I FSK 1706/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Maciej Jaśniewicz, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 13 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 692/10 w sprawie ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 22 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r., 2006 r., 2007 r. oraz umorzenia postępowania za kwiecień 2007 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A. T. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 14 września 2010 r., III SA/Wa 692/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 22 grudnia 2009 r., Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004, 2006, 2007 r. oraz umorzenia postępowania za kwiecień 2007 r. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. działając na podstawie art. 207, art. 208, art. 107, art. 108 § 1 oraz art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: "O.p." decyzją z 7 września 2009 r. orzekł o odpowiedzialności skarżącego za niewykonane zobowiązania w podatku od towarów i usług "T." Sp. z o.o. za wskazane powyżej miesiące, jednocześnie organ pierwszej instancji umorzył postępowanie za kwiecień 2007 r. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że przedmiotowe zaległości powstały w wyniku niewpłacenia przez spółkę kwot zobowiązań w podatku od towarów i usług, wynikających ze złożonych deklaracji podatkowych VAT-7 za: listopad 2004 r., kwiecień 2006 r., lipiec 2006 r., wrzesień - październik 2006 r., grudzień 2006 r., marzec 2007 r., wrzesień - październik 2007 r. W związku z powyższym organ podatkowy na mocy art. 15 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. nr 110, poz. 968 ze zm. dalej: "u.p.e.a.") wystawił spółce upomnienia, którymi wezwał do uregulowania należności, a następnie wobec braku reakcji spółki wystawił tytuły wykonawcze. Organ podatkowy wyjaśnił, że w toku czynności egzekucyjnych dokonano próby zajęć wierzytelności w szeregu banków, jednakże tylko w jednym przypadku zajęcie okazało się skuteczne, w związku z czym bank ten przekazał na rachunek organu kwotę w wysokości 106,49 zł, Próby zajęcia rachunków w pozostałych bankach okazały się nieskuteczne, ponieważ nie prowadziły one rachunków dla spółki. Zgodnie z ustaleniami organu niemożliwe było dokonanie innych czynności egzekucyjnych ponieważ siedziba spółki była zamknięta, ponadto spółka nie prowadziła działalności pod żadnym ze wskazanych adresów i brak było również informacji o aktualnej siedzibie spółki. Organy ustaliły, że spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów, jak również nie odnaleziono jej w elektronicznym rejestrze ksiąg wieczystych. Ponadto ustalono, że według stanu na dzień 13 stycznia 2009 r. firma figuruje jako płatnik składek ZUS, a ostatniej wpłaty dokonano przelewem za marzec 2007 r., Podczas postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia powyższego rachunku bankowego. Organ podatkowy na podstawie odpisu KRS dotyczącego "T." Sp. z o.o. ustalił, że skarżący w okresie, który obejmują zaległości pełnił funkcję prezesa zarządu. Chociaż z przedłożonego przez skarżącego w toku postępowania pisma wynikało, że na podstawie umowy sprzedaży z 7 maja 2008 r. dokonał on zbycia wszystkich udziałów spółki "T." Sp. z o.o., nabywca wiedział o istniejących zobowiązaniach spółki wobec urzędu skarbowego i zobowiązał się do ich pokrycia, a następnie w tym samym dniu skarżący został odwołany z zarządu spółki, to fakt ten w ocenie organu nie jest przesłanką uwalniającą od odpowiedzialności za zaległości powstałe we wcześniejszym okresie. W związku z tym, że prowadzone postępowanie nie przyniosło rezultatów (nie wyegzekwowano całej wymaganej zaległości, nie udało się ustalić dalszych składników majątkowych spółki), a skarżący nie wykazał żadnej z przesłanek wskazanych w art. 116 § 1, jak również w art. 112 § 1 O.p. organ podatkowy orzekł o odpowiedzialności członka zarządu za powyższe zaległości. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu odwołania utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący zarzucił organom podatkowych naruszenie art. 70 § 1 O.p. poprzez ustalenie należności podatkowych za listopad 2004 r., tj. po okresie przedawnienia zobowiązania podatkowego za ten miesiąc, a ponadto naruszenie swobodnej oceny dowodów – art. 191 O.p. w związku z art. 120, art. 121 i art. 122, jak również naruszenie art. 112 w związku z art. 116 O.p. Po zbadaniu skargi Sąd pierwszej instancji uznał, że nie jest ona zasadna. Uzasadniając swe rozstrzygnięcie Sąd podniósł, że podnoszona przez skarżącego okoliczność zbycia udziałów w spółce i zobowiązania się przez nabywcę do zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych spółki nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Tego rodzaju okoliczności nie zostały wymienione w treści art. 116 O.p. jako przesłanki wyłączające odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki, a przepisy tej ustawy w ogóle nie przewidują możliwości przejęcia odpowiedzialności za zaległości podatkowe innego podatnika na podstawie umowy zawartej z tym podatnikiem. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania Sąd uznał, że stan faktyczny w niniejszej sprawie został wyjaśniony i oceniony przez organy w sposób prawidłowy. Organy ustaliły, że skarżący był prezesem zarządu spółki z o.o. w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, których dotyczy niniejsza sprawa oraz że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Organy w niniejszej sprawie zasadnie wskazały, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki egzoneracyjne. Z tych względów Sąd uznał, że niezasadny był podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 191 w zw. 120,121 i 122 O.p. przez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. W rozpoznanej sprawie nie naruszono zdaniem Sądu przepisów art. 112. O.p. Skarżący podnosząc ten zarzut wskazywał, że umową z 7 maja 2008 r. zbył udziały w spółce z o.o. "T." i wskutek tego na nabywcę udziałów powinna zostać przeniesiona odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki zgodnie z treścią art. 112 § 1 O.p. Jednakże jak zasadnie zdaniem Sądu wskazał organ podatkowy, umowa z 7 maja 2008 r. nie obejmowała swym zakresem zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 k.c., gdyż jej przedmiotem były udziały w spółce z o.o. Dodatkowo Sąd wskazał, że przepis art. 116 § 1 O.p. stanowi odrębną od art. 112 § 1 podstawę do orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe, która może być stosowana niezależnie od art. 112 § 1. Zdaniem Sądu organy nie naruszyły art. 191 O.p. uznając, że przedmiotowa umowa nie miała znaczenia dla odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a." zarzucił: I. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 151 i art. 141 § 4 w związku z art. 120, art. 121, art. 122, art. 191 i art. 210 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi podatnika, pomimo niedostatecznego wyjaśnienia sprawy i braku podstaw do takiego rozstrzygnięcia, II. naruszenie przepisów prawa materialnego art. 112 § 1 oraz art. 116 O.p. poprzez niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie, prowadzące do uznania, że w niniejszej sprawie osobą odpowiedzialną za zobowiązania podatkowe sprzedanej spółki jest były prezes zarządu. Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Organ podatkowy nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Autor skargi kasacyjnej stawia zarzuty dwojakiego rodzaju, a mianowicie zarzuca zarówno naruszenie przepisów postępowania w myśl art. 174 pkt 2 p.p.s.a., jak i naruszenie prawa materialnego na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy. Sąd kasacyjny w pierwszej kolejności przystąpić powinien do oceny zarzutów dotyczących przepisów postępowania, dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny sprawy ustalony został w sposób niewadliwy, możliwym jest dokonanie kontroli prawidłowości przeprowadzonego przez Sąd pierwszej instancji procesu subsumcji. Na gruncie omawianej sprawy jednakże argumentacja zawarta w skardze kasacyjnej powoduje, że zasadnym jest rozpoznanie w pierwszej kolejności zarzutów naruszenia art. 112 § 1 oraz art. 116 O.p., bowiem w istocie strona skarżąca wskazując na te przepisy wywodzi, że naruszenie przepisów postępowania, polegające na nieprawidłowym wyjaśnieniu przez organy podatkowe stanu faktycznego, było konsekwencją "pominięcia przez organy podatkowe istotnych regulacji prawnych". Racji strony skarżącej nie można podzielić z następujących względów. Przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki zawiera art. 116 § 1 O.p., zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W myśl § 2 art. 116 odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Jeżeli więc spełnią się przesłanki pozytywne wskazane w § 1 art. 116, a były członek zarządu nie wykaże, że zachodzi którakolwiek przesłanka uwalniająca go od tej odpowiedzialności, wówczas organy podatkowe są uprawnione do orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki. Z kolei w myśl art. 112 § 1 O.p. nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, chyba że przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć o tych zaległościach Pomijając już fakt, że w cytowanym przepisie mowa jest o nabyciu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, a taka sytuacja nie ma miejsca w omawianej sprawie, gdyż przedmiotem zbycia były udziały w spółce, to i tak wynikająca z omawianego uregulowania odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa ma charakter całkowicie niezależny od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 O.p. Innymi słowy, odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki może być orzeczona gdy ziszczą się warunki przewidziane w art. 116 O.p. i dla zaistnienia tej odpowiedzialności bez znaczenia pozostaje fakt, że również inne osoby przy spełnieniu się przesłanek z art. 112 O.p. mogłoby być odpowiedzialne solidarnie w takim samym zakresie. Skoro zatem hipoteza art. 116 O.p. została w omawianej sprawie wypełniona stanem faktycznym ustalonym przez organy podatkowe, czemu w istocie skarżący nie zaprzecza, to w ogóle nie zachodziła potrzeba badania okoliczności przewidzianych w art. 112 O.p. Sąd pierwszej instancji, podzielając stanowisko organów podatkowych o zaistnieniu podstaw do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, nie dopuścił się naruszenia prawa materialnego w postaci art. 116 O.p. Jednocześnie brak jest podstaw do uznania zarzutu naruszenia przepisów postępowania, które w ocenie skarżące było wynikiem niewzięcia przez organy podatkowe pod uwagę treści art. 112 O.p. Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę kasacyjną. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 ustawy.