I SA/Rz 556/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Kazimierz Włoch /spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska SO del. Tomasz Smoleń Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 28 października 2010r. spraw ze skarg M. G. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [..] lipca 2010r. nrnr: [...], [...], [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik, listopad, grudzień 2008r. 1) uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2010r. nrnr: [...], [...], [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego M. G. kwotę 400 (słownie: czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] lipca 2010 r., Nr [...], [...], [...] Dyrektor Izby Skarbowej w R. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] kwietnia 2010r. Nr [...], Nr [...], Nr [...] w sprawie określenia M. G. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2008r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 50 ze zm. )- zwanej dalej Op., oraz art. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 13 pkt 6, art. 29 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 113 ust. 1, 9 i 13 pkt 1 lit. 1 oraz art. 168 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej u.p.t.u. W przeprowadzony postępowaniu, na podstawie dokumentów rejestracyjnych ustalono, że skarżący w dniu 3 listopada 2003r. zgłosił w Urzędzie Skarbowym w K. rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wykonywania robót ogólnobudowlanych od dnia 10 listopada 2003r., oraz złożył oświadczenie o wyborze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a następnie w dniu 28 listopada 2003 r. oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia wraz ze zgłoszeniem rejestracyjnym w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Następnie w dniu 24 lutego 2006 r. złożył zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podając likwidację jako przyczynę zaprzestania wykonywania czynności z dniem 17 lutego 2006r. W okresie prowadzenia działalności gospodarczej składane były deklaracje VAT-7. W latach 2005, 2006, 2007, 2008 i 2009 r. za pośrednictwem serwisu Allegro skarżący dokonywał sprzedaży, korzystając z konta użytkownika j. 1974. Wartość dokonanej sprzedaży brutto w 2005 r. (tylko grudzień) wyniosła 9.058,50 zł, w 2006r. 11.206,23 zł, w 2007r. 10.219,93 zł, w 2008r. 126.339,65 zł, zaś w 2009 r. za miesiące styczeń i luty 25.169,01 zł. Sprzedaż dotyczyła starych bagnetów, mundurów, hełmów, szabli, starej biżuterii (sygnety, naszyjniki), monet, pieczęci, elementów dekoracyjno-użytkowych (patery, świeczniki, naczynia) i przedmiotów sakralnych (ikony, krzyże). Towary te dostarczane były nabywcom za pośrednictwem Poczty Polskiej - poprzez dostawę wysyłkową lub za pobraniem pocztowym. Płatności za dostarczone towary dokonywane były na rachunek bankowy skarżącego. Z zapisów zamieszczonych przy poszczególnych aukcjach internetowych organy ustaliły, że skarżący nabywał sprzedawane towary u przygodnych osób lub sam je wyszukiwał. Od dokonanych transakcji skarżący nie odprowadzał podatku od towarów i usług pomimo tego, że w tym czasie spełniał przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług. Dokonywał czynności sprzedaży towarów w sposób częstotliwy, na co wskazuje liczba zrealizowanych w roku 2008 transakcji internetowych- 878. Ponadto oferował do sprzedaży towary, który wcześniej nabył, o czym świadczą, chociażby adnotacje: aukcja z dnia 31 sierpnia 2008 r. ".. stary haftowany niemiecki orzeł odpruty z munduru marynarza - taką mam wiadomość od kobiety, która odsprzedała mi tego orła"; ".. stary nieśmiertelnik włoski z 2-giej wojny światowej sanitariuszki włoskiej - takie mam info od człowieka, który odsprzedał mi to cudo", aukcja z dnia 1 września 2008 r. - "grot sztandaru Lwów 1892 - przedmiot został przywieziony po wojnie - odkupiłem go od rodziny, w której był przechowywany jako pamiątka rodzinna", aukcja z dnia 5 września 2008 r.: "kłódka - 1863 rok stara jak świat kłódka z Cytadeli Warszawskiej - ledwo ją odkupiłem od gospodarza - traktował ją jak skarb", aukcje z dnia 10 września 2008 r.: "śliczny stary mechanizm zegarowy - odkupiłem od starego Pana.."; "stary zegar - podobno miał go strażnik leśny z lasów Potockich - tak mi powiedziała rodzina, od której go odkupiłem"; "stara buława hetmańska - odkupiłem to od młynarza.."; "śliczny kałamarz łowiecki z Puszczy Kampinowskiej - odkupiłem go od handlowca..". Wobec powyższego organy nie dały wiary umowom darowizny zawartym pomiędzy skarżącym, a H. K., H. G. i J. G., które miałyby świadczyć o tym, że towary pochodziły z rodzinnej kolekcji. Umowy te, zdaniem organów, zostały sporządzone na potrzeby postępowania i przy wykorzystaniu informacji ustalonych przez organ tj. wykazów sprzedanych przedmiotów. Świadczy o tym kolejność przedmiotów ujętych w zestawieniu do umowy darowizny sporządzonej pomiędzy skarżącym a J. G., a także H. G. odpowiadająca kolejności przedmiotów wymienionych w tabeli zawartej w decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., Nr [...]. Jako niezasadny organy oceniły zarzut nieuwzględnienia umowy pomiędzy małżonkami o korzystanie z konta, która pomimo wezwania organu nie została przedłożona. Organ I instancji dodatkowo ustalił, że żona skarżącego nie posiadała odrębnego rachunku. Rachunkiem, na który wpływały środki pieniężne z tytułu dokonanych transakcji na portalu Allegro było konto osobiste skarżącego. W oparciu o te ustalenia organy zgodnie przyjęły, że podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży towarów za pośrednictwem portalu Allegro był wyłącznie skarżący. Organy ustaliły ponadto, że z dniem 4 czerwca 2008 r. skarżący utracił prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (zwolnienia podmiotowego) określonego w przepisach art. 113 u.p.t.u. Powyższe było wynikiem następujących ustaleń: Powołując się na art. 113 ust. 11 u.p.t.u. organy zgodnie wskazały, że podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub z niego zrezygnował, może dopiero po upływie 3 lat, od końca miesiąca w którym to prawo utracił, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1. u.p.t.u. Zwolnienie zgodnie z ust. 1 art. 113 ustawy o VAT obejmuje podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym, kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Dokonując wykładni wskazanych przepisów organy wskazały, iż aby móc ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, wartość sprzedaży opodatkowanej nie może przekroczyć łącznie kwoty stanowiącej równowartość 10.000 euro w roku poprzedzającym rok, w którym przypada data ponownego wyboru tegoż zwolnienia. Powyższy warunek musi być spełniony także w odniesieniu do wartości sprzedaży osiągniętej w roku wyboru zwolnienia. Skoro zatem skarżący zrezygnował z przedmiotowego zwolnienia w dniu 28 listopada 2003r. to organy jako punkt odniesienia przyjęły wartość sprzedaży za 2005r., w którym to roku wartość sprzedaży towarów i usług uprawniająca do przedmiotowego zwolnienia wyniosła 39.200 zł., zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2005 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 229, poz. 1949). Tymczasem, według ustaleń organów, skarżący w 2005 r. osiągnął obrót z tytułu sprzedaży na Allegro w wysokości 9.058,50 zł oraz z tytułu usług budowlanych 83.672 zł (suma obrotów z deklaracji VAT-7),a zatem w 2006r. nie mógł korzystać ze zwolnienia. Obrót uzyskany przez podatnika w 2006 r. wyniósł 11.206,23 zł., a kwota wolna od podatku w tym roku to według rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 listopada 2006 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług – (Dz. U. Nr 229, poz. 1949) –kwota 39.700 zł. Wobec tego w 2007 r. i 2008 r. podatnik miał prawo do zwolnienia, z tym jednak zastrzeżeniem, że nie mógł dokonywać sprzedaży towarów wymienionych w art. 113 ust. 13, tj. między innymi wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali, którymi zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) są między innymi wyroby jubilerskie i podobne, biżuteria artystyczna dawną i współczesna oraz złom srebra. Jak ustaliły organy podatkowe, w latach 2005, 2006 i 2007 nie dokonano sprzedaży takich towarów. Pierwszy raz sprzedaż taka miała miejsce w dniu 29.05.2008 r. i dotyczyła sprzedaży towaru pod nazwą "wykopki oficerska odznaka SS srebrna(nr aukcji 368169118 ). Z uwagi na to, że zapłata na rachunek bankowy nastąpiła w dniu 4 czerwca 2008 r., z tym też dniem zdaniem organów podatnik utracił prawo do korzystania ze zwolnienia, co uzasadniało określenie zobowiązania podatkowego za 2008 r. właśnie od miesiąca czerwca. Pomimo braku ksiąg podatkowych organy odstąpiły od określenia obrotu jako podstawy opodatkowania na podstawie oszacowania i ustaliły jej wielkość za pomocą pozyskanych dokumentów źródłowych, tj. wyciągów z konta bankowego podatnika. Wielkość obrotu za poszczególne miesiące w roku 2008 r. wyniosła: |- październik |20.649,35 zł | |- listopad |10.935,67 zł | |- grudzień |16.935,20 zł | Wielkość tą ustalono łącznie z kosztami przesyłek, ponieważ jak wskazano zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u. koszty przesyłek są wliczone do podstawy opodatkowania u sprzedawcy, są zatem opodatkowane taką samą stawką podatkową jak sprzedawane towary (stawką w wysokości 22 % stosowaną przy sprzedaży wyrobów kolekcjonerskich). Następnie kwoty te zwiększono w poszczególnych miesiącach o kwoty wpłat na rachunek bankowy za transakcje bez numerów aukcji oraz za transakcje oznaczone numerami, których brak jest na wydrukach pomniejszonych o kwoty dokonanych zwrotów: październik 2008 r. 3.156,35 zł listopad 2008 r. 1.291,50 zł grudzień 2008 r. 817,00 zł Po zsumowaniu tych kwot łączny obrót z tytułu transakcji potwierdzonych przelewami bankowymi wyniósł według organów: październik 2008 r. 23.806 zł listopad 2008 r. 12.227 zł grudzień 2008 r. 17.752 zł W oparciu o tak ustalony obrót i na podstawie art. 29 ust 1 u.p.t.u. organy ustaliły wysokość podatku za poszczególne miesiące 2008 r. październik 2008 r. - 4.293 zł listopad 2008 r. - 2.205 zł - grudzień 2008 r. - 3.201 zł Z uwagi zaś na to, że skarżący nie przedłożył dokumentów zakupu, niemożliwym było ustalenie wielkości podatku naliczonego i dokonanie jego odliczenia od podatku należnego. Biorąc natomiast pod uwagę, że w 2008 r. nie prowadził ewidencji dla potrzeb VAT ani innych ewidencji podatkowych stwierdzono naruszenie art. 109 ust. 3 i art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 ustawy o VAT. W jednobrzmiących skargach na powyższe decyzje skarżący podniósł, że decyzje zostały wydane bez uprzedniego wyjaśnienia czy w świetle przepisów o swobodzie działalności gospodarczej handel podlega ustawowej rejestracji, czy zatem prowadzona przez niego działalność handlowa miała na celu generowanie zysku, czy też służyła wyłącznie chęci pozbycia się posiadanego towaru oraz czy stanowiła zasadnicze źródło dochodów sprzedającego. Ponadto wskazał, że obrót ze sprzedaży rzeczy, po okresie używania dłuższym niż 180 dni a stanowiących osobisty majątek sprzedającego, nie stanowi źródła przychodu zaliczanego do prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazał również, że prowadzonej przez niego działalności nie można przypisać cechy profesjonalizmu, gdyż posiada on jedynie wykształcenie zawodowe zasadnicze rolnicze, ani też cechy powtarzalności gdyż sprzedawał rzeczy używane będące w domowym posiadaniu kolekcjonerskim powyżej 6 miesięcy. Zarzucił iż ustawodawca nie określił co należy rozumieć przez rzeczy używane, co jego zdaniem przemawia za przyjęciem szerokiej interpretacji tego określenia. Na podstawie tak dokonanej interpretacji podatnik był przekonany o przysługującym mu prawie do zwolnienia z podatku. Ponadto skarżący zarzucił, iż organy podatkowe nie uwzględniły przysługującego mu zwolnienia z art. 43 ust 1 pkt 2 u.p.t.u., zgodnie z którym zwolniona od podatku jest dostawa towarów używanych, gdy w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu dostawy, prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest częściowo uzasadniona. Zasadniczą kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest ocena i ustalenie czy dokonywana przez M. G. sprzedaż różnych rzeczy wypełnia znamiona działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego organy przyjęły, że skarżący w okresie od stycznia do grudnia 2008r. dokonywał za pośrednictwem serwisu aukcyjnego Allegro sprzedaży starych bagnetów, mundurów, hełmów, szabli, starej biżuterii, starych monet, pieczęci, elementów dekoracyjno-użytkowych, przedmiotów sakralnych. Powyższe towary dostarczane były nabywcom za pośrednictwem poczty polskiej - poprzez dostawę wysyłkową lub za pobraniem pocztowym. Aby wykonywanie określonych czynności podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług konieczne jest spełnienie łączne dwóch warunków: - dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu; oraz czynność ta wykonywana jest przez podmiot który w związku z jej wykonywaniem podlega podatkowi. Konieczne jest przypisanie danemu podatnikowi statusu handlowca, producenta lub usługodawcy. Art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju. Przez towary rozumie się natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.t.u. rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej a także grunty. Podatnikami zaś wg art. 15 ust. 1 u.p.t.u. są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o jakiej mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 u.p.t.u. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W efekcie powyższych podatnikiem podatku od towarów i usług może być każdy podmiot, który dokonuje czynności opodatkowanych, które to czynności powinny być związane z działalnością gospodarczą. Po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej nastąpiła implementacja VI Dyrektywy a w szczególności jej art. 4. Art. 4 ust. 1 VI dyrektywy od 1 stycznia 2007r. art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006r. Nr 347/1 i Nr 384/92) stanowi, że podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie w dowolnym miejscu działalność gospodarczą, bez względu na cel czy rezultat tej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Przedmiot opodatkowania zdefiniowany został relacji do pojęcia podatnika, gdyż zgodnie z art. 2 VI Dyrektywy a obecnie art. 2 ust. 2 lit. a i c Dyrektywy 2006/112/WE - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług. Powyższe uregulowania wspólnotowe oraz art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. wskazują, że dany podmiot uznawany jest za podatnika od towarów i usług, jeżeli działa niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnicze czy wykonujący wolny zawód. Skarżący zaś działał jako handlowiec. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje bowiem, że nabywał towary u przygodnych osób z zamiarem ich odsprzedaży. Gdyby jak twierdził wyprzedawał jedynie przedmioty stanowiące kolekcję rodzinną tj. jego, jego rodziców i babci jego działalność handlowa nie miałby cech działalności gospodarczej. Jednak zdaniem Sądu ograny prawidłowo oceniły zebrany w sprawie materiał dowodowy bez przekroczenia ram swobodnej oceny dowodów i wyprowadziły z niego prawidłowe wnioski. Okoliczności takie jak : liczba przeprowadzonych w 2008r. transakcji tj. 878, dokonywanie sprzedaży począwszy od 2005r., treść ogłoszeń wskazująca w wielu przypadkach na wcześniejsze nabycie towarów, zeznania skarżącego w charakterze świadka złożone w dniu 3 października 2008r. w Komisariacie Policji w D. - w których zeznał, iż towary pochodziły z jego prywatnej kolekcji jak również były kupowane od ludzi we wsiach, a także na giełdzie w R. wskazują, że skarżący kupował towary w celu ich dalszej odsprzedaży. Również nie znalazła potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym teza, że skarżący wraz z żoną oddzielnie prowadzili działalność korzystając z jednego konta. Powyższą tezę skarżący wysunął dopiero na etapie postępowania odwoławczego. Za okres objęty postępowaniem tj. za październik, listopada i grudzień 2008r. skarżący nie dopełnił obowiązków związanych z prowadzoną działalnością: nie prowadził żadnej ewidencji księgowej zarówno dla potrzeb rozliczania podatku VAT, jak i podatku dochodowego od sposób fizycznych, nie dokonał rejestracji dla celów podatkowych, nie składał deklaracji VAT- 7 i nie uiszczał podatków. Organ odwoławczy w sposób bardzo szczegółowy przedstawił dlaczego skarżący nie może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego podatku od towarów i usług określonego w art. 113 ust.1 u.p.t.u., które to konstatacje należy w pełni podzielić. Natomiast przepis art. 4 ust. 1 pkt. 2 u.p.t.u. na który powołuje się skarżący, nie ma zdaniem Sądu zastosowania w niniejszej sprawie. Zwolnienie od podatku o którym stanowi art. 43 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. ma charakter przedmiotowy. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu lub innych umów o podobnym charakterze. Ustawodawca stawia więc warunek, że w stosunku do objętych dostawą towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a więc brak prawa do odliczenia następuje z przyczyn prawnych a nie faktycznych. W rozpatrywanej sprawie zaś nie mógł obniżyć kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ nabywał towary u przygodnych osób, które nie wystawiały mu faktur VAT. Nawet gdyby przyjmując, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 2 UPTU brak uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego może wynikać ze stanu faktycznego jak w niniejszej sprawie z powodu nie wystawiania faktur VAT przez osoby od których nabywał towary skarżący, to w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy nie mógłby on skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. Zgodnie z orzecznictwem - wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20.01.2010. sygn. akt I SA/Bd 520/09 jak i poglądów doktryny Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki Wyd. IV z 20 10 r. str. 609 -615 używanie towarów w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 należy rozumieć jako korzystanie z nich w sensie fizycznym, a nie wystarczy samo tylko ich posiadanie w sensie cywilistycznym. Chodzi tutaj o używanie przez bezpośredniego zbywcę . Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje na takie używania towarów przez skarżącego zwłaszcza przez wymagany zgodnie z art. 43 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. okres 6-ciu miesięcy. Organy nie zbadały natomiast czy sprzedawane przez skarżącego towary miały charakter kolekcjonerski w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt. 2 lit a i b u.p.t.u. Zgodnie z powyższymi przepisami przez przedmioty kolekcjonerskie rozumie się: a) znaczki pocztowe lub skarbowe, stemple pocztowe, koperty pierwszego obiektu, ostemplowane materiały piśmienne i im podobne, ofrankowane, a jeżeli nie ofrankowane to uznane za nieważne i nie przeznaczone do użytku jako ważne środki płatnicze (PCN 970400000 ) (CCN 97040000) b) kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej .anatomicznej .historycznej (PCN 970500000) (CCN97050000) a także przedmioty kolekcjonerskie o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7. Z art. 120 ust. 1 pkt 2 lit b w związku z art. 43 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. wynika więc wprost, że ustawodawca monety ze złota, srebra lub innego metalu uznał za przedmioty kolekcjonerskie. Ustalenie charakteru sprzedawanych przez skarżącego przedmiotów w tym względzie ma ogromne znaczenie dla określenia prawidłowej podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Organy dokonały opodatkowania na zasadach ogólnych - art. 29 ust. 1 u.p.t.u., przyjmując za podstawę opodatkowania obrót jako kwotę należną z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku Natomiast w przypadku dostawy towarów kolekcjonerskich czy używanych podstawą opodatkowania jest zgodnie z art. 120 ust. 4 marża . Zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 u.p.t.u. w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia pomniejszoną o kwotę podatku. Zauważyć należy, że gdyby okazało się, iż towary sprzedawane przez skarżącego nie maja charakteru kolekcjonerskiego to należałoby uznać je za towary używane. Bowiem przez towary używane w rozumieniu art. 120 ust. 4 u.p.t.u. pojecie używane należy rozumieć w dosłownym tego słowa znaczeniu, a więc wyłącznie z ich posiadaniem. Nie istotne jest kto ich używał ani przez jaki okres. W tym znaczeniu za towary używane nie mogłyby więc być uznane towary nowe- Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki Wyd. IV z 201 Or. str. 1263. Natomiast skoro skarżący nie prowadził księgi podatkowej organy podatkowe powinny określić podstawę opodatkowania zgodnie z art. 23 par. 1 ordynacji podatkowej w drodze oszacowania. Z uwagi na powyższe ponieważ organy dopuściły się naruszenia prawa procesowego w postaci art. 122 i 187 par. 1 ordynacji podatkowej a także prawa materialnego w postaci art. 120 ust. 4 i 29 § 1 u.p.t.u. zaskarżone decyzje oraz poprzedzające ich decyzje organu I instancji podlegały uchyleniu w oparciu o art. 145 par. 1 pkt 1 lit a i c ppsa. oraz art. 135 ppsa. W oparciu o art. 152 ppsa. orzeczono iż uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 ppsa. zasądzono od Dyrektor Izby Skarbowej w R. na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego, które sprowadzają się do wysokości uiszczonych wpisów.