I SA/Op 539/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2010 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę W dniu 19 lutego 2008 r. ""A"" Spółka z o.o. w K. zwróciła się do Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Przedstawiając stan faktyczny dotyczący zdarzenia przyszłego wnioskodawca podał, że jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej jako: [p.d.o.p.]. posiada udziały w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, które zamierza wnieść do zamkniętego funduszu inwestycyjnego i w ten sposób pokryć cenę obejmowanych certyfikatów inwestycyjnych w tym funduszu. Po osiągnięciu założonego poziomu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych, zamierza zbyć te certyfikaty albo je umorzyć. W związku z powyższym Spółka zwróciła się z m.in. pytaniem w jaki sposób ustala się koszt uzyskania przychodów związany ze zbyciem lub umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych? (druga część pytania ujętego we wniosku, objęta przedmiotową interpretacją). W zakresie momentu powstania obowiązku w podatku dochodowym z tytułu uczestnictwa w zamkniętym funduszu inwestycyjnym udzielono odrębnej interpretacji (sprawa I SA/Op 538/10 tut. Sądu). Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 7 ust. 2 oraz art. 128 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych wpłaty do funduszu inwestycyjnego mogą być wniesione (oprócz formy pieniężnej) papierami wartościowymi (w tym zdematerializowanymi) lub udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. W ocenie Spółki wniesienie udziałów w zamian za wydanie certyfikatów inwestycyjnych nie jest ani umową sprzedaży ani zamiany wskutek braku ekwiwalentnego charakteru "świadczenia" funduszu inwestycyjnego polegającego na wydaniu certyfikatów inwestycyjnych, gdyż nie jest ono "ceną" za udziały albo akcje. Omawiana czynność nie stanowi również rodzaju aportu. Posiadanie certyfikatów inwestycyjnych nie daje uczestnikowi funduszu uprawnień podobnych do tych wynikających z aportu do spółki kapitałowej, a wobec tego przyjmuje swoistą dla ustawy o funduszach inwestycyjnych formę wpłaty do funduszu, nieuregulowaną bezpośrednio w przepisach innych ustaw. Ze względu na brak przepisów określających wprost moment i sposób ustalenia dochodu dla tej specyficznej czynności należy, zdaniem Spółki uznać, że wniesienie akcji lub udziałów do funduszu inwestycyjnego nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że nie powstaje przychód (i obowiązek podatkowy) w dacie opłacenia akcjami lub udziałami certyfikatów w funduszu inwestycyjnym. Wniosek taki zdaniem Spółki wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz z jej art. 16 ust. 1 pkt 8. Certyfikat inwestycyjny wydany przez zamknięty fundusz inwestycyjny stanowi tytuł uczestnictwa w funduszu kapitałowym (zgodnie z przepisem art. 16 ust. 7f ustawy za fundusz kapitałowy uważa się m.in. fundusz inwestycyjny, o którym mowa w ustawie o funduszach inwestycyjnych). Certyfikat inwestycyjny jest również papierem wartościowym (za papiery wartościowe uważa się papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, gdzie znajduje się zapis, iż certyfikat inwestycyjny zalicza się do papierów wartościowych). W świetle powyższego, biorąc pod uwagę, że certyfikaty inwestycyjne zostaną objęte w formie wniesienia do funduszu inwestycyjnego udziałów w spółce, koszt nabycia certyfikatów inwestycyjnych należy ustalić na podstawie wydatków faktycznie poniesionych na nabycie lub objęcie udziałów wniesionych do funduszu, którymi opłacono certyfikaty. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała dwa postanowienia: Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 22 września 2005 r. o sygn. 1471/DPD1/423/57/05/MK oraz Urzędu Skarbowego w Wołominie z dnia 23 grudnia 2005 r. o sygn. US/42/DP-II/4111-822/05. W konkluzji Spółka stwierdziła, że dopiero na dzień zbycia albo umorzenia certyfikatów inwestycyjnych objętych za udziały należy określić przychód podatkowy oraz ustalić koszt nabycia certyfikatów inwestycyjnych w wysokości historycznego kosztu nabycia akcji lub udziałów wniesionych do tego funduszu (w celu określenia ewentualnego dochodu z tego tytułu). Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanowiska podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 19 maja 2008 r. na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako: [O.p.] oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) stwierdził, że jest ono nieprawidłowe. W uzasadnieniu tej interpretacji wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm.) – dalej jako: [ustawa o funduszach] fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. W myśl art. 7 ust. 1 i 2 tej ustawy wpłaty do funduszu inwestycyjnego są dokonywane w formie pieniężnej i mogą być wniesione m.in. jako inne niż zdematerializowane papiery wartościowe, lub udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - jeżeli ustawa oraz statut funduszu tak stanowią. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 4, ilekroć w ustawie jest mowa o wpłatach, rozumie się przez to również wniesienie do funduszu papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, o których mowa w ust. 2. Oznacza to zdaniem Dyrektora, że wniesienie papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego jest równoznaczne z wpłatą do funduszu, gdyż ich własność przenoszona jest na fundusz inwestycyjny. Dowodzi tego jednoznacznie treść art. 28 ust. 2 ustawy o funduszach, w myśl którego w przypadku wpłat do funduszu inwestycyjnego, dokonywanych w innych niż zdematerializowane papierach wartościowych lub w udziałach w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, osoba zapisująca się na certyfikaty inwestycyjne przenosi, w drodze umowy, zgodnie z odrębnymi przepisami, prawa z tych papierów lub udziałów na towarzystwo oraz składa u depozytariusza kopię tej umowy, a w przypadku papierów wartościowych, także te papiery lub, jeżeli papiery wartościowe nie mają formy dokumentu, dokument potwierdzający ich posiadanie wydany na podstawie właściwych przepisów. Z kolei zgodnie z art. 128 ust. 1 tej ustawy statut funduszu inwestycyjnego zamkniętego może przewidywać dokonywanie wpłat na certyfikaty inwestycyjne papierami wartościowymi lub udziałami w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. W tym przypadku papiery wartościowe i udziały w spółkach z o.o. będą wyceniane według metody przyjętej przez fundusz dla wyceny aktywów netto (art. 128 ust. 2). Tak więc w momencie wniesienia papierów wartościowych lub udziałów w spółce z o.o. do funduszu ustalana jest ich wartość pieniężna, która stanowi de facto cenę, po której owe papiery (udziały) są zbywane. Powołane regulacje w ocenie Dyrektora wskazują, iż wpłata do funduszu inwestycyjnego w postaci papierów wartościowych lub udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi szczególną formę ich zbycia. Reasumując Dyrektor stwierdził, że poprzez wniesienie papierów wartościowych lub udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do funduszu inwestycyjnego, w zamian za jednostki uczestnictwa, dochodzi do ich zbycia na rzecz funduszu oraz do jednoczesnego nabycia innych papierów wartościowych – w tym przypadku certyfikatów inwestycyjnych. Stosownie do tego należy ocenić skutki podatkowe tej transakcji w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 tej ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy. Jednocześnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, zdaniem organu, że do kosztów uzyskania przychodów, lecz dopiero z chwilą sprzedaży m.in. udziałów lub akcji zalicza się wszelkie, faktycznie poniesione przez podatnika koszty, które warunkują ich nabycie. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzono, że w momencie zbycia certyfikatów inwestycyjnych, wydatki na ich nabycie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w wysokości odpowiadającej wartości papierów wartościowych lub udziałów z dnia ich wniesienia do funduszu inwestycyjnego. A zatem stanowisko Spółki, iż koszt nabycia certyfikatów inwestycyjnych należy ustalić w wysokości historycznego kosztu nabycia akcji lub udziałów wniesionych do tego funduszu organ uznał za nieprawidłowe. W skardze na powyższą interpretację skarżąca Spółka - wnosząc o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania – podtrzymała wszystkie dotychczasowe zarzuty oraz całość argumentacji prezentowanej przed organem. Zdaniem strony naruszono: art. 15 ust. 1 pkt 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez nieprawidłowe określenie sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu związanego ze zbyciem certyfikatów zamkniętego funduszu inwestycyjnego; art. 14c § 1 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez: nieudzielenie odpowiedzi na pytanie dotyczące kosztu uzyskania przychodu w przypadku umorzenia certyfikatów w zamkniętym funduszu inwestycyjnym oraz brak wskazania sposobu określania kosztu uzyskania przychodu w momencie uzyskania przychodu, który zdaniem organu jest inny, niż wynika to stanowiska podatnika, także przedstawienie własnego stanowiska bez ustosunkowania się do argumentów strony. Zdaniem Spółki odpowiedź organu na pytanie dotyczące kosztu w momencie zbycia lub umorzenia certyfikatów jest niejasna i wieloznaczna. Swoją odpowiedź organ skwitował twierdzeniem: przy zbyciu certyfikatów kosztem są wydatki na ich nabycie w wysokości odpowiadającej wartości papierów wartościowych lub udziałów z dnia ich wniesienia do funduszu. Taką odpowiedź można interpretować trojako: po pierwsze: pod pojęciem wydatków na nabycie certyfikatów rozumie się faktyczną cenę nabycia wnoszonych udziałów, może to być także aktualna wartość rynkowa wnoszonych udziałów z dnia uzyskania certyfikatów, wreszcie mogłaby to być wartość nominalna wnoszonych udziałów. W ocenie strony jedyną możliwą do zaakceptowania wydaje się pierwsza propozycja, bo tylko ona odnosi się do ponoszonych wydatków. Byłoby to zgodne z stanowiskiem Spółki, ale w takiej sytuacji organ nie powinien uznać, w zaskarżonej interpretacji, stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe. W piśmie procesowym z dnia 8.12.2008 r. zarzuciła nadto, że interpretacja została wydana po upływie trzymiesięcznego terminu do jej wydania, zgodnie z rozumieniem art. 14 d O.p. przyjętym w uchwale NSA z dnia 4.11.2008 r. sygn. akt I FPS 2/08, co uzasadnia wniosek o uchylenie zaskarżonego aktu. W odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, Dyrektor Izby zaprezentował stanowisko jak w udzielonej interpretacji i w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Nie zgodził się też z zarzutem wydania interpretacji po upływie trzymiesięcznego terminu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, powołując się na w/w uchwałę NSA z dnia 4.11.2008 r. I FPS 2/08, wyrokiem z dnia 11 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Op 369/08 zaskarżoną interpretację uchylił z uwagi na niedotrzymanie przez organ trzymiesięcznego terminu do jej wydania (w znaczeniu tożsamym z doręczeniem), co w myśl art. 14o O.p. winno wywołać skutek tzw. milczącej interpretacji. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 11 sierpnia 2010r. w sprawie sygn. akt II FSK 725/09 wyrok powyższy uchylił w całości, przekazując sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu do ponownego rozpoznania z powołaniem się na treść uchwały NSA z dnia 14.12.2009 r. podjętej w składzie całej Izby Finansowej, sygn. akt FPS 7/09, myśl której " w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 O.p. nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy". W ocenie tego Sądu przeciwne stanowisko przyjęte przez WSA w Opolu i skutkujące uchyleniem omawianej interpretacji nie mogło zostać zaakceptowane w świetle postanowień w/w uchwały. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, gdyż przeprowadzona stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej jako: [p.p.s.a.] sądowa kontrola działalności administracji publicznej obejmująca m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach nie wykazała, aby skarżona interpretacja naruszała przepisy prawa. Zakres tej kontroli, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 08.01.2007 r. I FPS 1/06 (ONSAiWSA 2007/2/27) obejmuje poprawność procesową, ustrojową i merytoryczną udzielonych interpretacji. W kontrolowanej sprawie wobec wiążącego dla sądu pierwszej instancji – w myśl art. 190 p.p.s.a. - stanowiska zajętego przez NSA w powołanym wyżej wyroku z dnia 11 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 725/09 przyjąć należy, iż opisany w art. 14d O.p. trzymiesięczny termin do wydania interpretacji nie został naruszony, skoro wniosek o jej udzielenie wpłynął do organu dnia 19 lutego 2009 r., a interpretacja została wydana dnia 19 maja 2008 r. Zgodnie z treścią art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W myśl art. 14c § 1 i § 2 O.p. interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy, a w razie jego negatywnej oceny wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja tym wymaganiom odpowiada. W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, w jaki sposób ustala się koszt uzyskania przychodów związany ze zbyciem lub umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji, gdy nabycie certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym nastąpiło w drodze wniesienia udziałów posiadanych w innej spółce z o.o.? Zdaniem skarżącej Spółki, koszt taki należy ustalić w wysokości historycznego kosztu nabycia akcji lub udziałów wniesionych do funduszu inwestycyjnego. Natomiast według organu interpretacyjnego, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., w momencie zbycia certyfikatów inwestycyjnych, wydatki na ich nabycie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w wysokości odpowiadającej wartości papierów wartościowych lub udziałów z dnia ich wniesienia do funduszu inwestycyjnego. W ocenie Sądu stanowisko organu zawarte w zaskarżonej interpretacji jest prawidłowe. Zgodnie z art. 7 ustawy o funduszach, wpłaty do funduszu inwestycyjnego mają postać pieniężną bądź niepieniężną. W tej ostatniej postaci, w myśl art. 7 ust. 2, mogą być wnoszone do funduszu zdematerializowane papiery wartościowe (jeżeli statut funduszu tak stanowi), jak również inne niż zdematerializowane papiery wartościowe lub udziały w spółkach z o.o. (jeżeli ustawa oraz statut funduszu tak stanowią). Ustawa o funduszach w art. 128 dopuszcza możliwość wprowadzenia do statutu zamkniętego funduszu inwestycyjnego postanowień o dokonywaniu wpłat na certyfikaty inwestycyjne m.in. udziałami w spółkach z o.o. Czynność wniesienia udziałów w spółce z o.o. w zamian za objęcie certyfikatów została scharakteryzowana w art. 28 ust. 2 ustawy o funduszach stanowiącym, że w przypadku wpłat do funduszu inwestycyjnego, dokonywanych w innych niż zdematerializowane papierach wartościowych lub w udziałach w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, osoba zapisująca się na certyfikaty inwestycyjne przenosi, w drodze umowy, zgodnie z odrębnymi przepisami, prawa z tych papierów lub udziałów na towarzystwo oraz składa u depozytariusza kopię tej umowy, a w przypadku papierów wartościowych, także te papiery lub, jeżeli papiery wartościowe nie mają formy dokumentu, dokument potwierdzający ich posiadanie wydany na podstawie właściwych przepisów. Istotne jest także, iż w takim przypadku art. 128 ust. 2 tego przepisu określa sposób wyceny nabywanych tą drogą przez fundusz udziałów w spółkach i papierów wartościowych stanowiąc, że udziały takie będą wyceniane według metody przyjętej przez fundusz dla wyceny aktywów netto. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączone zostały z kosztów uzyskania przychodów wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e. W świetle powyższych regulacji prawidłowe jest stanowisko organu, iż w momencie zbycia certyfikatów inwestycyjnych, wydatki na ich nabycie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w wysokości odpowiadającej wartości papierów wartościowych lub udziałów z dnia ich wniesienia do funduszu inwestycyjnego. Oczywistym jest, iż skoro skarżąca dokona wpłaty na certyfikaty inwestycyjne udziałami w spółkach z o.o., to wartość tych udziałów będzie wyceniana wg metody przyjętej przez fundusz dla wyceny aktywów netto, zgodnie z powołanym w zaskarżonej interpretacji art. 128 ust. 2 ustawy o funduszach. Zatem niezasadne są zarzuty skargi, iż odpowiedź organu interpretacyjnego jest wieloznaczna. Nie ma też racji skarżąca twierdząc, że organ nie ustosunkował się do wskazanym we wniosku o udzielenie interpretacji, sposobu określenia kosztu podatkowego w momencie umorzenia certyfikatów, bowiem odniósł się wyłącznie do ustalenia kosztu uzyskania przychodów w przypadku zbycia certyfikatów. Z powołanego przez organ art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., wynika, że w pojęciu zbycia certyfikatów inwestycyjnych mieści się również ich wykup przez emitenta papierów wartościowych, odkupienie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, a także umorzenie jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych. Stąd zarzut skarżącej w tym przedmiocie nie zasługiwał na uwzględnienie. Odnosząc się z kolei do podnoszonych w skardze twierdzeń, iż w wydanej interpretacji organ określając inny, niż uważała Spółka, moment powstania przychodu, winien również zająć stanowisko w kwestii kosztu uzyskania przychodów w tym momencie, stanowisko to także należało uznać za niezasadne. Organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zadanego we wniosku pytania, przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji skarżąca pytała, co zresztą potwierdziła w skardze, o sposób ustalenia kosztu uzyskania przychodów związanego ze zbyciem lub umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych. Skoro tak, to organ dokonujący interpretacji nie ma obowiązku wyjścia poza granice przedstawionego mu pytania. Interpretacja podatkowa ma dokonać oceny stanowiska wnioskodawcy – nie zaś jego wątpliwości, nie ma też spełniać funkcji opinii prawnej wydawanej na potrzeby podatnika przez organ (vide: wyrok WSA dnia 15.06.2010r., I SA/Po 299/10). Tym samym za bezzasadny Sąd uznaje zarzut skargi o naruszeniu przez organ interpretacyjny przepisu art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. Nie podziela także zarzutu o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. sformułowanego jako zarzut lakonicznego odniesienia się przez organ do przywoływanych przez skarżącą korzystnych dla niej postanowień interpretacyjnych z 2005 r. wydanych przez inne urzędy skarbowe. Niewątpliwie rację ma Minister Finansów stwierdzając, że interpretacje nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wskazuje, że przepisy rozdziału 1a działu II Ordynacji podatkowej określają jedynie zakres ochrony wnioskodawcy, a zatem podmiotu, do którego interpretacja została skierowana (np. art. 14k O.p.). Zakres mocy wiążącej interpretacji nie rozciąga się z całą pewnością na rozstrzygnięcia w innych sprawach. Z tego powodu dokonanie przez właściwy organ poprawnej merytorycznie interpretacji, aczkolwiek niekorzystnej dla strony, i odmiennej od interpretacji udzielanych przez inne organy nie stanowi naruszenia powołanego wyżej przepisu Ordynacji podatkowej Mając na względzie przedstawione rozważania skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.