I SA/Go 541/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Referent stażysta Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2010 r. ze skargi N Sp. z o.o. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1. Uchyla zaskarżoną interpretację. 2. Określa, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu. 3. Zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej Spółki kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania. N spółka z o.o. wniosła skargę na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] marca 2010 r. Nr [...] wydanej w przedmiocie rozliczania różnic kursowych w podatku dochodowym od osób prawnych. W sprawie wystąpił następujący stan faktyczny. W dniu 10 grudnia 2009r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych. Spółka posiada w banku rachunek walutowy w EURO i za pośrednictwem tego rachunku dokonuje spłaty zobowiązań oraz otrzymuje należności wyrażone w walucie obcej, przy czym do wyceny ww. transakcji i ustalenia różnic kursowych Spółka stosuje kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty zobowiązania oraz odpowiednio dzień otrzymania należności, gdyż w praktyce Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego przez bank, w którym posiada rachunek bankowy, ponieważ: • bank w ciągu dnia ogłasza kilka tabel z aktualnymi kursami walut, • nie dochodzi do rzeczywistej wymiany waluty EURO na PLN, w konsekwencji czego nie następuje faktyczna sprzedaż zakup waluty EURO Spółka wskazała, iż wybrała podatkową metodę rozliczania różnic kursowych. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Jaki kurs waluty powinien być zastosowany do ustalenia różnic kursowych w momencie zapłaty zobowiązań oraz otrzymania należności w EURO w przedstawionym stanie faktycznym? Wnioskodawca wyraził pogląd, że prawidłowym kursem waluty stosowanym przy ustalaniu różnic kursowych w momencie zapłaty zobowiązań oraz otrzymania należności w walucie EURO jest średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień, ponieważ niemożliwe jest ustalenie kursu faktycznie zastosowanego w danym dniu. Po pierwsze, określenie takiego kursu nie jest możliwe, ponieważ nie dochodzi doi faktycznej wymiany waluty EURO na PLN, tj. nie nastąpiła rzeczywista sprzedaż lub zakup waluty. Oznacza to, iż zastosowanie kursu, jaki stosuje bank w danym dniu, nie będzie stanowić faktycznie, lecz jedynie hipotetycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu. Po drugie, należy zauważyć, iż ustalenie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu nie jest możliwe z uwagi na zmieniającą się kilkakrotnie w ciągu dnia tabelę kursową w banku, w którym Spółka posiada konto walutowe. Przyjęcie kursu waluty z losowo wybranej godziny w danym dniu nie będzie odzwierciedlać rzeczywiście zastosowanego kursu przeliczeniowego. Należy zatem uznać, iż w tym przypadku określenie zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych "faktycznie zastosowanego kursu z danym dniu" jest niemożliwe. W wydanej [...] marca 2010 r. interpretacji zaskarżonej do tut. sądu, Minister Finansów uznał, że na podstawie obowiązującego stanu prawnego, stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje za nieprawidłowe w swoim stanowisku między innymi stwierdzając zgodnie z art. 9b ust. 1 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych(t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie: 1) art. 15a, albo 2) przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do badania. Konsekwencją wprowadzonych od 1 stycznia 2007 r. zmian w sposobie rozpoznawania różnic kursowych (w tym art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jest ich wyodrębnienie w przychodach i kosztach podatkowych. Tak więc, różnice kursowe jako element przychodów i kosztów podatkowych bezpośrednio rzutują na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Prawidłowe wyliczenie podatku uzależnione jest więc m.in. od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od zastosowania właściwego kursu waluty do przeliczenia danej transakcji, czy też operacji finansowej. Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy miedzy wartościami określonymi w ust. 2 i 3. W myśl art. 15a w ust. 2 tej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają m.in. jeżeli wartość: 1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, 2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Stosownie do art. 15a ust. 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość: 1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznei zastosowanego kursu waluty z tego dnia, 2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Jak wynika z treści przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby ustalić wartość przychodów wyrażonych w walucie obcej, czy też wartość kosztów uzyskania przychodów wyrażonych w walucie obcej, należy przeliczyć je na złote według faktycznie zastosowanego kursu waluty obcej z tego dnia. Na mocy art. 15a ust.4 tejże ustawy, jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust.2 2i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowania kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowania faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP ( art. 15a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Nadmienić należy przy tym, iż nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązująca od 1 stycznia 2009 r. m.in. nie prowadziła zmian w przedmiotowym zakresie. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia "faktycznie zastosowanego kursu waluty". Z interpretacji istniejących w tej kwestii przepisów wynika, iż są to wszelkie kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym bankowe, również przy transakcjach walutowych związanych z indywidualną umową z bankiem. Faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest kursem faktycznie realizowanym, dlatego nie zależy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut. Jest to kurs faktycznie użyty m.in. do ustalenia określonej wartości różnicy kursowej. Faktycznie zastosowany kurs to również taki, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, koniecznej do ustalenia różnic kursowych m.in. w dacie wpływu waluty obcej na bankowy rachunek walutowy. Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczeń waluty obcej po kursie bankowym, a więc po kursie faktycznie zastosowanym. A zatem do wyceny wartości wpływu waluty należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany. Mając powyższe na względzie, należy przyjąć, że podatkowe rozliczenia różnic kursowych powinno być dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu walutowego, pomimo, że nie miała miejsca operacja kupna waluty. Dopiero, jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty (np. gdy podatnik korzysta z usług banku zagranicznego, który nie ustala kursów walutowych do przeliczenia PLN), wówczas w takich przypadkach jest uzasadnione przyjęcie kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dokonanie operacji na rachunku walutowym. W związku z powyższym, organ stwierdził, że podatkowe różnice kursowe z tytułu przeprowadzanych transakcji, o których mowa w przedmiotowym stanie faktycznym powinny być dokonane co do zasady według faktycznie zastosowanego kursu waluty, np. kursu sprzedaży, zakupu ogłaszanego przez bank, z usług którego Spółka korzysta. Ta sama zasada ma zastosowanie w sytuacji, gdy bank nie informuje podatnika o stosowanym kursie, bowiem ten w ciągu dnia zmienia się kilkakrotnie. W tym przypadku, Spółka winna przyjąć jednolity tryb postępowania dla obliczania podatkowych różnic kursowych, tj. przyjąć jednakową godzinę (np.12.00), z której to kurs waluty ogłoszony przez bank, z którego usług korzysta, stanowić będzie kurs faktycznie zastosowany. Ta metoda ustalania kursów walut powinna być stosowana przez Spółkę w sposób ciągły. Zatem właściwym kursem odniesienia do obliczenia różnic kursowych z tytułu zapłaty zobowiązań jak i otrzymania należności w walucie obcej jest więc w stanie faktycznym określonym we wniosku, kurs faktycznie zastosowany przez bank, z którego usług korzysta Spółka na dzień operacji pieniężnej o godzinie przez nią przyjętej. W dniu 22 marca 2010 r. do organu wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartego w interpretacji indywidualnej z dnia [...] marca 2010 r. nr [...]. Odpowiedź na to wezwanie została udzielona pismem z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] (data doręczenia 19.04.2010 r.), w niej organ podtrzymał stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej. Spółka wniosła skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia [...] marca 2010 r. nr [...], której zarzuciła naruszenie przepisów prawa tj.: 1) art. 15a ust. 1, ust. 2 pkt 1-3, ust. 3 pkt1-3 oraz ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) poprzez uznanie, iż właściwym sposobem postępowania w celu obliczenia różnic kursowych z tytułu zapłaty zobowiązań oraz otrzymania należności w walucie obcej jest przyjęcie jednolitego trybu postępowania w postaci wyboru dowolnej, jednakowej godziny, z której kurs waluty ogłoszony przez bank Strony skarżącej stanowić będzie " kurs faktycznie zastosowany", w sytuacji gdy nie jest to kurs rzeczywiście zrealizowany (zastosowany); 2) art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez przyjęcie metody obliczania różnic kursowych nieuregulowanej w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W uzasadnieniu skargi, między innymi podnosząc, że nieuzasadnione jest stanowisko organu podatkowego, iż właściwym sposobem postępowania w celu obliczenia różnic kursowych z tytułu zapłaty zobowiązań oraz otrzymania należności w walucie obcej było przejęcie jednolitego trybu postępowania, tj. jednakowej godziny, z której to kurs waluty ogłoszony przez bank wnioskodawcy stanowić będzie "kurs faktycznie zastosowany", w sytuacji gdy nie jest to kurs faktycznie zastosowany. Skarżący uznał, że w celu prawidłowego obliczenia różnic kursowych zgodnie z przepisami art. 15a ust. 2 i 3 uCIT należy posłużyć się niezdefiniowanymi w ustawie faktycznie zastosowanym kursem waluty z tego dnia. Na istotne znaczenia aspektu faktycznego zwrócił uwagę m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z dnia 4 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1190/09). W ocenie tego Sądu, fakty to nic innego, jak stany. Które się zdarzyły (zaistniały). W konsekwencji "faktycznie zastosowany kurs waluty z określonego dnia to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, którym posłużono się, wykorzystując go w danej operacji finansowej". Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4 uCIT "jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust.2 2i 3, nie jest możliwe uwzględnieni e faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień". Tym samym zastosowaniem kursu faktycznego powinno oznaczać uzycie rzeczywistego kursu wymiany waluty, tj. takiego którego zrealizowanie nie budzi wątpliwości, a nie kursu fikcyjnie przyjętego dla dokonania wyceny takiej transakcji. W ocenie skarżącej spółki " kurs faktycznie zastosowany "jest możliwy do określenia jedynie w przypadku zrealizowanej sprzedaży oraz zakupu waluty obcej. Kursem tym będzie wówczas kurs kupna oraz sprzedaży rzeczywiście użyty do przedmiotowej transakcji przez bank, z którego usług korzysta podatnik. Należy zauważyć, że w przypadku korzystania przez podatnika z rachunku walutowego, wycena wpływów oraz wypływów dokonanych na takim rachunku jest niemożliwa. W tej sytuacji bank nie dokonuje przewalutowania, tj. wartość przychodu i odpowiednio kosztu nie jest faktycznie przeliczana, a w rezultacie nie stosuje również kursu waluty z tabeli obowiązującej w danym dniu. Nie ulega zatem wątpliwości, iż wpływ oraz wypływ środków pieniężnych z rachunku prowadzonego w walucie obcej (EUR) skutkuje brakiem możliwości ustalenia kursu faktycznie zastosowanego, z uwagi na fakt, iż w takim przypadku nie następuje rzeczywista sprzedaż oraz zakup waluty obcej. W konsekwencji powyższego prawidłowym kursem waluty stosowanym przy ustaleniu różnic kursowych w momencie zapłaty zobowiązań oraz otrzymania należności w walucie obcej (EUR), gdy bank nie dokonuje przewalutowania, będzie średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Zastosowanie natomiast, zgodnie ze stanowiskiem organu podatkowego, kursu waluty wg tabeli obowiązującej w godzinie umownie przyjętej (np. 12), w oderwaniu od godziny rzeczywistego wpływu oraz wypływu środków pieniężnych z rachunku walutowego, oznaczać będzie zastosowanie kursu hipotetycznego, a nie faktycznego - co nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego. Skoro zatem żadna ze stron (bank, Strona skarżąca) nie dokonuje przewalutowania, gdyż nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty EURO na PLN, to zastosowanie kursu jaki stosuje bank w danym dniu będzie stanowić jedynie hipotetycznie zastosowany kurs waluty w danym dniu. Należy zatem uznać, iż spełniony został warunek wskazany wart. 15a ust. 4 uCIT, albowiem nie jest możliwe uwzględnienie kursów waluty, ponieważ nie zostały one faktycznie zastosowane. Ponadto należy zauważyć, iż ustalenie faktycznie zastosowanego kursu waluty nie jest również możliwe z uwagi na zmieniającą się kilkakrotnie w ciągu dnia tabelę kursową w banku, w którym Strona skarżąca posiada konto walutowe. Przyjęcie kursu waluty z losowo wybranej godziny w danym dniu nie będzie odzwierciedlać rzeczywiście zastosowanego kursu przeliczeniowego. Skarżąca podniosła , że powinna zastosować kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień danej operacji (zapłaty zobowiązań oraz otrzymania należności), zgodnie z zapisem art. 15a ust. 4uCIT. W tym przepisie ustawodawca zawarł bowiem wskazówkę jak należy postępować w sytuacji, gdy nie jest możliwe określenie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Ostatecznie strona skarżąca stwierdziła, że ,stanowisko organu podatkowego sprowadzające się do przyjęcia, iż "kurs faktycznie zastosowany" to nie tylko kurs zrealizowany, ale także dowolnie przyjęty sposób postępowania w celu dokonania wyceny przedmiotowych transakcji, pozostaje w sprzeczności z brzmieniem przepisów art. 15a ust. 1, ust.2 pkt 1-3, ust. 3 pkt 1-3 oraz ust. 4 uCIT. W konsekwencji, wskazanie przez organ podatkowy metody obliczania różnic kursowych nieuregulowanej w przepisach uCIT także stanowi naruszenie podstawowej zasady prawa podatkowego – zasady praworządności, w świetle której "organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa" (art.120 Ordynacji podatkowej). W udzielonej odpowiedzi na skargę, Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej P.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skarg oraz powołaną podstawą prawną, o czym stanowi art. 134 § 1 ww. ustawy. Przedmiotem zaskarżenia była interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia [...] marca 2010 r. i jej legalność ocenił Sąd. Oceniając tę interpretację w zakresie treści w niej zawartej stwierdzić należało, że została ona wydana z naruszeniem prawa materialnego, co skutkować musiało uwzględnieniem wniosku skargi o jej uchylenie. Otóż w zaskarżonej interpretacji naruszenie prawa materialnego dotyczyło uznania stanowiska skarżącej spółki za nieprawidłowe, zgodnie z którym w sytuacji przedstawionej przez nią, za prawidłowy kurs waluty stosowany przy ustaleniu różnic kursowych w momencie zapłaty zobowiązań oraz otrzymanie należności w walucie EURO jest średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień, z uwagi na to, że niemożliwe jest ustalenie kursu faktycznie zastosowanego w danym dniu. Zdaniem Sądu w wydanej przez Ministra Finansów interpretacji, dokonano nieprawidłowej wykładni zwrotu "faktycznie zastosowanego kursu waluty", który jest zawarty w art. 15 a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (tj. Dz.U. Nr 54 poz.654 ze zm.; dalej zwanej u.p.d.o.p.) zgodnie z ta regulacją dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość: 1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. 2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość: 1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. 2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Jeżeli przy obliczaniu wartości różnić kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (art. 15 a ust. 4). Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15 a ust. 6). Za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności" (art. 15 a ust. 7). W ocenie Sądu z bezpośredniego brzmienia zacytowanych przepisów (art. 15a ust.2 pkt 1-2 i ust.3 pkt 1-2) wprost i w sposób, który nie powinien budzić większych wątpliwości wynika, że istotnym elementem tych przepisów jest aspekt faktyczny. Fakty natomiast to nic innego, jak stany, które się zdarzyły, zaistniały, miały miejsce. Jeśli jest zatem mowa o faktycznym zastosowaniu czegoś, to znaczy, że mamy do czynienia z posłużeniem się tym czymś w ramach określonych czynności (działań). Innymi słowy, faktycznie zastosowany kurs waluty z określonego dnia to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, którym się posłużono, wykorzystując go w danej operacji finansowej. Jeśli zatem jest mowa o wartości "tego przychodu", czyli przychodu wyrażonego w walucie obcej w dniu jego otrzymania lub o wartości "tego kosztu", czyli kosztu wyrażonego w walucie obcej w dniu zapłaty, przeliczanych według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, to dotyczy to przypadków, w których w dniu otrzymania przychodu lub zapłaty kosztu rzeczywiście doszło do zastosowania kursu waluty przy dokonaniu operacji polegającej na otrzymaniu przychodu lub zapłaty kosztu, związanego ze zmianą wartości wyrażonych w walucie obcej na walutę polską. Tylko wówczas można bowiem stwierdzić, że wartość przychodu i odpowiednio kosztu była faktycznie przeliczana (przewalutowana). Jeżeli natomiast, tak jak w okolicznościach przedstawionych przez wnioskodawcę, wskazane operacje związane z otrzymaniem przychodu i zapłatą kosztu nie wiązały się w faktycznej realizacji z koniecznością zastosowania kursu waluty, to przypadek ten należy uznać za mieszczący się w dyspozycji art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. Niemożliwość bowiem uwzględnienia przy obliczaniu wartości różnic kursowych kryterium w postaci faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu z uwagi na nieistnienie takiego faktu, prowadzi do posłużenia się w jego miejsce kursem średnim ogłaszanym przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Reasumując, zdaniem Sądu pogląd Ministra Finansów zawarty w zaskarżonej interpretacji sprowadzający się do konkluzji, że faktycznie zastosowany kurs walutowy to nie tylko kurs zrealizowany, lecz także taki który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, stoi w oczywistej sprzeczności z brzmieniem omówionych wyżej przepisów. Nie można postawić znaku równości między faktycznie zastosowanym kursem a kursem, który jedynie należy zastosować dla dokonania wyceny operacji gospodarczej w postaci transakcji walutowej. Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 par. 2 pkt 4 i 4a P.p.s.a., uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o czym stanowi art. 146 par. 1 P.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 , § 2 i § 4 P.p.s.a. oraz art. 212 § 1 P.p.s.a. Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy zasądzając na rzecz skarżącej kwotę 457 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego oraz wynagrodzenia doradcy podatkowego wraz z opłatą skarbową uiszczoną od udzielonego pełnomocnictwa.