VIII SA/Wa 262/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot, Sędzia WSA Leszek Kobylski, Protokolant Justyna Kapusta, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi D. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług oddala skargę. Pełnomocnik D. P., zwanego dalej skarżącym, doradca podatkowy P. G. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2010 r., znak [...]. Postanowieniem tym zostało utrzymane w mocy, podjęte na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej jako Ordynacja podatkowa), postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2009 r., znak [...] o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług. Żądanie wszczęcia postępowania podatkowego zgłoszone zostało z uwagi na wyegzekwowanie podatku od towarów i usług. Pełnomocnik skarżącego powołał się przy tym na art. 39 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. Według skarżącego kwota VAT wynikająca z tytułu importu towarów została nienależnie wyegzekwowana, gdyż nie był on importerem - podatnikiem tego podatku – jego podpis na dokumentach celnych został sfałszowany. Decyzje Naczelnika Urzędu Celnego I w W. określające podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów zostały uchylone decyzjami Dyrektora Izby Celnej w W., który stwierdził, iż skarżący nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 r. Odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług organ I instancji uzasadnił tym, na co powoływał się skarżący, to jest że nie był on importerem – podatnikiem podatku od towarów i usług - stroną postępowania, dlatego też nie ma on podstaw aby ubiegać się o zwrot podatku na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, czy nadpłaty na podstawie Ordynacji podatkowej. Wyegzekwowane przez organ kwoty na podstawie decyzji, które następnie zostały uchylone, nie mieszczą się w pojęciu prawnym nadpłaty wynikającym z art. 72 §1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Organ I instancji powołał się przy tym na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 kwietnia 2006 r., V CSK 166/05. Zwrócił również uwagę, iż pełnomocnik skarżącego nie wskazał jakie kwoty są przedmiotem jego wniosku. W zażaleniu na postanowienie wydane przez organ I instancji pełnomocnik skarżącego zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 72 §1 pkt 1 i art. 77 § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu podniósł, iż w przedmiotowej sprawie wskutek uchylenia decyzji, na podstawie których wyegzekwowano podatek, zapłacone kwoty stały się nadpłatą podlegającą zwrotowi z urzędu bez zbędnej zwłoki, zaś odmienne zachowanie organu I instancji jest naruszeniem zasady praworządności, zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasad demokratycznego państwa prawnego. Organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie stwierdzając, że rozstrzygnięcie to jest zgodne z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Przywołał treść art. 165a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Stroną w postępowaniu podatkowym według art. 133 Ordynacji podatkowej jest podatnik, płatnik, inkasent, a także osoby trzecie, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Skarżący w swym żądaniu wskazał tryb dotyczący zwrotu nadpłaty. Zgodnie zaś z art. 75 Ordynacji podatkowej, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r., Nr 11, poz. 50) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne: 1) mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej, lub 2) wykonujące czynności, o których mowa w art. 16, lub 3) na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie odrębnych przepisów importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone w części lub w całości albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Skoro skarżący neguje fakt bycia importerem, a przez to podatnikiem – stroną postępowania podatkowego, organ I instancji zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług w tym trybie. W niniejszej sprawie postępowanie nie mogło być wszczęte również "z innych przyczyn". Zgodnie z art. 72 §1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę: 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku; 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 4) (119) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. W przypadku skarżącego część należności została przymusowo wyegzekwowana, a nie dobrowolnie zapłacona, w związku z czym nie ma miejsca nadpłata, o jakiej mowa w art. 72 Ordynacji podatkowej, na potwierdzenie czego organ odwoławczy przytoczył liczne orzecznictwo sądów administracyjnych. Dlatego też zarzuty naruszenia art. 72 i 77 Ordynacji podatkowej organ uznał za niezasadne. Również za nieuzasadnione organ uznał zarzuty naruszenia art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej, gdyż organ I instancji działał na podstawie i w granicach prawa. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik skarżącego powtórzył zarzuty zawarte w zażaleniu na postanowienie organu I instancji i wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego aktu, jak również postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu skargi podniósł, iż skarżący w trakcie prowadzonej egzekucji był uznany przez organy podatkowe za zobowiązanego do zapłaty podatku i należne kwoty zostały wyegzekwowane. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył , co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie kontroli sądowoadministracyjnej podlegał akt o charakterze formalnym, jakim jest postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego. Instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego, uregulowana w art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (D.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa), w § 1 tego artykułu przewiduje dwie podstawy do odmowy. Pierwsza z nich określona jest precyzyjnie i dotyczy sytuacji, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną. Przesłanka ta w niniejszej sprawie niewątpliwie zachodzi, skoro skarżący powołuje się na ustalenia Prokuratury, Dyrektora Izby Celnej oraz sądów administracyjnych, że nie był on importerem, gdyż jego podpis na dokumentach celnych został sfałszowany. Skoro to nie skarżący był importerem, to jednocześnie nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, co powoduje, że nie jest i nie może być stroną postępowania podatkowego o zwrot nadpłaty na gruncie powołanych przez niego przepisów Ordynacji podatkowej. Druga podstawa do odmowy wszczęcia postępowania została określona nieostrym sformułowaniem o wystąpieniu jakiejkolwiek innej przyczyny uniemożliwiającej to wszczęcie. Zgodnie z wypracowanymi poglądami doktryny przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego mogą dotyczyć: - braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego, - sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, - przypadków, gdy w sprawie zapadła już decyzja. Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe rozpatrując wniosek skarżącego, będący żądaniem wszczęcia postępowania podatkowego celem zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług prawidłowo uznały, że na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej o nadpłacie nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania. Przede wszystkim z uwagi na fakt przymusowej egzekucji podatku kwot tych nie można uznać za nadpłatę na gruncie przepisów Ordynaci podatkowej. W tej materii istnieje bogate orzecznictwo sądów administracyjnych jak również Sądu Najwyższego. Na jeden z takich wyroków powołał się organ I instancji, a mianowicie na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 kwietnia 2006 r., sygn. akt V CSK 166/05, z którego treści wynika, iż "kwota nienależnie wyegzekwowana nie mieści się w katalogu kwot określonych w art. 72 §1 Ordynacji podatkowej jako nadpłaty. W rezultacie stwierdzenia nieważności decyzji, na podstawie których przeprowadzono egzekucję, podatnikowi przysługuje roszczenie nie o zwrot nadpłaty, ale roszczenie odszkodowawcze na podstawie art. 260 Ordynacji podatkowej". Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę nie stwierdził również innych uchybień skutkujących uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności zaskarżonych postanowień. Uwzględniając powyższe Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.