III SA/Łd 233/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędziowie Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Protokolant Tomasz Porczyński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2010 r. sprawy ze skargi J.W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r., nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz J.W. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. bg Decyzją z dnia [...], Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. ustalił J. W. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002 w kwocie 1. 603 098 zł od dochodów z nieujawnionych źródeł w wysokości 2 173 464 zł. Decyzję doręczono pełnomocnikowi strony –M. M. w dniu 22 grudnia 2008 roku. W dniu 6 kwietnia 2009 roku od powyższej decyzji pełnomocnik J. W. złożył odwołanie, wnosząc jednocześnie o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Postanowieniem z dnia [...], nr [..]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Natomiast postanowieniem o Nr [...] z tej samej daty Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził niedopuszczalność odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]. Z uwagi na niewykonanie obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...], Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. upomnieniem z dnia [..], Nr [...] wezwał J. W. do uregulowania należności w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002. Upomnienie doręczono stronie w trybie art. 44 k.p.a. W dniu 20 marca 2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wystawił wobec J. W. tytuł wykonawczy o Nr [...] obejmujący zaległość w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002. Zawiadomieniami z dnia [...] o nr od [...] do [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunków bankowych zobowiązanego. Zawiadomienia wraz z odpisem przedmiotowego tytułu wykonawczego J. W. odebrał w dniu 30 marca 2009 roku. W odpowiedzi na zawiadomienia o zajęciu A. Bank S.A. pismem z dnia 1 kwietnia 2009 roku poinformował organ egzekucyjny, że dokonano częściowej realizacji zajęcia egzekucyjnego na kwotę 121 986,28 PLN." Z kolei B. Bank S.A. pismem z dnia 6 kwietnia 2009 roku poinformował, że nie może zrealizować zajęcia w całości z powodu braku środków na rachunkach bankowych dłużnika. Pismem z dnia 31 marca 2009 roku Bank C. S.A,. poinformował, że "na rachunku bankowym zobowiązanego brak jest środków umożliwiających całkowitą lub częściową realizację zajęcia. Ponadto w dniu 27 marca 2009 roku, a także w dniu 2 kwietnia 2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. na podstawie wskazanego powyżej tytułu wykonawczego wystawionego w dniu 20 marca 2009 roku dokonał zajęcia ruchomości należących do J. W. oraz praw majątkowych stanowiących wierzytelności pieniężne u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca. W dniu 1 kwietnia 2009 roku pełnomocnik J. W. złożył zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Zakwestionował prawidłowość doręczenia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...], Nr [...] ustalającej zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002 wskazując, iż przedmiotowa decyzja nigdy nie została mu skutecznie doręczona, a skoro zobowiązanie powstaje z chwilą doręczenia decyzji ustalającej (art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa) to tym samym samo zobowiązanie nigdy nie powstało i nie może być egzekwowane w drodze egzekucji administracyjnej. Podkreślił, iż jego mocodawca z dniem 1 grudnia 2008 roku wypowiedział pełnomocnictwo udzielone w postępowaniu podatkowym doradcy podatkowemu M. M. W dniu 18 grudnia 2008 roku dotychczasowy pełnomocnik zawiadomił organ kontroli skarbowej o wypowiedzeniu pełnomocnictwa i ustanowieniu z dniem 17 grudnia 2008 roku nowego pełnomocnika – R. Sz. Jednakże ani aktualnemu pełnomocnikowi, jak pełnomocnikowi któremu pełnomocnictwo zostało wypowiedziane, decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nie została skutecznie doręczona. Postanowieniem z dnia [...], Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., na podstawie art. 33 pkt 1 i 2 i art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, póz. 1954 ze zm.), uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione, wskazując w uzasadnieniu, iż działania podjęte przez stronę polegające na odwoływaniu i powoływaniu w grudniu 2008 roku pełnomocników były świadome, a ich celem było dążenie do przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2002 rok. Na powyższe postanowienie pełnomocnik strony złożył zażalenie wskazując, iż w zaskarżonym postanowieniu organ egzekucyjny prezentuje niezrozumiałe i niekonsekwentne stanowisko. Z jednej bowiem strony wskazuje, iż nie jest upoważniony do merytorycznej oceny zarzutów, a drugiej strony wskazuje, że treść zarzutów jest identyczna jak we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W ocenie pełnomocnika organ podatkowy nie doręczył skarżącemu ani żadnemu z ustanowionych przez niego pełnomocników decyzji wymiarowej określającej zobowiązanie podatkowe za rok 2002, co powoduje, że zobowiązanie podatkowe nie powstało i brak było podstaw prawnych do wystawienia tytułu wykonawczego. Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał zaskarżone postanowienie organu I instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odnosząc się do zgłoszonych zarzutów wskazał, iż analiza zgromadzonego materiału dowodowego wykazała, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] (nadana w tej samej dacie) została skierowana do pełnomocnika strony – M. M. na adres: Kancelaria "D.", [...] S, ul. B. 12. Po dwukrotnym awizowaniu przesyłki, w dniu 22 grudnia 2008 roku doradca podatkowy M. M. odebrał przesyłkę zawierającą decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]. Natomiast pismem z dnia 15 grudnia 2008 roku, nadanym w dniu 18 grudnia 2008 roku pełnomocnik strony – doradca podatkowy M. M. poinformował Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., iż w dniu 1 grudnia 2008 roku zostało mu wypowiedziane pełnomocnictwo do reprezentowania J. W. w postępowaniu podatkowym. Pismem z dnia 17 grudnia 2008 roku., doręczonym do Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w tym samym dniu tj. w dniu 17 grudnia 2008 roku, R. Sz. poinformowała, iż została ustanowiona nowym pełnomocnikiem J. W. Z kolei w piśmie z dnia 30 grudnia 2008 roku, nadanym w dniu 8 stycznia 2009 roku doradca podatkowy M. M. odesłał do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzję z dnia [...], omyłkowo odebraną w dniu 22 grudnia 2008 roku. Mając na uwadze poczynione ustalenia faktyczne Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, iż w dacie wydania decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. i w dacie jej wysłania, tj. w dniu 5 grudnia 2008 roku w aktach podatkowych było pełnomocnictwo do reprezentowania strony przez doradcę podatkowego M. M., tym samym, jak wskazał organ, uznać należało, iż organ podatkowy nie uchybił prawu doręczając przedmiotową decyzję ustanowionemu pełnomocnikowi. Do czasu bowiem złożenia do akt wypowiedzenia pełnomocnictwa, przyjąć należało, iż strona działa przez pełnomocnika, co oznacza, iż podniesiony przez pełnomocnika zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku objętego przedmiotowym tytułem wykonawczym z powodu nie doręczenia decyzji wymiarowej jest nieuzasadniony. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącego podtrzymał zarzuty i argumentację podniesioną w zażaleniu. Podkreślił, odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych, iż organ egzekucyjny badając dopuszczalność egzekucji, stosownie do treści art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, musi posiadać wiedzę o decyzjach na mocy których obowiązek został ustalono, a w szczególności, czy decyzje te zostały skutecznie doręczone. Decyzja z [...] nie została doręczona stronie gdyż M. M. wypowiedziano pełnomocnictwo z dniem 1 grudnia 2008r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga J. W. jest uzasadniona aczkolwiek z innych przyczyn niż podniesione w skardze. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 powoływanej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) [dalej p.p.s.a.], sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd ocenia czy orzeczenie organu jest zgodne z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W rozpoznawanej sprawie organy administracji naruszyły przepisy postępowania a mianowicie art.7, 77 § 1 i 80 kpa i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Zgodnie z art. 33 pkt.1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. nr 229 z 2005r. poz.1954 z późn. zm.) podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; Z wymienionego przepisu wynika, iż jedną z podstaw zarzutu może być nieistnienie obowiązku. W przypadku zobowiązania podatkowego, to powstaje ono z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania. Wynika z treści art.21 § 1 pkt.2 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie zasadnicze znaczenie ma wyjaśnienie czy w stosunku do skarżącego powstało zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. Wiąże się to z kwestią czy decyzja z [...]. ustalająca wymienione zobowiązanie, została skutecznie doręczona skarżącemu przed wystawieniem tytułu wykonawczego nr [...]. W sytuacji gdyby uznać, iż doszło do skutecznego doręczenia wymienionej decyzji to oznaczałoby, że zobowiązanie podatkowe powstało i zarzuty skarżącego byłyby nie uzasadnione. W przypadku natomiast gdyby przyjąć, iż decyzja z 5 grudnia 2008r. nie została skutecznie doręczona to zobowiązanie podatkowe nie powstało i zarzuty zasługiwałyby na uwzględnienie. Z zebranego materiału dowodowego wynika, iż decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił zobowiązanie J. W. w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. W tym czasie pełnomocnikiem skarżącego był doradca podatkowy M. M. – Kancelaria D. w S. W dniu 5 grudnia 2008r. wymienioną decyzję wysłano pełnomocnikowi strony. Z uwagi na nieobecność adresata przesyłka była dwukrotnie awizowana przez doręczyciela w dniach 8 grudnia i 16 grudnia 2008r. M. M. odebrał przesyłkę w urzędzie pocztowym w S. w dniu 22 grudnia 2008r. Natomiast w dniu 18 grudnia 2008r. M. M. wysłał pismo do Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. informujące, że z dniem 1 grudnia 2008r. wypowiedziane mu zostało pełnomocnictwo przez J. W. Pismo to wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu 22 grudnia 2008r. W przekonaniu sądu organ podatkowy słusznie wysłał decyzję z 5 grudnia 2008r. pełnomocnikowi skarżącego. Zgodnie z bowiem z treścią art.145 § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika pismo doręcza się pełnomocnikowi. Ponieważ M. M. w tym czasie był pełnomocnikiem skarżącego organ podatkowy trafnie wysłał mu decyzję z 5 grudnia 2008r. Kwestia pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym została uregulowana w przepisie art. 137 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią § 4 wymienionego artykułu w zakresie nieuregulowanym w § 1-3a stosuje się przepisy prawa cywilnego. Problematyka cofnięcia pełnomocnictwa przez mocodawcę nie została uregulowana w Ordynacji podatkowej a więc ma tutaj zastosowanie reguła określona w artykule 94 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, iż wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny z chwilą zawiadomienia o tym organu. Decyduje tutaj moment złożenia do organu pisma informującego o cofnięciu pełnomocnictwa. Pogląd, iż wypowiedzenie pełnomocnictwa przez mocodawcę dokonane w postępowaniu podatkowym wywiera skutek prawny dopiero od chwili dołączenia do akt pisemnego zawiadomienia o tym fakcie jest powszechnie przyjęty w orzecznictwie sądów administracyjnych. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w spr. FSK 1976/04 z 6 maja 2005r. (Lex nr 154628). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku w spr. I SA/Op 265/09 (Lex nr 510694), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku w spr. I SA/Gl 213/08 (Lex nr 516488), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku w spr. I SA/Ol 222/08 (Lex nr 461689) i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku w spr. I SA/Wa 914/04 (Lex nr 164041). Sąd w obecnym składzie podzielił poglądy wyrażone w wymienionych wyrokach. W rozpoznawanej sprawie w tym samym dniu (tzn.22 grudnia 2008r.) M. M. odebrał w urzędzie pocztowym decyzję z 5 grudnia 2008r. i tego samego dnia do Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wpłynęło pismo M. M. o cofnięciu mu pełnomocnictwa przez skarżącego. Istnieje zatem zbieżność daty doręczenia decyzji wymiarowej i wpływu do organu pisma o cofnięciu pełnomocnictwa. Obie strony w sposób odmienny interpretują ten fakt. Organy administracji stoją na stanowisku, iż skoro w dniu 22 grudnia 2008r. M. M. odebrał decyzję to oznacza, iż tego dnia był jeszcze pełnomocnikiem J. W. Natomiast skarżący podnosi, iż w dniu 22 grudnia 2008r. Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. dysponował już pismem o cofnięciu pełnomocnictwa a więc doręczenie tego dnia decyzji nie było skuteczne. Powstaje zatem pytanie czy doręczenie M. M. decyzji z 5 grudnia 2008r. było czy też nie było skuteczne. Aby odpowiedzieć na to pytanie, w przekonaniu sądu, konieczne jest ustalenie o której godzinie M. M. odebrał decyzję w urzędzie pocztowym w S. i o której godzinie wpłynęło do organu pismo informujące o cofnięciu pełnomocnictwa. Skoro bowiem cofnięcie pełnomocnictwa wywiera skutek prawny z chwilą złożenia w organie pisma informującego o tym fakcie to należy ustalić czy pismo to wypłynęło przed czy też po odbiorze decyzji przez M. M. W sytuacji gdyby okazało się, że M. M. odebrał przesyłkę w urzędzie pocztowym np. o godz. 900 zaś jego pismo o cofnięciu pełnomocnictwa wpłynęło do organu np. o godz. 1100 to doręczenie decyzji byłoby skuteczne bo w chwili doręczenia był on jeszcze pełnomocnikiem skarżącego. W przypadku natomiast gdyby była sytuacja odwrotna a mianowicie gdyby pismo o cofnięciu pełnomocnictwa wpłynęło do organu np. o godz. 900 a odbiór przesyłki miał miejsce np. o godz. 1100 to doręczenie nie byłoby skuteczne gdyż w momencie doręczenia decyzji nie byłby on już pełnomocnikiem J. W. Identyczna sytuacja jak w niniejszej sprawie była już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu w wyroku w spr. I SA/Op 265/09 z 1 lipca 2009r. (baza cbois nsa.gov.pl). W sprawie tej także tego samego dnia nastąpiło doręczenie decyzji pełnomocnikowi i jednocześnie tego samego dnia do organu wpłynęło pismo o cofnięciu pełnomocnictwa. Sąd w tej sprawie stanął na stanowisku, iż o skuteczności doręczenia decyduje w takiej sytuacji godzina, w której nastąpiło doręczenie decyzji pełnomocnikowi i godzina, w której wpłynęło do organu pismo o cofnięciu pełnomocnictwa. Sąd w obecnym składzie podzielił pogląd wyrażony w wyroku w sprawie I SA/Op 265/09. W rozpoznawanej sprawie organy administracji nie podjęły żadnych działań zmierzających do wyjaśnienia o której godzinie M. M. odebrał decyzję z [...] i której godzinie wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. pismo o cofnięciu pełnomocnictwa M. M. Okolicznością niesporną jest, iż w dniu 22 grudnia 2008r. M. M. odebrał decyzję z [...]. w urzędzie pocztowym w S. (k.1 akt administracyjnych). Wskazuje na to jego podpis na potwierdzeniu odbioru przesyłki. Na potwierdzeniu tym znajduje się także okrągła pieczęć Urzędu Pocztowego nr 3 w S. zawierająca następującą adnotację "S. 3 22 12 08 11" Organy administracji nie wyjaśniły co oznacza ta adnotacja a w szczególności czy oznacza ona, iż Urząd Pocztowy nr 3 w S. w dniu 22 grudnia o godzinie 11 odesłał potwierdzenie odbioru do urzędu nadawczego w Ł. Gdyby tak było to oznaczałoby, iż M. M. odebrał przesyłkę w urzędzie pocztowym przed godz. 1100. Kwestia ta nie została jednak wyjaśniona. Okolicznością niesporną jest również, iż pismo M. M. o cofnięciu mu pełnomocnictwa przez skarżącego wpłynęła do Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu 22 grudnia 2008r. Wskazuje na to pieczęć wpływu pisma z datą "2008-12-22 nr 14926" (k.8a akt administracyjnych). Organy administracji nie wyjaśniły jednak o której godzinie wpłynęło to pismo. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika w jakiej porze dnia do organu doręczana jest korespondencja przez doręczyciela i o jakiej porze została ona doręczona w dniu 22 grudnia 2008r. Na rozprawie w dniu 5 października 2010r. pełnomocnik organu podniósł, iż być może będzie można ustalić o której godzinie wpłynęło do urzędu pismo o cofnięciu pełnomocnictwa. Skoro istnieje możliwość ustalenia tej okoliczności to organy administracji winny to wyjaśnić czego jednak dotychczas nie uczyniły. Reasumując sąd uznał, iż skarga jest uzasadniona. Organy administracji nie wyjaśniły, o której godzinie M. M. odebrał w urzędzie pocztowym decyzję z 5 grudnia 2008r. ani też o jakiej godzinie wpłynęło do UKS w Ł. pismo o cofnięciu pełnomocnictwa M. M. Wyjaśnienie tych okoliczności ma istotne znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Organy administracji naruszyły przepisy art.7, 77 § 1 i 80 kpa co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to na uwadze, na podstawie art.145 § 1 pkt.1c.) ustawy z 30 sierpnia 2002r., sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...]. Z uwagi na to, iż skarga została uwzględniona, an podstawie art.200 ustawy z 30 sierpnia 200r. w związku z § 18 ust.1 pkt.1c.) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez adwokata ustanowionego z urzędu (Dz.U. nr 163 poz.1348 z późn. zm.) sąd zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na ogólną sumę kosztów złożyło się: 100 zł – wpis sądowy, 240 zł – wynagrodzenie pełnomocnika i 17 zł – opłata skarbowa od pełnomocnictwa. Rozpoznając ponownie sprawę organy administracji winny uwzględnić rozważania zawarte w niniejszym uzasadnieniu. Należy wyjaśnić o której godzinie w dniu 22 grudnia 2008r. M. M. odebrał w urzędzie pocztowym decyzję z [...]. Przede wszystkim należy wyjaśnić co oznacza adnotacja na potwierdzeniu odbioru przesyłki "S. 3 22 12 08 11" i ewentualnie podjąć inne czynności zmierzające do ustalenia o której godzinie M. M. odebrał decyzję z [...]. Należy również wyjaśnić o której godzinie w dniu 22 grudnia 2008r. wpłynęło do UKS w Ł. pismo informujące o cofnięciu pełnomocnictwa M. M. W zależności od wyników uzupełniającego postępowania dowodowego należy podjąć dalsze czynności w sprawie a następnie wydać rozstrzygnięcie w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. a.ł.