II FSK 4/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grzegorz Krzymień (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Protokolant Magdalena Gródecka, po rozpoznaniu w dniu 25 lipca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. J. i W. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 września 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 714/09 w sprawie ze skargi D. J. i W. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 16 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 16 września 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 714/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę D. i W. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 16 lipca 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, iż powyższą decyzją Dyrektor Izby Skarbowej – działając na podstawie art. 233 § 1 w związku z art. 249 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej w skrócie "O.p." – utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 28 kwietnia 2009 r. odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 lutego 2006 r., nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 22 listopada 2005 r. określającej Skarżącym zobowiązanie podatkowe za 2004 r. w kwocie 9 963,30 zł. oraz stwierdzającej nadpłatę w tym podatku za 2004 r. w wysokości 7 189,08 zł. Przedstawiając stan faktyczny sprawy w decyzji z dnia 16 lipca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż W. J. wnioskiem z dnia 29 grudnia 2008 r. (uzupełnionym pismami z dnia 17 marca 2009 r. i z dnia 2 kwietnia 2009 r.) zwrócił się o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 lutego 2006 r. nr [...]. Jako podstawę takiego żądania wskazano art. 247 § 1 pkt 3 O.p. uznając, że wskazana decyzja wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 15 lutego 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej – działając na podstawie art. 249 § 1 pkt 2 O.p. – w decyzji z dnia 28 kwietnia 2009 r. wyjaśnił, iż postępowanie w sprawie określenia w/w zobowiązania zostało zakończone prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 583/06, oddalającym skargę Strony na decyzję z dnia 15 lutego 2006 r. Utrzymując w mocy decyzję z dnia 28 kwietnia 2009 r., organ II instancji podkreślił (w decyzji z dnia 16 lipca 2009 r.), iż w przypadku wyroku oddalającego skargę ( art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej w skrócie "p.p.s.a.") powagą rzeczy osądzonej objęte jest ustalenie, iż decyzja jest zgodna z prawem, a ściślej, że nie zawiera takich wad prawnych, które wymagałyby wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Nie jest możliwe stwierdzenie nieważności decyzji, której przysługuje przymiot prawomocności. Kontrolując bowiem zgodność z prawem decyzji sąd z urzędu, nie będąc związany granicami skargi w pierwszej kolejności ustala, czy zachodzą okoliczności uzasadniające stwierdzenie nieważności decyzji (art. 247 § 1 O.p.). Stosownie do treści art. 249 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję. Oddalając skargę Sąd I instancji podkreślił na wstępie, iż żądanie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 lutego 2006 r. podatnicy oparli o art. 247 § 1 pkt 3 O.p. W przedstawionych w sprawie okolicznościach art. 249 § 1 pkt 2 O.p. formułuje wyraźny zakaz wszczynania postępowania podatkowego. Zgodnie z tą regulacją organ, do którego skierowano żądanie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji, miał obowiązek wydać decyzję o odmowie wszczęcia postępowania. W niniejszej sprawie powagą rzeczy osadzonej objęte jest ustalenie, iż decyzja jest zgodna z prawem, a ściślej, że nie zawiera takich wad prawnych, które wymagałyby jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Wprawdzie art. 249 § 1 pkt 2 O.p. przewiduje wyjątek od obowiązku wydania decyzji o odmowie wszczęcia postępowania, jednakże dotyczy to jedynie sytuacji, w której żądanie strony oparte zostało na art. 247 § 1 pkt 4 O.p. W rozpatrywanej sprawie, jak podkreślono w uzasadnieniu wyroku z dnia 16 września 2010 r., wniosek Strony o stwierdzenie nieważności oparty był na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Od powyższego orzeczenia Skarżący wnieśli skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie norm prawa procesowego mogące mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w związku z art. 170 p.p.s.a. w związku z art. 249 § 1 pkt. 2 O.p. i przyjęcie, iż zaskarżone w postępowaniu podatkowym decyzje dotyczyły innej sprawy rozstrzygniętej już wcześniej wyrokiem sądu administracyjnego o oddaleniu skargi. Jak wskazano uzasadnieniu powyższego zarzutu, w ocenie Skarżących, skoro w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 lutego 2006 r. a następnie prawomocnym wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2006 r., I SA/Gl 583/06, domagali się oni określenia wysokości podatku dochodowego za 2004 r. i stwierdzenia nadpłaty w tym podatku, zaś w niniejszym postępowaniu podatkowym stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 2004 r. w wysokości przewyższającej uprzednio określoną wartość, brak jest tożsamości przedmiotowej spraw. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, tym samym nie zachodziła w sprawie okoliczność wynikająca z art. 249 § 1 pkt. 2 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Podstawą prawną decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 16 lipca 2009 r. był art. 249 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej w skrócie "O.p." Zgodnie z powołanym przepisem organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4. W rozpatrywanej sprawie W. J. wnioskiem z dnia 29 grudnia 2008 r. (uzupełnionym pismami z dnia 17 marca 2009 r. i z dnia 2 kwietnia 2009 r.) zażądał stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 lutego 2006 r., nr [...]. Decyzja z dnia 15 lutego 2006 r. była przedmiotem kontroli sądu administracyjnego (prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 583/06). Jak słusznie wskazał Sąd I instancji, mając na uwadze powyższe ustalenia, Dyrektor Izby Skarbowej zobligowały był – stosownie do treści art. 249 § 1 pkt 2 O.p. – odmówić wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności własnej decyzji z dnia 15 lutego 2006 r. Z analizy uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, iż jej autorowi umknęło co jest przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. Postępowanie to zastało bowiem wszczęte na podstawie wniosku W. J. z dnia 29 grudnia 2008 r. (uzupełnionego pismami z dnia 17 marca 2009 r. i z dnia 2 kwietnia 2009 r.), w którym Skarżący zażądał stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 lutego 2006 r., nr [...] (podkreślenie Sądu). Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej w skrócie "p.p.s.a."), a we wniesionym środku odwoławczym nie podważono stosownym zarzutem ani treści wskazanych pism, ani intencji Strony, która zainicjowała niniejsze postępowanie. Nie ulega wątpliwości, iż ta sama decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. (z tej samej daty, o tym samym numerze) była przedmiotem kontroli sądu administracyjnego (prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 583/06). Art. 249 § 1 pkt 2 O.p. przewiduje wyjątek od obowiązku wydania decyzji o odmowie wszczęcia postępowania, jednakże dotyczy to jedynie sytuacji, w której żądanie strony oparte zostało na art. 247 § 1 pkt 4 O.p. W rozpatrywanej sprawie, jak zasadnie podkreślono w uzasadnieniu wyroku z dnia 16 września 2010 r., wniosek Strony o stwierdzenie nieważności oparty był na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Niezrozumiały jest zatem zarzut skargi kasacyjnej o "braku tożsamości przedmiotowej spraw". Uzasadnienie wniesionego środka odwoławczego w żaden sposób nie odnosi się natomiast do wskazanych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów niewłaściwego zastosowania art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w związku z art. 170 p.p.s.a. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie może uzasadniać zarzutu z urzędu (w razie braku jakiegokolwiek uzasadnienia), niejako za wnoszącego skargę kasacyjną (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2007 r., sygn. akt II FSK 999/06, dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Brak zatem wskazania w środku odwoławczym jakichkolwiek motywów omawianej części podstawy zaskarżenia czyni niemożliwym jej rozważenie w niniejszym postępowaniu. Wobec braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny – na podstawie art. 184 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji.