III SA/Wa 501/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi G. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 roku oddala skargę 1. Decyzją z [...] października 2009 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. określił Skarżącemu, Panu G. G., zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik, listopad 2004 roku, kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiące marzec, kwiecień, grudzień 2004 roku oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wrzesień 2004 roku kwotach wskazanych w decyzji. Jak wynika z treści uzasadnienia decyzji, Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą: P.H.U. L. [...] (zwane dalej L.) z siedzibą w S. z przeważającym rodzajem wykonywanej działalności: usługi remontowo- budowlane. W toku kontroli podatkowej ustalono, że dokumenty zakupu dotyczące kosztów działalności gospodarczej stanowiły koszty zakupu usług: remontowo-budowlanych, marketingowych, transportowych, poligraficznych na kwotę netto 332.340 zł, od firm powiązanych osobą właściciela Pana R. W. tj. F. Sp. z o.o., (zwana dalej: "F.") i I. [...] (zwana dalej: "I."). W toku czynności sprawdzających u kontrahentów kontrolowanego ustalono, iż L. sprzedał potwierdzone fakturami sprzedaży usługi remontowo - budowlane, które wykonał, a których nie nabył w ramach prowadzonej działalności. Według wyjaśnień zleceniodawców usług - P.H.U. P., K. [...], PHU T. [...], P. s. c. [...], J. [...] - przy wykonywaniu przedmiotowych robót Skarżący pełnił funkcje nadzorcze, organizacyjne, w zakresie technicznego i finansowo-rozliczeniowego nadzoru wykonanych robót, w zasadniczej części wykonując usługi remontowo-budowlane z materiałów zleceniodawców usług, (oprócz robót w firmie O. [...], M. [...] s.j.). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. postanowieniem z [...] lipca 2009 roku włączył do akt postępowania kontrolnego prowadzonego w niniejszej sprawie, dokumenty zgromadzone w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego u wystawcy faktur – F. sp. z o.o. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 roku oraz podatku dochodowego za 2004 roku. Z dokumentacji tej wynika, iż F. Sp. z o.o. nie dysponowała specjalistycznym sprzętem ani nie zatrudniała pracowników w celu świadczenia usług remontowo-budowlanych, poligraficznych, marketingowych i transportowych we własnym zakresie, zaś jej działalność miała polegać na wykonywaniu otrzymanych zleceń przez kolejnych podwykonawców (zakup i odsprzedaż usług). W trakcie kontroli skarbowej ustalono, iż część faktur wystawionych przez F. Sp. z o.o. dla Skarżącego odpowiada fakturom dokumentującym zakup usług dokonanych przez F. Sp. z o.o. od podmiotów nieistniejących, tj. od F. [...] z siedzibą w W., G. [...] z siedzibą w T., G. [...] z siedzibą w P. oraz R. z siedzibą w W., co oznaczało, iż są to tzw. "puste faktury", które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do pozostałych faktur wystawionych przez F. Sp. z o.o. na rzecz Skarżącego, ustalono, że również nie odzwierciedlają one rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, ponieważ wystawca faktur nie dysponował w 2004 roku zasobami umożliwiającymi świadczenie usług wyszczególnionych w tych fakturach, a jednocześnie nie był w stanie wskazać podmiotów mogły wykonać usługi sprzedane przez F. Sp. z o.o. dla firmy Skarżącego. Zdaniem organu protokoły przesłuchań świadków i Skarżącego, jak również protokoły z czynności sprawdzających u kontrahentów Skarżącego stanowią dowody na okoliczność, iż Skarżący sam wyszukiwał zleceniodawców, wykonywał zlecenia, ponosząc koszty robocizny, której nie ewidencjonował w prowadzonych księgach. Ponadto Skarżący nie przedstawił innej dokumentacji faktycznego odbioru robót zakupionych rzekomo od F. Sp. z o.o., nie udowodnił i nie uwiarygodnił transakcji zakupów usług marketingowych, poligraficznych i transportowych od tejże firmy. W ocenie organu dowodem na nierzetelność ksiąg są okoliczności dotyczące prac wykonanych w S., w tym w firmie "O.", gdzie kontrolowany dokonał pokrycia 327 m² dachu papą nie wykazując jej zakupu w księgach oraz nie wykazując faktycznych kosztów zatrudnienia. Ponadto inne koszty funkcjonowania działalności kontrolowanego jak zużycie paliwa, nabycie gazu w butlach obciążały pierwsze półrocze 2004 roku, a sprzedaż usług wykazano w toku każdego miesiąca 2004 roku. W związku z powyższym organ stwierdził, że art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm., zwanej dalej ustawą o VAT z 1993 roku) obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 roku a następnie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku (Dz.U. z 2004 roku, Nr 54, poz. 535, zwanej dalej ustawą o VAT z 2004 roku) pozwalały na pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Dla skorzystania z powyższej możliwości konieczne jednak było aby dokumenty stanowiące podstawę do dokonania odliczeń oddawały przebieg rzeczywistych transakcji. Usług objętych fakturami wystawionymi przez firmy F. Skarżący nie nabył, zatem nie nabył prawa do obniżenia podatku należnego w poszczególnych miesiącach 2004 roku o kwoty podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. 2. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący złożył odwołanie, w którym zarzucił decyzji organu pierwszej instancji : 1. naruszenie przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć wpływ na istotę sprawy, tj art. 187 § 1 o.p. w związku z art. 191 i art. 210 § 4 o.p. przez dokonanie ustaleń faktycznych bez przeprowadzenia dowodów na okoliczności, które organ kontroli kwestionuje i bez dokonania oceny przyczyn odmowy uznania za wiarygodne dowodów przedstawionych przez stronę oraz poprzez błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, polegający na ustaleniu, iż podatnik nie udowodnił, że zakupił towary i usługi od firmy F. Sp. z o.o. w W. 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT z 2004 roku oraz art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT z 1993 roku przez przyjęcie, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych i wniósł o umorzenie postępowania alternatywnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Rozwijając tak postawione zarzuty Skarżący wskazał, że zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji pozostaje w sprzeczności z zebranym materiałem dowodowym, a częściowo zostało wydane bez podstawy faktycznej i prawnej. Skarżący wskazał również, że w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2004 roku wykonywał czynności opodatkowane, co wynika z następujących dokumentów: protokołu z czynności sprawdzających z 27 maja 2009 roku w firmie O. sp. j., z 25 maja 2009 roku w firmie PHU P., z 29 maja 2009 roku w firmie A., z 4 czerwca 2009 roku w firmie PHU T. oraz z zeznań świadka E. G. Zdaniem Skarżącego sprzedawane towary i usługi oraz usługi reklamowe zakupiła od firmy F. Sp. z o.o. (protokoły zlecenia wykonania robót i protokóły odbioru robót, które stanowią załącznik do pisma z 25 sierpnia 2009 roku oraz zeznania świadka R. W. - str. 2 i 3 protokółu przesłuchania). Skarżący podniósł również, że organ kontroli skarbowej uznał ww. dowody za niewiarygodne, nie przedstawiając jednocześnie żadnych innych dowodów, które podważałyby ich wiarygodność. Zarzucił, iż rozważania organu kontroli skarbowej, dotyczące oceny dowodów, nie pozostają ze sobą w logicznym związku przyczynowo-skutkowym, tzn. fakt zawyżenia przez firmę F. Sp. z o.o. kosztów uzyskania przychodu w ocenie organu ma stanowić dowód na okoliczność, że Skarżący sam wykonywał roboty remontowo-budowlane. Zdaniem Skarżącego uzasadnienie zaskarżonego rozstrzygnięcia i ocena dowodów sprowadza się wyłącznie do polemiki organu kontroli skarbowej z zebranymi dowodami, które organ uznaje za niewiarygodne, jednocześnie nie powołując żadnych innych dowodów. Zarzucił również, że uzasadnienie decyzji jest również wewnętrznie sprzeczne, gdyż z jednej strony stwierdza, iż Skarżący przedstawił dokumentację w postaci protokołów zleceń i odbioru robót od firmy F., a jednocześnie uznaje, że nie udowodnił nabycia usług remontów, usług poligraficznych i transportowych od F. Sp. z o.o. Skarżący zarzucił również nie wyjaśnienie, w jaki sposób mógł sam wykonywać dość rozległe prace remontowo-budowlane skoro zatrudniał w 2004 roku jedynie 1-2 pracowników przy pracach pomocniczych i transportowych. Skarżący wniósł o ponowne przesłuchanie świadka R. W. jak również o uzupełnienie postępowania dowodowego poprzez przeprowadzenie dowodów z dokumentów oraz z przesłuchania kolejnych świadków w osobach Pana N. oraz Pani R. 3. Postanowieniem z [...] grudnia 2009 roku organ odmówił uwzględnienia zgłoszonych przez Skarżącego wniosków dowodowych. 4. Decyzją z [...] grudnia 2009 roku Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazując w uzasadnieniu, że zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest, ustanowione w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 roku i art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 roku, prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, stanowi w myśl art. 19 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 roku i art. 86 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 roku - suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów. W konsekwencji przyjęta zasada rozliczania podatku została obwarowana pewnymi warunkami. Jednym z wymogów decydujących o możliwości skutecznego korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w badanym okresie było wykazanie, że faktury dokumentujące nabycie towarów lub usług przez podatnika stwierdzają czynności faktycznie wykonane. W sytuacji niespełnienia powyższej przesłanki, podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku wykazanego w fałszywych fakturach, tzn. takich, które nie odzwierciedlają czynności faktycznie wykonanych. Organ podkreślił, że ustawodawca postanowił, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w otrzymanych przez podatnika fakturach nie ma charakteru bezwzględnego, ale podlega ograniczeniom wynikającym z przepisów obu w/w ustaw, jak również rozporządzeń wykonawczych. Organ wskazał, że należy uznać za uzasadnione stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, dotyczące odmowy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, na których wskazano jako wystawcę Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością "F." Sp. z o.o. Świadczy o tym zebrany materiał dowodowy, a przede wszystkim protokół kontroli w firmie F. Sp. z o.o. Przedstawiono w nim ustalenia, z których wynika, że faktury wystawione przez F. Sp. z o.o. na rzecz Skarżącego stwierdzają czynności, które nie zostały faktycznie wykonane. Oceniając zeznania świadka R. W. (prezesa jednoosobowego zarządu Spółki F. Sp. z o.o.) oraz dokumentację dotyczącą współpracy skarżącego z wystawcą zakwestionowanych faktur (umowa zawarta pomiędzy PHU L. oraz F. Sp. z o.o., zlecenia dla F. Sp. z o.o., protokoły końcowego odbioru robót od tejże Spółki, oraz faktury przez nią wystawione) stwierdził, że w/w dowody nie zasługują na przyznanie im waloru wiarygodnych. Odnosząc się do zeznań świadka – R. W., organ drugiej instancji uznał je za niespójne i ogólnikowe oraz wskazał na niemożność podania przez świadka podstawowych szczegółów dotyczących zarówno rzekomego świadczenia usług dla Skarżącego (miejsce, termin, rodzaj wykonanych prac, okoliczności odbioru wykonanych robót przez zleceniodawcę), jak i dokonywania zakupów usług od podwykonawców. Ponadto złożona do akt sprawy przez Skarżącego dokumentacja, obejmująca zlecenia wykonania robót i protokoły odbioru robót z udziałem Pana R. W., prezesa F. Sp. z o.o., jest w istocie zbiorem dokumentów prywatnych, które nie znajdują potwierdzenia w pozostałym materiale dowodowym. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na brak możliwości konfrontacji z odpowiednimi kopiami powyższych dokumentów przeznaczonymi dla zleceniobiorcy, gdyż ten ich nie posiadał. Wskazał, że brak również na w/w dokumentach wzmianki o udziale w odbiorze robót osób trzecich (np. pierwotnych zleceniodawców firmy PHU L. [...]), którzy mogliby ewentualnie potwierdzić w charakterze świadków, iż rzeczywiście do takiego odbioru robót doszło. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż informacje zawarte w protokołach czynności sprawdzających przeprowadzonych u zleceniodawców Strony (PHU P., O. [...], M. [...] Sp.j., A. [...], P. s.c. [...], J. - wszystkie z siedzibą w S., PHU T. [...] z siedzibą w W.) zdecydowanie potwierdzają, iż prace były wykonywane pod nadzorem Pana G. G. oraz w przeważającej mierze z materiałów dostarczanych przez samych zleceniodawców. Podkreślił, że zgodnie z przedłożoną przez Skarżącego umową zawartą ze Spółką F. Sp. z o.o. powierzone usługi miały być wykonywane przy użyciu materiałów i narzędzi tejże Spółki, zaś świadek R. W. zeznał, iż to jego podwykonawcy mieli wykonywać nadzór nad prowadzonymi robotami. Odnosząc się do zarzutów dotyczących uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że zasługują na uznanie, jednak wskazane w tym zakresie uchybienia przepisom prawa procesowego pozostają bez wpływu na wynik spraw. Mając na uwadze wyżej przedstawiony stan faktyczny z którego wynika, że zakwestionowane faktury, którymi posługiwał się Skarżący stwierdzały czynności, które nie zostały faktycznie wykonane, określony w takich fakturach podatek nie był podatkiem naliczonym, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 roku i art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 roku. 5. Nie podzielając powyższego stanowiska Skarżący złożył do tutejszego Sądu skargę, w której zarzucił rozstrzygnięciu organu drugiej instancji : - naruszenie prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 o.p.— poprzez określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od marca do listopada 2004r. po upływie okresu przedawnienia, jak również art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. "a" ustawy o VAT z 2004r. oraz art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z 1993r. poprzez przyjęcie, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych. - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj.: a. art. 120 i art. 145 § 1 i 2 o.p.— poprzez niedoręczenie skarżącemu decyzji organu drugiej instancji w trybie określonym przepisami prawa, przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, b. art. 188 w zw. z art. 180 o.p. - poprzez niedopuszczenie dowodów, o których przeprowadzenie skarżący wnosił, na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, - art. 123 § 1 w zw. z art. 188 o.p. - poprzez odmowę dopuszczenia dowodu z faktur będących podstawą ustaleń faktycznych organu podatkowego, - art. 210 § 4 w zw. z art. 216 § 1 o.p.— poprzez pominięcie w uzasadnieniu decyzji oceny części zebranego materiału dowodowego, a zawarcie merytorycznej oceny dowodów w postanowieniu o odmowie uwzględnienia złożonych przez stronę wniosków dowodowych Rozwijając tak sprecyzowane zarzuty Skarżący wskazał, że organ zastosował tryb doręczeń nie przewidziany w ordynacji podatkowej. Dokonane 15 grudnia 2009 roku zawiadomienie o pozostawieniu we właściwym urzędzie gminy przesyłki zawierającej decyzję organu drugiej instancji dotyczyło przesyłki adresowanej do pełnomocnika Skarżącego. Z uwagi na fakt, że pełnomocnikowi wypowiedziane zostało pełnomocnictwo przed doręczeniem decyzji, zawiadomieniem z [...] grudnia 2009 roku organ powiadomił Skarżącego, że ma obowiązek odbioru tego samego pisma, adresowanego do byłego pełnomocnika, co uznać należy za prawnie bezskuteczne i sprzeczne z prawem w tym z przepisami ustawy z 12 czerwca 2003roku, prawo pocztowe. Skarżący podkreślił, że co prawda doręczenie dokonywane było w trybie art. 150 o.p. a nie za pośrednictwem poczty jednak przepisy prawa nie dopuszczają możliwości różnego oznaczania adresata przesyłki w zależności od tego, czy doręczenie dokonywane jest przez pocztę czy w trybie zastępczym. Skarżący podkreślił, że nawet gdyby przyjąć, że organ mógł dokonać takiej zmiany adresata, to bieg terminu doręczenia przesyłki rozpocząłby się z dniem 19 grudnia 2009 roku, co oznacza, że decyzja powinna zostać uznana za doręczoną z dniem 2 stycznia 2010 roku. Z powyższą okolicznością Skarżący wiąże zarzut naruszenia art. 70 § 1 o.p. wskazując, że decyzja organu drugiej instancji wydana została po upływie okresu przedawnienia w odniesieniu do zobowiązania podatkowego obejmującego miesiące od marca do listopada 2004 roku. Skarżący zakwestionował w tym miejscu możliwość przerwania biegu przedawnienia na skutek zastosowania pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został zawiadomiony z uwagi na fakt, że tytuł wykonawczy oraz zajęcie wynagrodzenia za pracę zostały wysłane 4 stycznia 2010 roku, o czym Skarżący został powiadomiony dopiero 15 stycznia 2010 roku, a więc po upływie terminu przedawnienia. Skarżący wskazał również, że organ drugiej instancji naruszył przepisy postępowania nie dopuszczając dowodów istotnych dla sprawy to jest dowodów z zeznań świadków K. R. i P. N. na okoliczność, że F. Sp. z o.o. wykonywała prace zlecone przez Skarżącego, ponieważ uznał za udowodnione, że firma ta nie wykonywała żadnych prac remontowo-budowlanych, jak również odmówił ponownego przesłuchania świadka R. W. uzasadniając odmowę faktem, że świadek był już wcześniej przesłuchiwany. Skarżący podkreślił, że wnosił o przesłuchanie świadka na inne okoliczności niż te objęte wcześniejszym przesłuchanie, to jest na okoliczności ujawnione już po przesłuchaniu świadka. W ocenie Skarżącego świadek Węgier winien być przesłuchany co do okoliczności, o których Skarżący powziął wiedzę po włączeniu do materiału dowodowego materiałów z postępowania podatkowego przeprowadzonego w 2005 roku w firmie F. Sp. z o.o., na podstawie których organ ustalił, że F. Sp. z o.o. wykazywała zakupy od podmiotów nieistniejących, które następnie wykazywała jako odsprzedawane Skarżącemu. Wniosek dowodowy zmierzał do tego, aby świadek potwierdził lub zaprzeczył te okoliczności. Skarżący zakwestionował również odmowę włączenia do akt postępowania faktur wystawionych przez firmy nieistniejące dla F. Sp. z o.o. Skarżący wskazał wreszcie, że ocena części materiału dowodowego dokonana został nie w decyzji, ale w postanowieniu o odmowie uwzględniania przez wniosków dowodowych złożonych przez Skarżącego, co stanowi naruszenie art. 210 § 4 o.p. w związku z art. 216 o.p. 6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał co do zasady stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do postawionych w decyzji zarzutów organ wskazał dodatkowo, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu z uwagi na wszczęcie 9 listopada 2009 roku postępowania karno-skarbowego w stosunku do Skarżącego w sprawie nierzetelnego rozliczenia przez Skarżącego podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2004 roku, które do dnia 29 stycznia 2010 roku, to jest do dnia sporządzenia pisma przez Inspektora Kontroli Skarbowej nie zostało zakończone i co z mocy art., 70 § 6 pkt 1 i § 7 pkt 1 o.p. skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Organ wskazał również, że nie mając wiedzy o powyższej okoliczności dokonywał doręczenia tak, by zostało ono dokonane przed dniem 31 grudnia 2009 roku i w jego ocenie, przesyłka zawierająca decyzję winna zostać uznana za doręczoną z dniem 29 grudnia 2009 roku to jest z upływem14 dni licząc od zawiadomienia dokonanego 15 grudnia 2009 roku. Organ podkreślił, że prezentowana przez Skarżącego interpretacja art. 150 o.p. powodowałaby patologiczne sytuacje w których nieuczciwa strona postępowania licząc na przedawnienie zobowiązania podatkowego mogłaby np. składać co 13 dni zawiadomienia o zmianie dotychczasowego pełnomocnika uniemożliwiając doręczenie decyzji, albo celowo zwlekać z poinformowaniem organu podatkowego o zmianie w zakresie jej reprezentacji, do 13 dnia poprzedzającego dzień przedawnienia zobowiązania. 7. W replice Skarżący podniósł, że przepis art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w brzmieniu powołanym przez organ wszedł w życie 1 września 2005 roku, co oznacza, że nie może mieć zastosowania do zobowiązań podatkowych dotyczących 2004 roku, jak również podtrzymał swoje stanowisko co do konieczności uzupełnienia postępowania dowodowego o faktury wystawione przez nieistniejące firmy jak również o dowód z przesłuchania R. W. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje : 8. Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 §1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. nr 256 poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zmianami, zwana dalej p.p.s.a.) podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem. Skarga analizowana według powyższych kryteriów okazała się nieuzasadniona. 9. Analizując pierwszy z zarzutów Skarżącego i badając kwestie związane z doręczeniem zaskarżonej decyzji Skarżącemu Sąd wskazuje, że podziela stanowisko wyrażone przez Sąd Najwyższy w orzeczeniu z 2 lipca 2002 roku (sygn. akt I PZ 58/02) w którym wskazano, że brzmienie art. 94 § 1 k.p.c. przesądza, że skuteczność odwołania pełnomocnictwa wobec sądu występuje w chwili zawiadomienia sądu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa. Oznacza to, że sąd powinien traktować jako skuteczne czynności procesowe dotychczasowego (byłego) pełnomocnika strony dokonane przed zawiadomieniem sądu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa. Skuteczne są też czynności sądu wobec pełnomocnika (np. doręczenia) dokonane już po wypowiedzeniu pełnomocnictwa, a przed zawiadomieniem sądu o tym wypowiedzeniu. Wypowiedzenie pełnomocnictwa (czynność mocodawcy wobec pełnomocnika) odnosi skutek procesowy względem sądu dopiero z chwilą zawiadomienia go o tym (wcześniej nie ma znaczenia procesowego). Ale też po zawiadomieniu sądu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa, sąd nie może uznawać czynności byłego pełnomocnika. Nie może też przyjmować wywołania skutków procesowych swoich czynności wobec dotychczasowego pełnomocnika. Po prostu nie jest on już pełnomocnikiem strony, a skuteczność wypowiedzenia pełnomocnictwa wynika z zawiadomienia sądu. Dlatego też skuteczność czynności procesowych należy oceniać według daty dokonania czynności przez pełnomocnika lub wobec niego. Sąd dokonujący doręczenia pełnomocnikowi strony przed zawiadomieniem o wypowiedzeniu pełnomocnictwa (zarządzenie przewodniczącego, wysłanie odpisu wyroku) postępuje prawidłowo, choćby wypowiedzenie pełnomocnictwa było wcześniejsze. Gdyby doręczenie nastąpiło do rąk takiego byłego pełnomocnika przed zawiadomieniem sądu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa, to byłoby prawidłowe i wywołałoby skutek procesowy (art. 133 § 3 w związku z art. 94 § 1 k.p.c.). Jeżeli jednak doręczenie następuje po zawiadomieniu sądu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa, to sąd musi traktować je jako dokonane osobie, która nie jest już pełnomocnikiem. Takie doręczenie nie jest już skuteczne i nie powoduje rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia apelacji. W tej szczególnej sytuacji sąd musi z urzędu dokonać ponownego doręczenia stronie (ewentualnie nowemu jej pełnomocnikowi, jeżeli zgłosił udział w sprawie), gdyż poprzednio zgłoszony wniosek o doręczenie stronie odpisu wyroku z uzasadnieniem jest skuteczny, a należy go tylko we właściwy sposób zrealizować. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że z mocy art. 137 § 4 o.p. do kwestii dotyczących pełnomocnika strony w zakresie nie uregulowanym w art. 137 o.p. stosuje się odpowiednio przepisy kpc. W konsekwencji, z uwagi na fakt, że pełnomocnik powiadomił organ o wypowiedzeniu pełnomocnictwa przed doręczeniem mu decyzji przez organ drugiej instancji, organ zobowiązany był dokonać ponownie czynności doręczenia decyzji, tym razem kierując ją bezpośrednio do strony, czyli do Skarżącego. W ocenie Sądu działania organu podjęte 18 grudnia 2009 roku a polegające na powiadomieniu Skarżącego, że w Kancelarii Urzędu Miasta S. została złożona korespondencja urzędowa w sprawie oznaczonej wskazaną sygnaturą uznać należy za prawidłowe. Sąd nie podziela jednak poglądu organu, wyrażonego w odpowiedzi na skargę, zgodnie z którym termin o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 2 o.p. należało liczyć od dnia powiadomienia pełnomocnika Skarżącego o pozostawieniu decyzji, czyli od 15 grudnia 2009 roku. Z uwagi na przytoczone powyżej rozważania Sądu Najwyższego, podzielone w pełni przez Sąd rozpoznający sprawę, za dzień, od którego należy liczyć bieg terminu, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 2 o.p. uznać należy 18 grudnia 2009 roku. Oznacza to, że zaskarżoną decyzję można uznać za doręczoną dopiero z dniem 2 stycznia 2010 roku, jak zresztą wskazywał Skarżący w skardze do tutejszego Sądu. 10. Powyższe stwierdzenie oznacza, że rozważyć należy zasadność powołanego przez Skarżącego zarzutu naruszenia art. 70§ 1 o.p. w związku z doręczeniem decyzji po upływie terminu przedawnienia określonego powyższym artykułem. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 lutego 2010 roku (sygn. akt. II FSK 1595/08) zgodnie z którym dzień doręczenia decyzji podatkowej stronie ma rozstrzygające znaczenie w przypadku decyzji konstytutywnych, o których mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p., gdyż z tym dniem ustawa wiąże moment powstania zobowiązania podatkowego, a dla podatnika rozpoczyna bieg termin płatności ustalonego nią podatku. W odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy samego prawa, w skutek zaistnienia określonego przepisami prawa zdarzenia - art. 21 § 1 pkt 1 o.p. (a takiego zobowiązania dotyczy niniejsza sprawa), sam upływ terminu przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego bez względu na to czy postępowanie podatkowe się toczy, czy też nie, czy znajduje się w fazie przed organem pierwszej, czy drugiej instancji, czy wreszcie decyzja stała się ostateczna. Upływ terminu przedawnienia może bowiem skutkować także na etapie postępowania egzekucyjnego. Zachodzi wówczas konieczność umorzenia tego postępowania. Oznacza to, że w przypadku zobowiązania podatkowego powstającego z mocy samego prawa dzień doręczenia decyzji organu odwoławczego określającej to zobowiązanie podatkowe w prawidłowej wysokości nie ma żadnego znaczenia, bowiem zobowiązanie to wygasa na skutek samego upływy 5 letniego terminu przewidzianego w art. 70 § 1 o.p. Przywołać należy również w tym miejscu, stanowisko wyrażone w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 6 października 2003 r. sygn. akt I FPS 8/03 (opubl w ONSA 2004/1/7), w której Sąd ten stwierdził, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 o.p.upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. Dlatego sąd administracyjny badając zarzut przedawnienia, powinien przede wszystkim badać datę wygaśnięcia zobowiązania. Jeżeli zobowiązanie wygasło po wydaniu decyzji ostatecznej, sąd ten winien skargę oddalić, gdyż swojej oceny dokonuje biorąc pod uwagę stan istniejący w dniu wydania decyzji organu II instancji. W niniejszej sprawie w dniu wydania decyzji przez organ drugiej instancji ([...] grudnia 2009 roku) nie upłynął jeszcze termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, co oznacza, że zaskarżona decyzja nie naruszała prawa, to jest art. 70 §1 o.p. W konsekwencji zarzut Skarżącego dotyczące naruszenia art. 70 § 1 o.p. i powiązane z nim zarzuty naruszenia art. 120 i 145 § 1 o.p. Sąd uznaje za nieuzasadnione. 11. Kończąc rozważania dotyczące kwestii związanych z przedawnieniem zobowiązania Sąd wskazuje, że w odpowiedzi na skargę organ powołał się okoliczności skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia które wynikać miały z dokumentów zgromadzonych w aktach postępowania administracyjnego już po wniesieniu przez Skarżącego skargi do tutejszego Sądu. Wobec powyższego, Sąd z urzędu w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. dopuścił na rozprawie dowód z powyższych dokumentów. Z dokumentów tych wynika, że w stosunku do Skarżącego wszczęte zostało postępowanie karne skarbowe w sprawie nierzetelnego rozliczenia podatku od towarów i usług za 2004 rok, które nie zostało zakończone na dzień 21 stycznia 2010 roku (karta 295 akt administracyjnych). Oznacza to, że w sprawie zaistniały okoliczności o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Sąd rozpoznający sprawę podziela stanowisko Skarżącego, zgodnie z którym art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w brzmieniu, na które powołał się Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę, obowiązuje od 1 września 2005 roku. Przypomnieć jednak należy, że już z dniem 1 stycznia 2003 roku (a więc przed datą powstania zobowiązań podatkowych Skarżącego) weszła w życie ustawa z 12 września 2002 roku o zmianie ustawy ordynacja podatkowa i niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 169 poz. 1387 ) na mocy której wprowadzono do ordynacji podatkowej instytucję zawieszenia biegu terminu przedawnienia, przy czym zawieszenie biegu terminu przedawnienia następowało m.in. z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w brzmieniu nadanym powołaną wyżej ustawą z 12 września 2002 roku). 12. Kolejne zarzuty Skarżącego dotyczące naruszenia art. 123 § 1, 180 i 188 o.p. sprowadzające się do zakwestionowania oddalenia przez organ wniosków dowodowych złożonych przez Skarżącego Sąd również uznaje za nieuzasadnione. Podstawową okolicznością, która winna być ustalona w toku postępowania podatkowego było ustalenie czy firma ta rzeczywiście wykonała na rzecz Skarżącego usługi objęte spornymi fakturami. W tym zakresie ustalenia faktyczne dokonane przez organ podatkowy uznać należy za prawidłowe, dokonane z uwzględnieniem zasad określonych w art. 122, 187 § 1 i 191 o.p. Organ podatkowy drugiej instancji analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy nie dokonywał ustaleń na podstawie pojedynczych dowodów, ale uwzględnił wszystkie przeprowadzone w sprawie dowody i jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, dokonał ustaleń stanu faktycznego po ich przeanalizowaniu i po ustaleniu które z nich, w jakim zakresie i z jakich powodów uznać można za wiarygodne. Sąd podkreśla w tym miejscu, że organ drugiej instancji dokonując ustaleń analizował dokładnie w jaki sposób poszczególne kwestie relacjonowane są przez świadków, weryfikował, czy okoliczności te znajdują potwierdzenie w innych zgromadzonych w sprawie dowodach, starał się wyjaśnić i ocenić rozbieżności w zeznaniach świadków. Analogicznie organ odnosił się do okoliczności faktycznych wykazywanych przez Skarżącego i przedstawionych na ich potwierdzenie dowodów i dopiero na podstawie całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego poczynił ustalenia faktyczne, które legły u podstaw wydanej decyzji. Sąd wskazuje, że organ dokonując oceny dowodów uwzględnił, że dla świadka W. jedynym dowodem wykonania usług były faktury, podczas gdy Skarżący przedstawiał protokoły odbioru prac od Spółki F. Sp. zo.o., w których nie uczestniczyli przedstawiciele inwestorów. Organ uwzględnił ogólnikowość zeznań Pana W., który powoływał się na swoją chorobę neurologiczną, która uzasadniać miała jego brak pamięci co do okoliczności związanych z wykonywanymi pracami. Sąd dodatkowo wskazuje, że Pan W. nie był w stanie precyzyjnie podać, czy zatrudniał pracowników do wykonania prac czy też nie, jak również nie był w stanie wskazać, gdzie firma, której jakoby podzlecał usługi, wykonywała prace. Przy ocenie materiału dowodowego organ wziął również pod uwagę fakt, że jak wynika z informacji zawartych w protokołach kontroli przeprowadzonych u kontrahentów Skarżącego, to Skarżący nadzorował prace i z nim się jego kontrahenci kontaktowali. W protokołach kontroli przeprowadzonych u kontrahentów Skarżącego brak jest jakichkolwiek wzmianek o firmie F. Sp. z o.o. czy też o kontaktach z panem W. W konsekwencji Sąd podziela dokonane przez organ ustalenia faktyczne zgodnie z którymi zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywiście wykonanych czynności. Odnosząc się do odmowy przeprowadzenia dowodów wskazanych przez Skarżącego w toku postępowania przed organem drugiej instancji Sąd podziela stanowisko wyrażone przez organ w uzasadnieniu postanowienia z [...] grudnia 2009 roku i wskazuje, że wnioski dowodowe zgłoszone przez Skarżącego nie mogły być uwzględnione z uwagi na a. tajemnicę skarbową, Okoliczność ta dotyczy wniosku Skarżącego o włączenie do akt postępowania określonych dokumentów z postępowania kontrolnego prowadzonego w firmie F. Sp. z o.o. w tym faktur wystawionych na rzecz F. Sp. z o.o. przez nie istniejące podmioty Sąd podziela stanowisko wyrażone przez organ drugiej instancji, zgodnie z którym włączeniu powyższych dokumentów do akt sprawy sprzeciwiała się wyrażona w art. 178 § 1 o.p. zasada, że do akt sprawy wgląd mają jedynie strony danego postępowania jak również wynikające z art. 293 § 2 o.p. objęcie tajemnicą skarbową indywidualnych danych znajdujących się w aktach postępowania podatkowego. Sąd podkreśla również, że informacje dotyczące faktur wystawionych przez nie istniejące podmioty znajdowały się w dołączonym do akt niniejszego postępowania wyciągu z protokołu kontroli przeprowadzonej w firmie F. Sp. z o.o. , który to dowód nie był przez Skarżącego kwestionowany w toku postępowania. b. treść art. 188 o.p. zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli dotyczy on okoliczności mających istotne znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, co oznacza że wniosek dowodowy zmierzający do wykazania okoliczności które nie są istotne dla sprawy winien podlegać oddaleniu. Sąd wskazuje w tym miejscu, że powołana w piśmie z 10 listopada 2009 roku teza dowodowa, zgodnie z którą przesłuchanie świadków w osobie Pani K. R. oraz R. W. miałoby wykazać, że Spółka F. Sp. z o.o. nie odsprzedawała na rzecz Skarżącego usług objętych fakturami wystawionymi przez nie istniejące podmioty nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Dla ustalenia sprawy znaczenie miałoby jedynie ustalenie, że usługi objęte zakwestionowanymi fakturami były wykonane przez F. Sp. z o. o. c. fakt, iż dotyczyły okoliczności, co do których dowody wnioskowane przez Skarżącego zostały już przeprowadzone w toku postępowania przed organem pierwszej instancji. Okoliczność ta dotyczy w szczególności wniosku o dopuszczenie dowodu z ponownego przesłuchania w charakterze świadka Pana R. W. Sąd wskazuje, że okoliczność na którą zgodnie z tezą dowodową zawartą w piśmie 10 listopada 2009 roku miałby zostać przesłuchany świadek czyli okoliczność, że usługi objęte fakturami wystawionymi przez F. Sp. z o.o. zostały rzeczywiście wykonane przez wystawcę faktur została wyjaśniona w toku przesłuchania Pana W. przeprowadzonego [...] lutego 2006 roku oraz [...] czerwca 2009 roku. Podkreślić należy w tym miejscu, że właśnie w toku przesłuchania [...] czerwca 2009 roku, w którym uczestniczył pełnomocnik Skarżącego, Pan W. był szczegółowo przesłuchiwany co do wykonania usług na rzecz firmy Skarżącego i potwierdził wykonanie tych usług. W konsekwencji, w ocenie Sądu, organ podatkowy drugiej instancji słusznie przyjął, że brak jest podstaw do ponownego przeprowadzania dowodu w tym zakresie. Ocena zeznań Pana W. w szczególności ich wiarygodności należała natomiast do organu podatkowego. Również okoliczności sprecyzowane przez Skarżącego w piśmie z 30 listopada 2009 roku a dotycząca wyjaśnienia za pomocą jakich firm lub pracowników F. Sp. z o.o. zostały wykonane usług objęte spornymi fakturami została ustalona w toku wcześniejszych przesłuchań świadka W. który wskazał, że w 2004 roku nie zatrudniał pracowników na stałe, podnajmował jedynie osoby, z którymi nie miał zawartych umów zleceń (karta 86 akt administracyjnych), albo które zatrudniał w niewielkim zakresie na umowy cywilnoprawne do wykonywania czynności remontowo-budowlanych (karta 66 akt administracyjnych), usługi budowlane podzlecał różnym firmom takim jak O. i inne (karta 84 akt administracyjnych), Zgodnie z zeznaniami Pan W. złożonymi [...] czerwca 2009 roku F. Sp. z o.o. było tylko podwykonawcą Skarżącego i świadek nie kontaktował się z inwestorami. Oznacza to, że okoliczności wskazane w tezie dowodowej dotyczącej przesłuchania Pani K. R. zostały już wykazane za pomocą dowodu w postaci przesłuchania Pana W., który wypowiedział się co do braku kontaktów F. Sp. z o.o. z inwestorami (zleceniodawcami) Skarżącego. Przypomnieć należy również, że Pani R. w toku sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów wskazała, że kontaktowała się z Panem G., z nim ustalała szczegóły prac i od niego odbierała roboty. Podobnie w odniesieniu do wniosku o przesłuchanie Pana R. N. wskazać należy, że z protokołu z czynności sprawdzenia prawidłowości rzetelności dokumentów u kontrahenta kontrolowanego wynika, iż Pan N. cenę i zakres robót ustalił ze Skarżącym, a prace wykonywało trzech pracowników. W konsekwencji, Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organu wyrażone w postanowieniu z [...] grudnia 2009 roku w którym odmówiono przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów. 13. Sąd uznaje również za nieuzasadniony zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia przez organ art. 210 § 4 w związku z art. 216 o.p. Uzasadnienie decyzji organu drugiej instancji odpowiada wymogom przewidzianym w art. 210 o.p., w tym w szczególności w art. 210 § 4 o.p. W uzasadnieniu postanowienia z [...] grudnia 2010 roku odmawiającego przeprowadzenia dowodu organ wyjaśnił jedynie przyczyny dla których odmawia zrealizowania wniosków zgłoszonych przez stronę, natomiast w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dokonał pełnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. 14. Podzielając w całości ustalenia organu podatkowego drugiej instancji, z których wynika, że usługi objęte zakwestionowanymi fakturami nie zostały wykonane, Sąd uznaje za nieuzasadniony zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. "a" ustawy o VAT z 2004r. oraz art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z 1993r. poprzez przyjęcie, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z 1993r. podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowiła suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Oznacza to, że według przepisów ustawy o VAT z 1993r. warunkiem odliczenia podatku naliczonego było posiadanie faktury wystawionej przez podatnika VAT (sprzedawcę bądź wykonawcę usług) dotyczącej podlegających opodatkowaniu czynności świadczonych przez ten podmiot. Faktura wystawiona przez podmiot, który w rzeczywistości nie wykonał czynności wymienionych na fakturze nie mogła być uznana za dokument uprawniający do odliczenia podatku naliczonego. Faktura stanowiąca podstawę do odliczenia podatku naliczonego musiała dokumentować rzeczywiste zdarzenie (usługę lub sprzedaż), a nie tylko być prawidłowa z formalnego punktu widzenia. Tak rozumiana prawidłowość materialnoprawna faktury oznacza, że nie można uznać za prawidłową faktury, która wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innych rozmiarach albo zaistniało między innymi podmiotami. Takie stanowisko utrwalone jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (por.; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 301/05, LEX nr 187707; z 13 marca 1998 r., sygn. akt I SA1Lu 1240/96, LEX nr 33533, z 6 czerwca 1997r., sygn. akt. I S.A./Ka621/97, LEx nr 29937, wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 lutego 2006 roku, sygn. akt. III S.A./Wa 1695/05, Lex nr 196822). Oznacza to, że na gruncie przepisów ustawy o VAT z 1993 roku możliwość odliczenia podatku VAT uzależniona była m.in. od tożsamości podmiotu wskazanego na fakturze z rzeczywistym zbywcą towaru. W odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego po dniu 1 maja 2004 roku wskazać należy, że zgodnie z konstrukcją podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 roku) a prawo do odliczenia związane jest z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 roku). Jeżeli zatem obrót taki nie miał miejsca, ale z różnych przyczyn doszło do wystawienia faktury (lub tylko oryginału faktury) nie można dokumentu takiego traktować jako podstawy obniżenia podatku VAT. Czynności powodujące powstanie podatku naliczonego muszą wystąpić w świecie zewnętrznym, aby mogły zostać potwierdzone stosownymi dokumentami - czynność jest bowiem pierwotna, a dokument wtórny. Dokument odzwierciedlać musi rzeczywisty przebieg transakcji gospodarczej. 15. Z powyższych względów, uznając zarzuty podniesione w skardze za nieuzasadnione jak również nie stwierdzając innych naruszeń prawa które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu poprzez jej uchylenie lub stwierdzenie nieważności jak również nie stwierdzając, by zaskarżona decyzja dotknięte była wadami skutkującymi koniecznością wznowienia postępowania, Sąd z mocy art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.