I SA/Rz 312/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Piórkowska Sędziowie WSA Barbara Stukan-Pytlowany WSA Kazimierz Włoch /spr./ Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 18 czerwca 2009r. sprawy ze skargi S. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2009r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym - oddala skargę - Decyzją z dnia [...] stycznia 2009r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu odwołania S.T., od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2008r. Nr [...], odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W postępowaniu ustalono, iż podatnik S.T. w dniu [...]lipca 2004r. złożył deklarację uproszczoną AKC-U/402000/2004/02552 w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki Mercedes Benz C 200 CDI, nr nadwozia [....], pojemność silnika 2151 cm3, rok produkcji 1999 oraz uiścił wykazany w deklaracji należny podatek akcyzowy w kwocie 3.642,00 zł. Jako podstawę obliczenia podatku akcyzowego podatnik zadeklarował kwotę 5.913,34 zł. stanowiącą równowartość ceny, jaką zapłacił za pojazd zgodnie z umową kupna z dnia 07.07.2004r. (1.308 EUR). Pismem z dnia 07.08.2008 r. S.T. wystąpił do Naczelnika Urzędu Celnego z wnioskiem o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie 2838,00 zł. w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym w/w samochodu osobowego wskazując jako podstawę prawną wniosku ustawę z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745). W uzasadnieniu wniosku powołał się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 sygn. akt C-313/05, w którym to, zdaniem Strony Trybunał "uznał polskie przepisy regulujące pobieranie podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego za sprzeczne z art.90 TWE." Decyzją z dnia [...]października 2008r. Naczelnik Urzędu Celnego w Rzeszowie odmówił podatnikowi stwierdzenia i zwrotu nadpłaty uznając argumentację strony za bezzasadną. Organ odwoławczy po rozpoznaniu odwołania skarżącego utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję uznając ją za prawidłową i nie naruszającą prawa. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej powołał przepisy art. 80 ust 1,2 i 3 oraz art. 75 ust. 3 ustawy z dnia 25 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 259 ze zm.), z których wynika, iż akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a obowiązek zapłaty podatku obciąża w szczególności podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stawka podatku akcyzowego dla wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, a zatem również i samochodów osobowych, wynosi 65% podstawy opodatkowania, przy czym na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 i Nr 113, poz. 1190), została ona obniżona oraz zróżnicowana w zależności od pojemności silnika i wieku pojazdu z zastrzeżeniem, iż stawki akcyzy obliczone zgodnie ze wzorem wskazanym w rozporządzeniu nie mogą być wyższe niż stawka akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym tj. 65%. Organ odwoławczy precyzyjnie opisał sposób wyliczania stawki podatku obciążającego podatnika, która zgodnie ze wzorem zawartym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. SU=SN+12x (W-2) wynosi dla samochodu sprowadzonego przez podatnika 61,6% podstawy opodatkowania. Zwrócił także uwagę na problem wykładni, obowiązującego od 1 maja 2004r, prawa wspólnotowego wynikającej z orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości a w szczególności z dotyczącego kwestii podatku akcyzowego wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński v. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie. W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że podatek taki jak podatek akcyzowy uregulowany ustawą o podatku akcyzowym nie stanowi cła sensu stricto ani opłaty o skutku równoważnym, albowiem nie jest nakładany na towary w związku z przekroczeniem przez nie granicy (pkt 21-23 i 25 wyroku). Uznał zarazem, że wspomniany podatek jest częścią ogólnego, wewnętrznego systemu opodatkowania towarów i w związku z tym powinien być poddany ocenie w świetle art. 90 TWE (pkt 24 wyroku). Zgodnie z tym przepisem, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (ust. 1). Sam fakt obciążenia akcyzą samochodów osobowych pochodzących z nabycia wewnątrzwspólnotowego przy jednoczesnym odstąpieniu od opodatkowania podobnych pojazdów zarejestrowanych i występujących w obrocie na terytorium kraju, od których podatek został zapłacony przed pierwszą rejestracją, nie skutkuje naruszeniem art. 90 TWE. Trybunał poddał natomiast pod wątpliwość sposób naliczania należnego podatku od samochodów starszych niż dwa lata oparty na stosowaniu progresywnych stawek akcyzy, których wysokość uzależniona jest od wieku pojazdu. Zgodnie z orzeczeniem "art. 90 akapit pierwszy WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Państwie Członkowskim, które nałożyło podatek". Zaznaczył także, że jeżeli w konkretnym przypadku podatek został pobrany w wysokości wyższej od dozwolonej przez art. 90 TWE, zwrotowi podlegają jedynie kwoty podatku akcyzowego przewyższające to, co odpowiada rezydualnemu podatkowi zawartemu w cenie krajowego, podobnego używanego samochodu (pkt 59 wyroku). Stosując zatem wskazówki zawarte w wymienionym wyroku jak również ustawę z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspolnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz. 745) organ podatkowy rozpoznając wniosek podatnika badał czy akcyza obliczona i zapłacona przez Stronę z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes Benz C 200 CDI, przewyższa wartość akcyzy zawartą w wartości podobnego pojazdu zarejestrowanego na terytorium kraju. Zgodnie z powyższymi wytycznymi, organy uznały, iż zwrot podatku akcyzowego będzie należał się podatnikowi w takiej wysokości, w jakiej akcyza zapłacona za zagraniczne auto przewyższa akcyzę, jaką właściciel musiałby zapłacić od podobnego samochodu zakupionego w Polsce, gdyż jedynie w takiej sytuacji przepisy krajowe tj. ustawa o podatku akcyzowym naruszałaby prawo wspólnotowe tj. art. 90 TWE. Za miarodajne źródło ustalenia wartości rynkowej sprowadzonego samochodu organ uznał odniesienie się do średniej wartości rynkowej danego samochodu w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, przy użyciu katalogów lub informatorów rynkowych, zawierających średnie ceny rynkowe samochodów osobowych, wydawane przez uznane wydawnictwa. Za podstawę do ustalenia kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego pojazdu krajowego organy przyjęły jego wartość rynkową, ustalona w oparciu o katalog wydawnictwa INFO-EKSPERT "Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe" aktualny na dzień powstania obowiązku podatkowego. Notowania podane w w/w Informatorze dotyczące modelowego auta sprzedawanego przez handel samochodowy, który charakteryzuje się dobrym stanem technicznym, odpowiednim do okresu użytkowania, jest sprawny technicznie, bez uszkodzeń, posiada ważne dopuszczenie do ruchu oraz wyłącznie wyposażenie standardowe, o średnim, normatywnym przebiegu, odpowiednim do okresu użytkowania oraz o zużyciu ogumienia nie większym niż 50%, który został zarejestrowany w kraju po raz pierwszy, zostały w przypadku samochodu sprowadzonego przez skarżącego skorygowane tj. pomniejszone z tytułu ponadnormatywnego przebiegu samochodu oraz z daty pierwszej rejestracji – wynoszącego 240 tyś. km. Dla osobowego pojazdu samochodowego podobnego pod względem parametrów technicznych, do sprowadzonego przez podatnika samochodu marki Mercedes Benz C 200 CDI, nr nadwozia WDB2021341F814449, pojemność silnika 2151 cm3, rok produkcji 1999 po raz pierwszy zarejestrowany w marcu 1999r. notowanie rynkowe brutto wynosi 56400 zł. a przy zastosowaniu wspomnianych wyżej korekt - 44 500. Wartość rezydualna akcyzy zawartej w cenie takiego samochodu sprzedawanego na terytorium kraju wynosi 4366,82zł. Powyższa wartość akcyzy została wyliczona zgodnie z wzorem zawartym w art. 3 ust. 1 wyżej cyt. ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego. Zgodnie z art. 3 ust. 1 powyższej ustawy kwotę zwrotu nadpłaty ustala się według wzoru: Z = a -n gdzie: Z - oznacza kwotę zwrotu nadpłaty , a - oznacza podatek akcyzowy zapłacony z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, n - oznacza podatek akcyzowy zawarty w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju ustalany: - dla samochodów osobowych o pojemności skokowej silnika powyżej 2000cm3 zgodnie ze wzorem: n = (średnia wartość rynkowa samochodu: 1,22 : 1,136) x 0,136 - dla pozostałych samochodów osobowych zgodnie ze wzorem: n = (średnia wartość rynkowa samochodu: 1,22 : 1,031) x 0,031 Zgodnie z art. 3 ust. 2 tejże ustawy średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a jeżeli miesiąc powstania, obowiązku "podatkowego nie jest możliwy do ustalenia - w miesiącu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo albo importowany samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 3 powyższej ustawy zwrot nadpłaty przysługuje, gdy wartość wyrażona literą Z, jest liczbą większą od zera. Właśnie wyliczony według powyższego wzoru podatek akcyzowy zawarty w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju oznaczony lit.n wyniósł n=(44.500:1,22:1,36)x0,136=4366,82zł w zaokrągleniu 4367zł. Zgodnie z deklaracją uproszczoną Strona obliczyła i zapłaciła akcyzę w kwocie 3 642 zł. tj. niższej od kwoty rezydualnej akcyzy zawartej w cenie takiego samochodu sprzedawanego na terytorium kraju. Wobec czego kwota zwrotu nadpłaty wyniosła Z=a-n; Z=3642-4367=-725zł. Zdaniem organu skoro uiszczony przez stronę podatek akcyzowy nie przewyższa kwoty rezydualnego podatku zawartego w cenie krajowego podobnego samochodu, to brak jest podstaw do twierdzenia, że podatek akcyzowy w w/w kwocie pobrany został z naruszeniem postanowień art. 90 TWE. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia nadpłaty w niniejszej sprawie. Odpowiadając na zarzuty zawarte w odwołaniu organ podkreślił, iż w postępowaniu nie była kwestionowana podstawa opodatkowania zadeklarowana przez podatnika w deklaracji AKC-U a oparta na cenie wynikającej z zawartej przez niego umowy. Jedynie w celu zbadania czy sposób naliczenia należnego podatku tj. z zastosowaniem stawki akcyzy w wysokości 65 % od podstawy opodatkowania tj. ceny, jaką zapłacił podatnik za samochód - nie narusza postanowień art.90 TWE, organ podatkowy zobowiązany był do ustalenia wartości rynkowej pojazdu oraz kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie rynkowej podobnego samochodu używanego w Polsce w celu odniesienia jej do kwoty podatku zapłaconego przez podatnika. W niniejszej sprawie, w celu ustalenia średniej wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego zarejestrowanego w kraju, organy podatkowe obu instancji oparły się na miarodajnym źródle jakim jest licencjonowany komputerowy system INFO-EKSPERT, który jest odzwierciedleniem notowań zawartych w katalogach wydawnictwa Info-Ekspert. System "Info-Ekspert" posiada ugruntowaną pozycję na rynku krajowym, zawierającym zestawienie średnich cen rynkowych pojazdów, do ustalenia których przyjmuje zarówno ceny aut zniszczonych, średnio zamortyzowanych jak i w bardzo dobrym stanie. Jednocześnie należy zauważyć, że przyjęcie kwoty bazowej z systemu "Info-Eksperf' nie oznacza przyjęcia wartości z jednego źródła, bowiem system ten opracowany przez Zespół Rzeczoznawców Samochodowych - Ekspertmot oraz Rzeczoznawców PZM jest co miesiąc aktualizowany, a w tym celu prowadzone są ciągłe badania rynku przy udziale wyspecjalizowanych rzeczoznawców, którzy monitorują największe giełdy oraz komisy samochodowe. W oparciu o zebrane informacje ustalana jest średnia cena po jakiej jest oferowany dany pojazd w miesiącu wydania publikacji. W ocenie organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego podjął niezbędne działania zmierzające do zebrania pełnego materiału dowodowego, w tym dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego pojazdu w dniu dokonania nabycia, dla określenia średniej wartości rynkowej samochodu w rozumieniu art. 3 ust. 2 wyżej cyt. ustawy z dnia 9 stycznia 2008r. Wezwał Stronę pismem z dnia 16.09.2008r. do przedłożenia dokumentów świadczących o stanie przedmiotowego pojazdu w dniu nabycia, a pismem z dnia 16.09.2008r. znak: [...] zwrócił się do Starostwa Powiatowego [...] o przekazanie tłumaczenia na język polski umowy/faktury zakupu samochodu Mercedes Benz C 200 CDI oraz zaświadczenia VAT 25, dokumentów przedłożonych przez S.T. w związku z rejestracją przedmiotowego pojazdu. Ponadto w dniu 10.10.2008r. organ I instancji przeprowadził dowód z ustalenia wartości rynkowej samochodu, w którym Strona uczestniczyła nie wnosząc żadnych zastrzeżeń do zgromadzonego materiału dowodowego. W oparciu o zebrany materiał dowodowy, ustalił średnią wartość rynkową samochodu osobowego podobnego do samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Stronę tj. tej samej marki, typu, rodzaju nadwozia, rodzaju silnika, pojemności skokowej silnika, mocy silnika, przebiegu, na miesiąc lipiec – 2004 (miesiąc powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższą decyzję podatnik, wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji zarzucił: - naruszenie art. 2 Konstytucji RP, - naruszenie art. 2, 3, 5, 6, 9 ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotwego albo importu samochodu osobowego, - naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1, art. 13 ust. 4, art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym , - naruszenie § 2 ust. 1 pkt 2 i § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, - naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej poprzez błąd w ustaleniach faktycznych oraz dowolną ocenę dowodów a także naruszenie podstawowych zasad postępowania, - naruszenie przepisów TWE, - naruszenie wyroku ETS z dnia 28 stycznia 2007r. sygn. akt C-313/05. Skarżący podniósł, że ustalona przez organy celne średnia wartość rynkowa podobnego samochodu sprzedawanego w kraju nie odpowiada rzeczywistej wartości nabytego przez niego w Austrii samochodu od firmy taksówkarskiej. Wartość ustalona przez organy opiera się o katalog wartości samochodów wydany przez Stowarzyszenie Rzeczoznawców Samochodowych, które miało na względzie, model, markę, rok produkcji oraz przebieg, który nie jest miarodajnym źródłem dla ustalenia wartości rynkowej samochodu. Wykorzystanie do obliczenia kwoty zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym zamiast wartości samochodu określonej w deklaracji uproszczonej, wartości rynkowej określonej przez organy celne w wyżej przedstawiony sposób jest nadużyciem władzy i narusza art. 2 i 7 Konstytucji RP. Działanie organu narusza również moc dowodową dokumentów dotyczących nabycia przedmiotowego samochodu. Wartość zakupionego w 2004r. samochodu została przyjęta przez organy celne. Samochód wówczas był uszkodzony, a jego naprawy skarżący dokonał we własnym zakresie w oparciu o części zakupione na złomowiskach w Austrii oraz na giełdzie samochodowej w Polsce. Z tego względu nie posiada żadnych dokumentów odnośnie naprawy samochodu. Wyrok ETS z dnia 18 stycznia 2007r. sygn. akt C-313/05 nie zezwala organom na ustalenie na nowo wartości samochodu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej [...] wnosił o jej oddalenie i potrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do treści art.1 §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz.1269) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270 ) określanej dalej P.p.s.a., kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć dokonywana jest pod kątem ich zgodności z prawem, przy czym Sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami i podstawami wskazanymi w skardze. Skarga jest bezzasadna. Zgodność regulacji zawartej w art. 80 ustawy o podatku akcyzowym z art. 90 TWE była przedmiotem pytania prejudycjalnego, zadanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, Europejskiemu Trybunałowi Sprawiedliwości w Luksemburgu (powoływany dalej jako: ETS). ETS w wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C - 313 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi lzby Celnej w Warszawie, orzekł iż podatek akcyzowy ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE i że nałożenie obowiązku składania deklaracji uproszczonej nie pozostaje w sprzeczności z prawem wspólnotowym tj. art. 28 TWE, przy założeniu, że obowiązek ten powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, ale nie później, niż z chwilą rejestracji samochodu w kraju. W wyroku tym ETS orzekł równocześnie, że przepis art. 90 akapit 1 TWE sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Podkreślić należy, iż ETS nie zakwestionował co do zasady podatku akcyzowego nakładanego na samochody. Stwierdził, że jeżeli w konkretnym przypadku podatek został pobrany w wysokości wyższej od dozwolonej przez art. 90 TWE zwrotowi podlegają jedynie kwoty podatku akcyzowego przewyższające to, co odpowiada rezydualnemu podatkowi zawartemu cenie krajowego, podobnego używanego samochodu osobowego. W ugruntowanym już orzecznictwie sądów administracyjnych zapadłym w następstwie w/w wyroku ETS, wyrażono pogląd, że nadpłata powstanie w przypadku, gdy kwota podatku akcyzowego nałożona na samochód nabyty w państwie członkowskim innym niż Polska okaże się wyższa od kwoty podatku zawartej w wartości rynkowej pojazdu podobnego zarejestrowanego wcześniej w Polsce ( tj. kwoty rezydualnej podatku) i będzie stanowiła różnicę tych kwot. O ile zatem po stronie podatnika punktem wyjścia będzie po prostu stawka i kwota zapłaconej przez niego akcyzy, to punkt odniesienia stanowić będzie wartość rynkowa podobnego samochodu zakupionego i pierwszy raz zarejestrowanego w Polsce i zawarta w tej wartości rezydualna kwota podatku akcyzowego.( por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 13 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Rz 99/07 oraz z dnia 29 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Rz 314/07). Podstawę dla ustalenia kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego samochodu krajowego stanowi jego wartość rynkowa. Aby ustalić wartość rynkową podobnego samochodu używanego w Polsce należy posługiwać się narzędziami umożliwiającymi zobiektywizowane ustalenie jego wartości w oparciu o takie kryteria jak wiek, przebieg, stan ogólny , rodzaj napędu, marka lub model. Organ podatkowy powinien posługiwać się przy tym jawnymi kryteriami, na których opiera się metoda ustalania wartości rynkowej podobnego samochodu na rynku krajowym oraz metoda wskazania podobnego samochodu na rynku krajowym przy uwzględnieniu wskazanych zmiennych kryteriów (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2007 r. IIISA/Wa 254/07). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że organy podatkowe w celu ustalenia czy powstała nadpłata podatku akcyzowego, zasadnie zbadały w postępowaniu podatkowym czy akcyza obliczona i zapłacona przez skarżącą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych samochodów przewyższa kwotę rezydualną tego podatku zawartą w wartości podobnego pojazdu sprzedawanego w Polsce. Organy w celu ustalenia kwoty rezydualnej podatku zawartej w cenie podobnego samochodu sprzedawanego w kraju odniosły się do średniej wartości rynkowej danego samochodu w miesiącu powstania obowiązku podatkowego. Wymagały tego przepisy w ustawie z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz. 745 która weszła w życie w dniu 9 lipca 2008r. Art. 2 powyższej ustawy stanowi, iż zwrot nadpłaty przysługuje podatnikowi podatku akcyzowego który nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy albo dokonał importu samochodu osobowego po upływie 2 lat od jego produkcji. Zgodnie z art. 3 ust. 1 powyższej ustawy kwotę zwrotu nadpłaty ustala się według wzoru: Z = a -n gdzie: Z - oznacza kwotę zwrotu nadpłaty , a - oznacza podatek akcyzowy zapłacony z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, n - oznacza podatek akcyzowy zawarty w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju ustalany: - dla samochodów osobowych o pojemności skokowej silnika powyżej 2000cm3 zgodnie ze wzorem: n = (średnia wartość rynkowa samochodu: 1,22 : 1,136) x 0,136 - dla pozostałych samochodów osobowych zgodnie ze wzorem: n = (średnia wartość rynkowa samochodu: 1,22 : 1,031) x 0,031 Zgodnie z art. 3 ust. 2 tejże ustawy średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a jeżeli miesiąc powstania, obowiązku "podatkowego nie jest możliwy do ustalenia - w miesiącu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo albo importowany samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 3 powyższej ustawy zwrot nadpłaty przysługuje, gdy wartość wyrażona literą Z, jest liczbą większą od zera. Zgodnie więc z treścią art. 3 ust. 2 powyższej ustawy organy celne zobligowane były do ustalenia średniej wartości rynkowej nabytego samochodu na terytorium Polski. Przy ustalaniu średniej wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego zarejestrowanego w kraju oparcie się przez organy celne na informacji komputerowego systemu Info – Ekspert było zasadne, gdyż posiada on ugruntowaną pozycję na rynku krajowym, zawiera zestawienie średnich cen rynkowych pojazdów, do ustalenia których przyjmuje zarówno ceny aut zniszczonych, średniozamortyzowanych jak i w bardzo dobrym stanie. Przyjęcie kwoty bazowej z systemu Info-Ekspert nie oznacza przyjęcia wartości z jednego źródła, bowiem system ten opracowany przez Zespół Rzeczoznawców Samochodowych – Ekspertmot oraz Rzeczoznawców PZM, jest co miesiąc aktualizowana. W tym celu prowadzone są ciągłe badania rynku przy udziale wyspecjalizowanych rzeczoznawców, którzy monitorują największe giełdy oraz komisy samochodowe. W dniu 10 października 2008r. organ I instancji przeprowadził dowód z ustalenia wartości rynkowej samochodu w oparciu o materiał dowodowy załączony do deklaracji uproszczonej przedłożonej przez skarżącego w dniu 14 lipca 2004r. oraz dokumenty pozyskane od Starostwa Powiatowego [...]. Skarżący uczestniczył w przeprowadzeniu powyższego dowodu, jednak nie przedłożył żadnych dokumentów świadczących o stanie faktycznym samochodu w dniu jego nabycia lub innych dowodów w tym względzie, pomimo że w piśmie z dnia 16 września 2008r. organ wezwał go do przedstawienia wszelkich dokumentów wskazujących na uszkodzenia samochodu w dniu jego nabycia oraz dokumentów wskazujących na zakup części i dokonanie napraw. Cena jaką określono w umowie kupna z dnia 7 lipca 2007r. określała wartość nabytego samochodu ale w Austrii, gdzie ceny są wyższe niż w Polsce. Ustalenie w powyższy sposób w okolicznościach niniejszej sprawy średniej wartości rynkowej nabytego przez skarżącego samochodu nie stanowiło nadużycia władzy ani też naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej Ord.pod.) ani też naruszenia zasad postępowania podatkowego, nie odbyło się też przy dowolnej ocenie dowodów, jak też z naruszeniem wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007r. sygn. akt C-313/05 oraz przepisów TWE. Ustalenie więc średniej wartości rynkowej nabytego przez skarżącego samochodu na kwotę 44.500zł zarejestrowanego na terytorium kraju było prawidłowe. Wyliczenie kwoty podatku akcyzowego zawartego w cenie samochodu zarejestrowanego na terytorium kraju nastąpiło zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 wyżej cyt. ustawy z dnia 9 stycznia 2008r., oznaczonego literą N=(44.500:1,22:1,36)x0,136= 4.366,82zł. Wyliczenie kwoty zwrotu nadpłaty nastąpiło również według wzoru określonego w tym przepisie Z=a-n, przy uwzględnieniu, że skarżący zapłacił w dniu 14 lipca 2004r. podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w wysokości 3.642zł – kwota zwrotu nadpłaty wyniosła Z=3642-4367=-725. Ostatecznie więc kwota zwrotu nadpłaty zamknęła się liczbą ujemną, a zgodnie z treścią art. 3 ust. 3 wyżej cyt. ustawy z dnia 9 maja 2008r., zwrot nadpłaty przysługuje gdy wartość wyrażona literą Z jest liczbą większą od zera. W świetle powyższych nie nastąpiło więc również naruszenie przedstawionych w skardze przepisów ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty ani też przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) ani też Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. nr 87, poz. 825 ze zm.). Z tych przyczyn nie można więc było przyjąć że nastąpiła nadpłata w podatku akcyzowym w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ord.pod. Zważywszy na powyższe ponieważ organy nie naruszyły prawa procesowego jak i materialnego skarga jako bezzasadna podlegała z mocy art. 151 p.p.s.a. oddaleniu.