I SA/Wr 605/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski, Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w dniu 9 września 2010 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi M. D. na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w P. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącego M. D. kwotę 200,00 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Sygn. akt I SA / Wr 605 / 10 UZASADNIENIE M. D., zwany w dalszej części uzasadnienia stroną, wnioskodawcą lub skarżącym, wnioskiem z dnia 2 grudnia 2009 r. wystąpił o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez stronę wynikało, że wnioskodawca otrzymuje stypendium dla wybitnego naukowca w myśl umowy podpisanej pomiędzy Politechniką W. a Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Do zasad przyznawania stypendium, jego finansowania i rozliczania zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390 ze zm.), w skrócie ustawa z.f.n., oraz rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 21 września 2007 r. w sprawie kryteriów, trybu przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na naukę na stypendia naukowe dla wybitnych młodych naukowców (Dz. U. z 2007 r., Nr 182, poz. 1305 ze zm.), dalej jako rozporządzenie wykonawcze. Na podstawie tego stanu faktycznego sformułowano pytanie: Czy stypendium naukowe przyznane przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego dla wybitnych młodych naukowców jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), w skrócie p.d.o.f.,? Zdaniem Wnioskodawcy, stypendium naukowe dla wybitnych naukowców przyznawane na podstawie rozporządzenia wykonawczego jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż mieści się w zakresie przedmiotowym innych stypendiów naukowych i za wyniki w nauce (stypendium przyznano na podstawie oceny dotychczasowego wybitnego dorobku naukowego stypendysty). Minister Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w P., w interpretacji indywidualnej z dnia [...], nr [...], uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ interpretacyjny w uzasadnieniu, przytaczając treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 p.d.o.f., stwierdził, iż stypendia przyznawane na podstawie ustawy z.f.n. nie są objęte zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ ustawa ta nie została wymieniona jako podstawa do wypłaty wolnych od podatku stypendiów, zaś samych stypendiów naukowych dla wybitnych młodych naukowców wypłacanych na podstawie ustawy z.f.n. nie można utożsamiać ze stypendiami naukowymi i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Szkolnictwa Wyższego. Nie godząc się z interpretacją strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa podnosząc, że stwierdzenie, iż stypendia przyznawane na podstawie ustawy z.f.n. nie są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 p.d.o.f., gdyż ustawa z.f.n. nie została wymieniona w zwolnieniu, jako podstawa do wypłat wolnych od podatku stypendiów, prowadzi do dyskryminacji osób pobierających wspomniane stypendium naukowe tym bardziej, że w dacie uchwalenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęto zasadniczo wszelkie stypendia naukowe przyznawane na gruncie obowiązujących wówczas przepisów. Strona podniosła także, iż trudno również uznać, że rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego posiada niższą rangę niż zatwierdzenie przez takowego Ministra odrębnych zasad przyznawania stypendiów, tym bardziej, że spełniony został warunek zasięgnięcia opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego. Minister Finansów w odpowiedzi na to wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. W skardze strona skarżąca, podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku oraz wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, wniosła o uchylenie zaskarżonej W skardze strona skarżąca, podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku oraz wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości podnosząc zarzut błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 39 p.d.o.f., która to wykładnia w konsekwencji prowadzi do uznania, że stypendium dla wybitnych młodych naukowców nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem skarżącego stypendium naukowe dla wybitnych młodych naukowców zaliczyć można do kategorii "innych stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez właściwego ministra do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego" o których mowa w art. 21 ust.1 pkt 39 p.d.o.f. Zasady przyznawania stypendiów naukowych zostały określone w rozporządzeniu wykonawczym z dnia 1 września 2007 r., które wydał Minister Nauki Szkolnictwa Wyższego, tj. organ wskazany w art. 21 ust.1 pkt 39 p.d.o.f., który określając zasady przyznawania stypendiów, tym samym jednocześnie je zatwierdził. W przekonaniu skarżącego żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przesądza formy tego zatwierdzenia, tym bardziej nie wymaga wydania decyzji administracyjnej. Wnioskodawca podaje zatem, że w jego przypadku obie przesłanki, wymagane przez art. 21 ust.1 pkt 39 p.d.o.f. do zwolnienia stypendium naukowego dla wybitnych młodych naukowców z podatku dochodowego, zostały spełnione, bowiem jest młodym naukowcem (nie ukończył 35 lat) i otrzymuje stypendium na podstawie ustawy z.f.n. oraz rozporządzenia wykonawczego. Skarżący podnosi także, iż takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w świetle rozstrzygnięć organów podatkowych dokonanych w podobnym stanie prawnym i faktycznym, na przykład w interpretacji indywidualnej z dnia [...], znak [...], wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., czy też w postanowieniu z dnia [...], znak [...], wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-P. w sprawie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, w których to rozstrzygnięciach organy podatkowe zajęły stanowisko korzystne dla występujących z wnioskiem o interpretację prawa podatkowego. W ocenie skarżącego argumentem przesądzającym o słuszności jego stanowiska w sprawie jest interpretacja indywidualna z dnia [...], znak [...], w której ten sam organ podatkowy, w identycznym stanie prawnym i faktycznym, stwierdził, że stypendium naukowe dla wybitnych młodych naukowców wolne jest od podatku od dochodów osobistych. Zdaniem skarżącego brak jest również racjonalnych przesłanek warunkujących takie różnicowanie podatników, prowadzące w konsekwencji do nierównego traktowania obywateli wobec prawa, tym bardziej, że w świetle art. 32 ust. 1 Konstytucji RP wszyscy są wobec prawa równi i mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego. Minister Finansów, reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej. Dodatkowo organ podniósł, iż za bezpodstawny należy również uznać zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji RP, ponieważ zarówno skarżący, jak i każdy inny podatnik, w analogicznym stanie faktycznym jest przez organy podatkowe traktowany w równy sposób, tzn. zobowiązany jest do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustosunkowując się natomiast do zarzutu dotyczącego wydania przez organ dwóch różnych interpretacji identycznym stanie faktycznym i prawnym, Dyrektor Izby Skarbowej w P. wskazał, iż powołane przez stronę pisma zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Stanowisko zapadłe w sprawie toczącej się w innej konfiguracji podmiotowej, nawet jeśli przedmiot sprawy jest taki sam, nie wpływa na wynik rozstrzygnięcia w żadnej innej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera przepis art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w dalszej części w skrócie p.p.s.a. W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się orzekanie w sprawach skarg na, wydane w indywidualnych sprawach, pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Skarga okazała się uzasadniona. Po dokonaniu kontroli zaskarżonej interpretacji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy oraz argumentację sformułowanych w skardze zarzutów, Sąd stwierdza, że przedmiotowa interpretacja nie znajduje dostatecznego oparcia w prawie materialnym, a tym samym zaistniały podstawy do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w tej interpretacji. Generalnie spór w niniejszej sprawie sprowadza się do interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozstrzygnięcia, czy stypendium dla wybitnych młodych naukowców, przyznawane i wypłacane na podstawie ustawy z.f.n. i rozporządzenia wykonawczego, wypełnia kryteria zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 39 p.d.o.f. Zdaniem orzekającego Sądu rację w tym sporze należało przyznać stronie skarżącej, która otrzymywane przez siebie stypendium utożsamiała z jedną z trzech grup stypendiów zwolnionych od podatku, a mianowicie "inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw do spraw oświaty i wychowania. Przedmiotowe stypendium ma bez wątpienia walor stypendium naukowego, gdyż jego beneficjantami są wybitni młodzi naukowcy, to jest kategoria pracowników naukowych wyróżniająca się nie tylko swoim młodym wiekiem, ale przede wszystkim osiągnięciami naukowymi. Zasady przyznawania tegoż stypendium zostały określone w rozporządzeniu wykonawczym z dnia 21 września 2007 r. wydany przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, czyli przez właściwy organ wykonawczy, po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego (pozytywna uchwała Nr 188/2007 Prezydium Rady z dnia 8 sierpnia 2007 r.). W przypadku wydania aktu prawnego, określającego zasady przyznawania stypendiów, przez sam organ, uprawniony do zatwierdzania tych zasad, mamy faktycznie do czynienia z autozatwierdzeniem, gdyż w jednym organie skupiły się kompetencje zarówno ukształtowania regulacji stypendialnej, jak i kontroli prawidłowości tej regulacji. W świetle powyższych rozważań należało stwierdzić, że skarżona interpretacja została wydana z naruszeniem art. 21 ust. 1 pkt 39 p.d.o.f., które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy i uzasadnia uchylenie zaskarżonego aktu. Z tych względów, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzeczono jak w pkt I sentencji. Orzeczenia dotyczące kosztów postępowania sądowego oparto o przepis art. 200 p.p.s.a.