I SA/Wr 811/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędzia WSA Marek Olejnik, Protokolant Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w dniu 8 września 2010 r. przy udziale sprawy ze skargi Urzędu Miasta i Gminy S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Urząd Miasta i Gminy wystąpił w dniu 17.12.2007 r. z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na oddaniu nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste oraz sprzedaży części osłony śmietnika. We wniosku strona wskazała, że Gmina Ś. jest właścicielem nieruchomości niezabudowanej na której znajduje się część budowli – osłony śmietnika wybudowanej ok. 1970 r., która jest trwale połączona z gruntem i stanowi jego część składową. Nieruchomość przeznaczona jest do oddania na wieczyste użytkowanie pod zabudowę budynkiem mieszkalnym z usługami, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania oraz sprzedaży części osłony śmietnika. Zdaniem strony osłona śmietnika jest towarem używanym (minęło co najmniej 5 lat od końca roku, w którym zakończono budowę), a stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony, nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie, o którym mowa w art. 43 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W związku z tym strona zadała pytanie: "w jaki sposób opodatkować podatkiem VAT oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie oraz sprzedaż części śmietnika"? Zdaniem strony zostały spełnione warunki aby dostawę używanej części budowli – osłony śmietnika – uznać za towar używany zwolniony od podatku VAT, natomiast oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie winno być opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 22% w ten sposób, że wraz z pierwszą opłatą z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowiącą 25% ceny gruntu netto (bez ceny osłony śmietnika uzyskanej w wyniku przetargu i bez VAT), płatnej przed zawarciem umowy notarialnej nabywca winien uiścić VAT w wys. 22% tych opłat. Ponadto nabywca każdego roku w terminie do dnia 31 marca będzie zobowiązany uiszczać wraz z opłatą roczną w wys. 3% ceny gruntu netto uzyskanej w wyniku przetargu podatek VAT 22% tych opłat. Po wykonaniu obowiązku zabudowy użytkownicy wieczyści gruntu i właściciele postawionego na nim budynku będą mogli wykupić od gminy grunt. Minister Finansów uznał stanowisko strony za nieprawidłowe powołując się na przepisy art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 6 i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku VAT oraz uchwałę NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. (sygn. IFPS 1/06) i stwierdził, że oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej należy traktować jako dostawę towarów, a konsekwencją tego stanowiska jest powstanie obowiązku podatkowego z chwilą wydania towaru, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT, a gdy dostawa winna być potwierdzona fakturą – z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu licząc od wydania towaru. Przepisy te mają zastosowanie również, gdy zapłata za towar następuje w ratach lub nie zostanie dokonana. W związku z tym w przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej obowiązek podatkowy powstanie "jednorazowo" w chwili wydania towaru lub wystawienia faktury, a opodatkowaniu będzie podlegać całość świadczenia należnego od nabywcy, na które będzie składać się zarówno pierwsza, jak i kolejne roczne opłaty, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Odnośnie natomiast sprzedaży części osłony śmietnika wskazał organ na przepis art.. 29 ust. 5 ustawy o VAT, że zwolnienie od podatku VAT dostawy gruntu będzie uzależnione od tego czy dostawa budynku, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych korzysta ze zwolnienia od tego podatku. Powołał się organ na przepisy art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 oraz art. 43 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 3 pkt 2 i pkt 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) stwierdzając, że ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że przedmiotem dostawy ma być grunt ze znajdującą się na nim częścią osłony śmietnika, która jest towarem używanym, a dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego. Stwierdzenie to oparto na założeniu, że osłona śmietnika stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. W sprawie nie będzie miało zastosowania wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 6 ustawy ponieważ wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowej osłony w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej, jak wymaga przepis. Reasumując stwierdził organ, że na podstawie powołanych przepisów oraz przedstawionego stanu prawnego zawartego we wniosku dotyczącego ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze sprzedażą posadowionej na tym gruncie osłony śmietnika (jeżeli stanowi ona budowlę trwale związaną z gruntem lub część takiej budowli), w sytuacji gdy dostawa budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie cytowanych przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że zasadnym jest zastosowanie zwolnienia przedmiotowego również do ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu. Po bezskutecznym wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa Urząd Miasta i Gminy wniósł skargę na powyższą interpretację wnosząc o jej zmianę zgodnie ze stanowiskiem strony i zarzucając naruszenie art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 29004 r. o podatku VAT przez przyjęcie, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste jest tożsame z dostawą budowli związanej trwale z gruntem; naruszenie przepisu art. 19 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy przez przyjęcie, że w przypadku oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustanowienia prawa wieczystego użytkowania i dotyczy nie tylko pierwszej opłaty, ale również opłat rocznych. Zdaniem strony skarżącej oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest swoistą dostawą towaru i nie należy do niej stosować wprost przepisów dotyczących sprzedaży gruntu, a w szczególności opodatkowania jednorazowo podatkiem VAT w przypadku rozłożenia ceny sprzedaży na raty. Pierwsza oraz roczne opłaty nie są ratami z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste. Wyliczenie matematyczne wskazuje, że wg organu administracji podstawą opodatkowania byłaby kwota wynosząca 319 % ceny gruntu osiągniętej w przetargu, tymczasem w przypadku rozłożenia ceny sprzedaży na raty suma rat daje 100% ceny. Ponadto żaden z przepisów prawa nie przewiduje przy ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania ustanowienia hipoteki w celu zabezpieczenia niezapłaconych opłat rocznych, jak występuje to przy rozłożeniu ceny na raty. Ponadto umowa wieczystego użytkowania może być rozwiązana przed upływem okresu, na który została zawarta, czego nie przewidują przepisy dotyczące sprzedaży. Nie zajął stanowiska organ w kwestii dotyczącej faktu, iż po zabudowie gruntu wieczyści użytkownicy gruntu będą mogli wykupić od gminy grunt i stać się jego właścicielami, zostanie wówczas zawarta umowa sprzedaży gruntu pozostającego dotychczas w użytkowaniu wieczystym. Nie zajął stanowiska organ na zadane w tej kwestii pytanie. Należy przypuszczać, że w takim przypadku ponownie należy uiścić podatek VAT w wys. 22% ceny sprzedaży gruntu i ceny budynku, który nie spełnia przesłanek towaru używanego i jego dostawa nie korzysta ze zwolnienia z VAT, mimo uprzedniego nabycia gruntu w użytkowanie wieczyste. Wieczysty użytkownik uiszczając podatek VAT za cały okres użytkowania wieczystego niejako zaliczkuje na przyszłość swojego następcę prawnego, bowiem płaci podatek nawet za okres, gdy nie będzie użytkował nieruchomości. Zdaniem strony oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może korzystać ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż grunt pod osłoną śmietnika jest przeznaczony w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową z usługami w parterze, a czynność sprzedaży ma charakter cykliczny. Ze względu na cykliczność sprzedaży Gmina występuje jako podatnik VAT w przedmiotowym zakresie. Powyższe powoduje, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste podlega, zgodnie z art. 41 ustawy o VAT, opodatkowaniu w sposób opisany w pkcie 1 wniosku, a nie ma zastosowania art. 29 ust. 5 ustawy. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji i jego argumentację, wskazując, że zastosowanie art. 29 ust. 5 ustawy jest konsekwencją uznania, iż ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi dostawę towarów. Analogiczna sytuacja występuje gdy przedmiotem dostawy są budynki lub budowle posadowione na gruncie będącym przedmiotem wieczystego użytkowania, w której podstawą zwolnienia będzie przepis § 8 ust. 1 pkt 12 rozporz. Min. Fin. z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz., U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Przyznał organ, że nie zajął stanowiska w przedmiocie opodatkowania sprzedaży gruntu po dokonaniu jego zabudowy w terminie określonym w umowie o użytkowanie wieczyste, albowiem strona takiego pytania nie zadała, zawierając jedynie informację w tym zakresie w przedstawionym stanie faktycznym wniosku. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe zinterpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Biorąc powyższe pod uwagę uchylenie interpretacji indywidualnej może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy jej wydanie narusza prawo materialne lub procesowe, o czym stanowi art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) W rozpoznawanej sprawie Sąd uznał, że wydana interpretacja prawa podatkowego w której organ administracji publicznej – Minister Finansów – uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe nie narusza przepisów prawa materialnego, jak również przepisów prawa procesowego. W szczególności wskazać należy na art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, od którego można odstąpić, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Stosownie do art. 14 c § 2, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z powołanego przepisu wynika dla organu obowiązek oceny stanowiska pytającego przede wszystkim przez wskazanie, czy jest ono prawidłowe, jak też uzasadnienie dokonanej oceny przez odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy. Ocena musi zawierać także wyjaśnienie, uzasadnienie prawne, którego wymaga omawiany przepis. Powinna podatno wyjaśniać z punktu widzenia przepisów prawa, dlaczego stanowisko to i przytoczona na jego poparcie argumentacja są lub też nie są prawidłowe. Ramy oceny dokonywanej przez organ zostają zakreślone przez podmiot występujący o interpretację, bowiem to jego podstawowym obowiązkiem jest wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego. Tytułem wstępu niezbędnym jest również podkreślenie, iż sądowa kontrola legalności interpretacji indywidualnej prawa podatkowego ma u podstaw stan faktyczny przedstawiony przez stronę skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stan prawny zaś obowiązujący w dacie wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej przewidziany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: ustawa o VAT). Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostają natomiast wszelkie postulaty dotyczące zmiany obowiązującego w tym zakresie prawa, jak również regulacje wprowadzone po dniu wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Na marginesie jedynie Sąd zauważa, iż w dniu wydania przez Ministra Finansów zaskarżonej interpretacji indywidualnej obowiązywał odmienny stan prawny od obowiązującego w dacie wydania wyroku w tej sprawie w zakresie powstania obowiązku podatkowego od ustanowienia użytkowania wieczystego. Kontroli Sądu poddana została udzielona stronie skarżącej interpretacja indywidualna z zakresu podatku od towarów i usług w odniesieniu do następującego stanu faktycznego: Gmina Ś. jest właścicielem nieruchomości niezabudowanej, na której posadowiona jest część osłony śmietnika. Grunt ten przeznaczony jest do oddania w użytkowanie wieczyste i zagospodarowania zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia w jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy na tle przepisów ustawy o VAT z tytułu oddania gruntu w wieczyste użytkowanie oraz na jakich zasadach należy opodatkować sprzedaż osłony śmietnika znajdującej się na wskazanym gruncie. W ocenie skarżącej do czynności oddania gruntu w użytkowanie wieczyste nie należy stosować wprost przepisów dotyczących sprzedaży, w tym zwłaszcza opodatkowania jednorazowo podatkiem VAT, jak to jest w przypadku rozłożenia ceny sprzedaży na raty. Skarżąca uważa, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zakwestionowała również zastosowanie w sprawie art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Stanowisko przeciwne wyraził Minister Finansów przyjmując, iż moment powstania obowiązku podatkowego w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku należy ustalić w oparciu o przepis art. 19 ust. 1 ustawy o VAT na chwilę wydania towaru lub wystawienia faktury, a opodatkowaniu będzie podlegać całość świadczenia należnego od nabywcy. Odnośnie sprzedaży części osłony śmietnika organ wskazał, że w sytuacji gdy dostawa budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o VAT – co ma miejsce w rozpoznawanej sprawie – należy stwierdzić, że zasadnym jest zastosowanie zwolnienia również do ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu. Przechodząc zatem do istoty sporu rozpocząć należy od wskazania, iż w kwestii kwalifikacji czynności oddania gruntu w użytkowanie wieczyste wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 8 stycznia 2007 r. (sygn. akt I FPS 1/06). W świetle uchwały oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a nie świadczenie usług, do którego odnosi się art. 8 ust. 1 tej ustawy. Wyraża się to przede wszystkim w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak w sytuacji sprzedaży gruntu przez właściciela. Podzielając przytoczone stanowisko należy zatem wskazać, że taka kwalifikacja prawna pociąga za sobą konsekwencję w postaci stosowania do czynności oddania gruntu w wieczyste użytkowanie przepisów regulujących moment powstania obowiązku podatkowego właściwy dla czynności dostawy towarów. Aby zatem w sposób prawidłowy ocenić czynność oddania w użytkowanie wieczyste gruntu zabudowanego osłoną śmietnika pod względem prawnopodatkowym niezbędnym jest ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Moment powstania obowiązku podatkowego w stosunku do czynności dostawy towarów został określony w treści art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 ustawy o VAT. Stosownie zaś do brzmienia art. 19 ust. 4, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Kontynuując należy wskazać na treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wyrażającego generalną zasadę, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 – 22, art. 30 – 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest zaś kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Przez kwotę należną rozumie się całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się ponadto o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki i budowle reguluje art. 29 ust. 5 ustawy o VAT stanowiący, iż w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wskazany przepis formułuje zatem zasadę zgodnie z którą grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki (budowle, ich części) na nim się znajdujące. Wynika z tego, że w przypadku gdy budynki (budowle, ich części) korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, to także dostawa gruntu skorzysta z tego zwolnienia. Podstawę opodatkowania stanowi w tym przypadku kwota należna z tytułu sprzedaży budynków (budowli) trwale związanych z gruntem wraz z ceną gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Tytułem przykładu można wskazać, iż jeżeli dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 22 % dostawa gruntu związanego z tym obiektem jako nie wyłączona z podstawy opodatkowania tegoż obiektu, również podlega opodatkowaniu według stawki 22 %. Jeżeli natomiast dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy wnioskować, iż skoro budynek spełnia wymogi uznania go za towar używany i na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jego sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku wówczas zwolnienie ma zastosowanie w stosunku do pełnej wartości transakcji. Nie ma przy tym znaczenia jaka jest wartość gruntu w proporcji do wartości samego budynku, bowiem o stawce podatku decydować będzie status samego budynku lub budowli, nie zaś gruntu. Z treści wskazanego art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Za towary używane ustawodawca uważa zaś takie budynki i budowle lub ich części jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat oraz pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. W art. 43 ust. 6 ustawa przewiduje wyłączenie ze zwolnienia od opodatkowania. W przedstawionym stanie faktycznym Gmina zamierza oddać w użytkowanie wieczyste grunt zabudowany częścią osłony śmietnika, która wybudowana została około 1970 r. Dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przechodząc do oceny tej transakcji na gruncie ustawy o VAT stwierdzić należy, że przedmiotem umowy jest dostawa towarów, gdyż zarówno grunt jak i posadowiona na nim budowla (osłona śmietnika) stanową towary. Stanowisko to wynika wprost z brzmienia art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią przez towary ustawa rozumie rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zakładając, iż osłona śmietnika jest budowlą w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), jak również biorąc pod uwagę okoliczność, że od czasu zakończenia jej budowy upłynęło co najmniej 5 lat zasadnym jest uznanie osłony śmietnika za towar używany. Z kolei w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zwolnienia przedmiotowe od opodatkowania omawianym podatkiem przewiduje art. 43 ustawy o VAT, który w ustępie 1 pkt 2 stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, skoro – jak wskazano powyżej – do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem, a dostawa budynków w przedmiotowej korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to również dostawa gruntu podlega takim samym zasadom, czyli jest zwolniona z podatku od towarów i usług. Tym samym w ocenie Sądu organ podatkowy prawidłowo zastosował w sprawie art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 19 ust. 1 w związku z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, iż w przypadku oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje w chwili ustanowienia użytkowania wieczystego i dotyczy nie tylko pierwszej opłaty, ale również wszystkich opłat rocznych Sąd zauważa, iż w stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania interpretacji indywidualnej brak było podstaw prawnych do zajęcia stanowiska odmiennego od przedstawionego w zaskarżonej interpretacji. Bez wpływu na ocenę prawną stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy pozostają również podnoszone przez skarżąca niekorzystne dla użytkownika wieczystego skutki ekonomiczne zastosowania się do interpretacji indywidualnej. Nie jest bowiem dopuszczalna taka wykładnia przepisów prawa przez organy podatkowe, która łagodząc skutki ekonomiczne obowiązującego prawa, prowadziłaby do jego obchodzenia. Na marginesie, bowiem nie odnosi się to do kwestii rozstrzygniętej w podlegającej kontroli interpretacji – dostawa podlega zwolnieniu z opodatkowania, należy wskazać, iż opodatkowaniu przy tego rodzaju dostawie nie korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania podlegałaby całość świadczenia należnego od nabywcy (użytkownika wieczystego), na które będzie się składać zarówno pierwsza opłata, jak i należne opłaty roczne za cały okres użytkowania (które będą otrzymane dopiero w przyszłości), pomniejszone o kwotę należnego podatku. Trudno również pozytywnie ocenić zarzut nie ustosunkowania się organu do kwestii dotyczącej opodatkowania sprzedaży gruntu, która ma nastąpić na rzecz użytkowników wieczystych po jego zabudowie w terminie określonym w umowie. Słusznie bowiem w odpowiedzi na skargę organ zauważył, iż zagadnienie to nie było przedmiotem pytania strony sformułowanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2007 r. Zgodzić się należy ze skarżącą, iż w stanie faktycznym sprawy oddanie gruntu zabudowanego osłoną śmietnika w użytkowanie wieczyste nie może korzystać ze zwolnienia, o którym stanowi przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Jednakże należy podkreślić, iż przepis ten i jego ewentualne zastosowanie w sprawie nie był przedmiotem rozważań organu podatkowego. Mając na uwadze powyższe rozważania, uznając skargę za nieuzasadnioną, Sąd, w oparciu o przepis art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.