I SA/Bd 462/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant Natalia Nawrocka po rozpoznaniu na posiedzeniu jawnym na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi A. w I. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę I SA/Bd 462/10 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] określającej firmie [...] Sp. z o.o. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące [...] (łącznie w kwocie [...] zł). W uzasadnieniu postanowienia organ podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...]określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do czerwca 2007 r. Organ kontroli skarbowej doręczył tę decyzję Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w B., który stał się wierzycielem obowiązków z niej wynikających. Naczelnik ww. Urzędu postanowieniem z dnia [...] nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Strona pismem z dnia [...] złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie i zarzucając naruszenie art. 239b § 2 w związku z art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwanej dalej O.p. oraz naczelnych zasad procesowych zawartych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1tej ustawy, tj. zasady działania organu na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, zasady prawdy obiektywnej, zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W ocenie strony, organ I instancji nie wskazał w treści uzasadnienia, że w przedmiotowej sprawie zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Spółka podniosła, że w 2009r. osiągnęła bardzo dobre wyniki finansowe, wskazując na osiągnięty dochód w wysokości [...] zł. Przedstawiła również zestawienie dokonanych wpłat zaliczek z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za poszczególne miesiące 2009 r. oraz rozliczenie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2009 r. Ponadto strona wskazała, że na dzień [...] aktywa spółki wynosiły [...] zł, z czego aktywa obrotowe [...] zł i rzeczowe aktywa trwałe [...] zł. Podkreślono, że natychmiastowe uregulowanie wysokiej kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług przez spółkę spowoduje upadek tego podmiotu gospodarczego oraz konieczność zwolnienia zatrudnionych pracowników. Ponadto w uzasadnieniu zażalenia skarżąca wskazała na słabe podstawy decyzji wymiarowej wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., które w ocenie strony przemawiają za jej uchyleniem. Jednocześnie podniesiono, że doprowadzenie do upadłości spółki na skutek podjęcia czynności zmierzających do przymusowego wyegzekwowania orzeczonych zobowiązań podatkowych wiązać będzie się z roszczeniem odszkodowawczym w stosunku do Skarbu Państwa o naprawienie szkody. Rozstrzygając sprawę organ II instancji przedstawił przesłanki uzasadniające nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określone w przepisie art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej podkreślając, że każda z enumeratywnie wymienionych w ww. przepisie przesłanek ma charakter rozłączny, tzn. zaistnienie choćby jednej z nich daje podstawę do nałożenia rygoru natychmiastowej wykonalności, pod warunkiem jednak ziszczenia się obligatoryjnej przesłanki określonej w przepisie art. 239b § 2 Ordynacji, tj. uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W związku z tym, organ I instancji powinien w pierwszej kolejności ustalić czy zachodzi choćby jedna z przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 1-4 Ordynacji podatkowej, a następnie czy jej wystąpienie uprawdopodabnia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowy organ I instancji zasadnie przyjął, że w sprawie zaistniała przesłanka warunkująca nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności określona w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, tj. strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Jednocześnie organ stwierdził, że zgodnie z treścią art. 239b § 2 O.p. uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uzasadniając stanowisko organ podniósł, że kwota zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące [...]. wynosi łącznie [...] zł. Natomiast zgodnie ze sprawozdaniem finansowym spółki za 2008 r. łączna wartość aktywów wynosi [...] tj. mniej o [...] zł w stosunku do określonej kwoty zobowiązania podatkowego. Organ podkreślił, iż aktywa spółki zmalały w stosunku do 2007 r. o kwotę [...] zł, zaś wartość rzeczowych aktywów trwałych na koniec 2009r. zmalała w stosunku do roku poprzedniego o kwotę [...] zł ([...] zł – [...] zł). Odnosząc się do podniesionej w zażaleniu argumentacji dotyczącej kwoty uiszczonych zaliczek z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za poszczególne miesiące 2009 r. (łącznie [...]zł) oraz na rozliczenia podatku od towarów i usług w tożsamych okresach (łącznie kwota wpłacona na rachunek urzędu skarbowego [...]zł) Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż nie uzasadnia ona twierdzenia, że zobowiązanie podatkowe określone decyzją organu kontroli skarbowej zostanie dobrowolnie wykonane. Podkreślono, że kwota podatku wpłaconego z tytułu podatku VAT ([...] zł) w stosunku do kwoty zobowiązania podatkowego określonego decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. stanowi zaledwie 3,98 %. Jednocześnie organ II instancji wskazał, że wobec strony została również wydana decyzja przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...], określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości [...] zł. Tym samym łączna kwota ciążących na Spółce zobowiązań podatkowych wynosi [...] zł. Kwota ta, nie uwzględniająca odsetek za zwłokę, znacznie przewyższa wartość posiadanego przez spółkę majątku, na którym można byłoby ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, a które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ I instancji uprawdopodobnił również, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług wynikające z nieostatecznej decyzji może zostać niewykonane. Wskazano, że wysokość posiadanych przez spółkę zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące [...] . w stosunku do jej dochodów jest ponad dwukrotnie wyższa (postanowieniem z dnia [...]sprostowano oczywistą omyłkę). Zdaniem organu biorąc pod uwagę znaczną wysokość zaniżenia podatku należnego w stosunku do osiąganych przez stronę dochodów oraz fakt istnienia dodatkowo zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych można wyciągnąć wniosek, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] może nie zostać wykonane. Odnosząc się do podnoszonych przez spółkę konsekwencji natury społeczno-ekonomicznej związanych z natychmiastowym uregulowaniem określonej decyzją organu kontroli skarbowej kwoty zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy wskazał, że okoliczności te nie są brane pod uwagę przy ocenie zasadności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji. Jednocześnie podniesiono, że strona może skorzystać z przysługującego jej prawa do złożenia wniosku do Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. o udzielenie przewidzianych przepisami prawa ulg w spłacie zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług. Dodatkowo wskazano, że organ pierwszej instancji nadając rygor natychmiastowej wykonalności, nie był władny do merytorycznej oceny podstaw decyzji, zobowiązany był wyłącznie do zbadania wystąpienia przesłanek uzasadniających nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i w razie ich wystąpienia uprawniony do wydania stosownego postanowienia w tym przedmiocie. Wskazano przy tym, że analiza podstaw decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...]., Nr [...] jest przedmiotem toczącego się postępowania odwoławczego. Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że nie zostały one w zażaleniu uzasadnione, wobec czego nie sposób się do nich ustosunkować. Jednocześnie stwierdził, że przywołane przepisy nie zostały naruszone. Na powyższe postanowienie strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B., w której wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, tj. art. 239b § 2 w związku z art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W skardze zarzucono też naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. zasady działania organu podatkowego na podstawie przepisów prawa, zasady zaufania podatnika do organów podatkowych, obowiązku podejmowania przez organ w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz oceny na podstawie całego zebranego materiału, czy dana okoliczność została udowodniona. Skarżąca przedstawiła przebieg postępowania. Uzasadniając zarzuty przywołała przepisy Ordynacji podatkowej regulujące kwestię możliwości nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W ocenie skarżącej spółki zarówno organy I i II instancji nie uprawdopodobniły, że zobowiązanie wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] nie zostanie wykonane. W ocenie strony skarżącej interpretacja art. 239b § 2 w związku z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej godzi w zasadę racjonalności ustawodawcy. Zdaniem Skarżącej samo wystąpienie którejś z przesłanek wskazanych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej nie stanowi uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Podniesiono, że ustawodawcy przy konstruowaniu art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej chodziło o spełnienie innych, dodatkowych warunków, niż wymienionych w art. 239b § 1tej ustawy uprawdopodobniających, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane np. nieregulowanie zobowiązań podatkowych w przeszłości, niemożność skontaktowania się z podatnikiem lub osobami reprezentującymi podatnika jakimi są członkowie zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością itp. Takie okoliczności w niniejszej sprawie nie zaistniały, w związku z tym nie było podstaw do orzeczenia nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. Skarżąca podniosła, że nawet organ I instancji w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] nie wskazał, że zachodzą w przedmiotowej sprawie okoliczności, o których mowa w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, które warunkują zastosowanie przepisu § 1. Stwierdził jedynie, że "została spełniona przesłanka wynikająca z art. 239b § 1 pkt 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa", a w podsumowaniu uzasadnienia wskazał, iż "został spełniony jeden z warunków niezbędnych do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności". Uzasadniając naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej stwierdzono, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Organy mają obowiązek wszechstronnego zbadania sprawy zarówno pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Naruszenie przepisu ma wpływ na wynik sprawy, jeżeli błąd w ustaleniach faktycznych doprowadził do innego rozstrzygnięcia od tego, które powinno zapaść na podstawie prawidłowych ustaleń. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Na rozprawie w dniu [...] stawił się pełnomocnik (pełnomocnictwo udzielone przez Syndyka Masy Upadłościowej) podając, że ogłoszona została upadłość Spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Spór w rozpoznanej sprawie sprowadza się do wykładni przepisów regulujących stosunkowo nową instytucję na gruncie Ordynacji podatkowej jaką jest rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd nie znalazł podstaw do jego uchylenia. Uznał tym samym, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie z art. 239a Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009r., decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Z kolei, stosownie do treści art. 239b § 1 decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Dalej ustawodawca postanowił, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). Jak wynika z przywołanych przepisów, dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą jest istnienie przynajmniej jednej z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b O.p. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie enumeratywnie ww. czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności i spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę zwykłą oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru po wykazaniu równolegle drugiej przesłanki z art. 239b § 2 O.p. Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej drugiej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo jej zaistnienia. Przyjęcie w treści § 2 art. 239b Ordynacji pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. W związku z przyjętym przez ustawodawcę sformułowaniem "uprawdopodobni" należy uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Skoro organ podatkowy wykaże zaistnienie chociażby jednej z przesłanek i uprawdopodobni, że zobowiązanie nie zostanie dobrowolnie wykonane, to brak jest podstaw do stwierdzenia przez Sąd naruszenia prawa. Zauważyć należy, że postanowienie organu I instancji wprawdzie jednoznacznie zawiera konkluzję o wystąpieniu przesłanki z art. 239b § 1 pkt Ordynacji podatkowej, która uzasadnia nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, jednakże nie oznacza to braku jakiegokolwiek nawiązania do drugiej przesłanki z art. 239b § 2 tej ustawy. Na stronie drugiej postanowienia organ przywołał treść art. 239b § 2. Prawdą jest, że wyjaśnił, iż "Celem zbadania zaistnienia przesłanek wynikających z przywołanego powyżej art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej tutejszy organ podatkowy przeprowadził, biorąc pod uwagę złożone przez Spółkę sprawozdanie finansowe i zeznanie CIT - 8 za 2008r., analizę sytuacji finansowej Spółki." Następnie organ I instancji podał, że "Na podstawie złożonego przez Spółkę (wpływ do tut. organu [...] ), zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za 2008r ustalono, iż Spółka wykazała za 2008r. stratę w wysokości [...]zł. Ponadto przeprowadzona analiza złożonego przez Spółkę sprawozdania finansowego wykazała, iż łączne aktywa Spółki na koniec 2008r. wynosiły [...] zł z czego przeważającą część stanowiły aktywa obrotowe spółki w kwocie [...]. Rzeczowe aktywa trwałe na koniec 2008r. wynosiły [...] zł." Powyższe uwagi stanowiące o aktywach spółki, aktywach obrotowych, czy rzeczowych aktywach trwałych nie mogą być sprowadzone tylko do wystąpienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, która odnosi się wyłącznie do rzeczy i praw majątkowych, na których może być ustanowiona hipoteka przymusowa bądź zastaw skarbowy, a nie do całego majątku podatnika. Nawet przyznając, że organ nie stwierdził wyraźnie istnienia drugiej przesłanki, to jednak ta wadliwość uzasadnienia postanowienia organu I instancji została sanowana w postanowieniu organu II instancji. Istotna w sprawie jest bowiem okoliczność, że organ II instancji w zaskarżonym postanowieniu w sposób jednoznaczny stwierdził o konieczności wykazania dwóch przesłanek i do każdej z nich się odniósł. Sąd zauważa, że stwierdzając wystąpienie pierwszej przesłanki z art. 239b §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wskazano na brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. W zakresie zaś drugiej przesłanki organ podał, że zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji może nie zostać wykonane. Potwierdzeniem istnienia tej przesłanki – zdaniem organu – jest m.in. okoliczność, że zaległość podatkowa z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące [...] w stosunku do jej dochodów jest ponad dwukrotnie wyższa. Organ trafnie zauważył, że wartość rzeczowych aktywów trwałych na koniec 2009r. zmalała w stosunku do roku poprzedniego o kwotę [...] zł. Kwota podatku wpłaconego z tytułu podatku VAT w stosunku do kwoty zobowiązania określonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej stanowi zaledwie 3,98 %. Ponadto obok zaległości w podatku od towarów i usług w wys. [...] zł (za miesiące od lutego do czerwca 2007r.) określono także zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu którego zaległość wynosi [...] zł. Sąd zauważa, że łącznie zaległości przekraczają [...] zł, wobec zatem aktywów wynoszących niewiele ponad [...] zł i dochodu w kwocie[...] zł (przywołane przez Spółkę w zażaleniu dane finansowe) w pełni uzasadnione jest twierdzenie o prawdopodobieństwie niewykonania zobowiązań podatkowych. Powyższe oznacza, że Spółka nie będzie w stanie pokryć powstałych zaległości. Tym samym spełniona została przesłanka określona w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Sąd dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia podziela stanowisko organu w przedmiocie wystąpienia dwóch przesłanek uzasadniających nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Nie budzi wątpliwości, że spółka nie posiada majątku (nieruchomości, użytkowania wieczystego i innych praw wymienionych w art. 34 § 4 O.p. oraz rzeczy ruchomych i zbywalnych prawach majątkowych wymienionych w art. 41 O.p.) o wartości odpowiadającej zaległości podatkowej ponad [...] zł, a na którym można ustanowić hipotekę lub zastaw skarbowy. Jednocześnie zachodzi duże prawdopodobieństwo nie wykonania zobowiązania podatkowego. Zauważyć bowiem należy, że w bilansie na dzień 31 grudnia 2009r. wykazano aktywa na kwotę [...] zł, jednakże majątek ten jest sfinansowany m.in. zobowiązaniami krótkoterminowymi w wysokości [...]zł. Ponadto zaległości podatkowe z tytułu wymienionego podatku wraz z odsetkami za zwłokę oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych przewyższają znacząco aktywa, które posiadała Spółka na koniec 2009r. Spółka nie dysponuje zatem w ogóle majątkiem, z którego mogłoby nastąpić pokrycie należności podatkowych (a nie tylko rzeczami i prawami majątkowymi, o których stanowi art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – czyli mogącymi być przedmiotem hipoteki lub zastawu). Nie można przykładowo wykluczyć sytuacji, w której wprawdzie brak jest majątku, na którym możnaby ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, a zatem wystąpi przesłanka z § 1 pkt 2 art. 239b Ordynacji podatkowej, ale jednocześnie podatnik dysponuje innym majątkiem, z którego może dojść do zaspokojenia wierzyciela. Sąd zauważa, że w świetle art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej, nie wszystkie rzeczy ruchome i zbywalne prawa majątkowe mogą być przedmiotem zastawu skarbowego, lecz tylko te których wartość (poszczególnych rzeczy i praw) wynosi co najmniej 10.000 zł. Z powyższego wynika, że nie każda np. rzecz ruchoma będzie mogła być przedmiotem zastawu skarbowego, ale każda wchodzi w skład aktywów spółki. Oznacza to, że pojęcie aktywów jest szersze, aniżeli przedmiotu zastawu skarbowego, czy hipoteki (art. 34 O.p.). W konsekwencji brak rzeczy i praw majątkowych (o wartości odpowiadającej zaległości), na których można ustanowić hipotekę lub zastaw skarbowy wypełniło przesłankę z art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, natomiast brak w ogóle majątku (aktywów) pozwalającego na zapłatę tak znacznej wysokości podatku wyczerpuje przesłankę drugą nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. z art. 239b § 2 O.p. Sąd podkreśla, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności w razie zaistnienia wskazanych przesłanek może stanowić jedyną szansę na uregulowanie zaległości w drodze dobrowolnej zapłaty lub w drodze egzekucji administracyjnej, a jej brak może doprowadzić w konsekwencji do niezaspokojenia roszczeń wierzyciela. Przesłanka "uprawdopodobnienia" niewykonania zobowiązania z kolei nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Sprowadza się ona do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, przypuszczenia, że zobowiązanie to nie zostanie wykonane. Wobec powyższego nie budzi zastrzeżeń ocena organu, że dobrowolne wykonanie decyzji organu kontroli skarbowej jest wątpliwe w sytuacji, gdy wypełnione są przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 w związku z § 2 tego artykułu O.p. Jak wynika z decyzji wymiarowych konieczność określenia zobowiązań podatkowych spowodowana była nieprawidłowościami rozliczania się z budżetem Państwa przez podatnika (obecnie postawionego w stan upadłości) prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem. Nadanie decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności umożliwia zatem wszczęcie postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy mogą zostać niewykonane zobowiązania podatkowe wynikające z decyzji podatkowych. Przemawia za tym stan zaległości w porównaniu z wykazanymi dochodami oraz brak majątku. Dodać należy, że okoliczność regulowania w trakcie roku podatkowego deklarowanych należności podatkowych wielokrotnie niższych od określonych przez organ, nie stanowi przesłanki do odstąpienia od nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Strona skarżąca stawiając w skardze zaskarżonemu postanowieniu zarzut naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, nie wskazuje jednocześnie majątku z którego miałyby być zapłacone zaległości podatkowe. Dla uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego wystarczy jeśli organ wykaże okoliczności, które obiektywnie świadczą o tym, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Analiza argumentacji strony skarżącej nie pozwala stwierdzić, że spółka podała z czego pokryje podatek w wysokości ponad [...] zł plus odsetki (a łącznie z podatkiem dochodowym ponad [...] ), gdy dochód jak sama wskazała wyniósł zaledwie [...] zł. Jednocześnie należy stwierdzić, że przedmiotem tej sprawy nie jest ocena zgodności z prawem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych i podatku od towarów i usług. Z powyższych względów Sąd nie doszukał się naruszenia wskazanych w skardze przepisów procesowych, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.