przedmiocie przywrócenia terminu do dokonania poszczególnej czynności procesowej nie jest możliwe uzupełnianie okoliczności uprawdopodobniających brak winy w uchybieniu terminu do dokonania takiej czynności. Ocenie poddawane bowiem zostaje rozstrzygnięcie wydane na podstawie okoliczności wiadomych organowi na podstawie wniosku w chwili jego wydawania. 5.4. Na obecnym etapie postępowania sądowoadministracyjnego nie jest natomiast możliwa ocena czy okoliczności przedstawione przez Skarżącego we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 21 września 2009 r. uprawdopodobniają brak jego winy w niedochowaniu terminu do wniesienia przedmiotowego odwołania. Takie bowiem działanie Naczelnego Sądu Administracyjnego w istocie doprowadziłoby do rozpoznania skargi i godząc tym samym w zasadę dwuinstancyjności postępowania sądowoadministracyjnego. Wprawdzie art. 188 p.p.s.a. przewiduje, że Naczelny Sąd Administracyjny może uchylić zaskarżone orzeczenie i rozpoznać skargę, jednak może to uczynić tylko w przypadku gdy nie ma naruszeń przepisów postępowania. Ponownie rozpoznając sprawę zatem to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zobowiązany będzie ocenić czy Strona uprawdopodobniła brak winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania, ale tylko na podstawie okoliczności wskazanych we wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia, tylko te bowiem okoliczności – zgodnie z tezami niniejszego uzasadnienia - mogły zostać wzięte pod uwagę w zaskarżonym do WSA postanowieniu. 5.5. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2 p.p.s.a. Natomiast o zwrocie nadpłaconego wpisu od skargi kasacyjnej zarządzono na mocy art. 225 p.p.s.a.