II FSK 1312/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędziowie: NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), NSA Stanisław Bogucki, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 12 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 16 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 42/10 w sprawie ze skargi M. R. i D. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 27 listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 16 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 42/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w sprawie ze skargi M. R. i D. R. oddalił skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 27 listopada 2009 r. w przedmiocie uchylenia decyzji pierwszej instancji wydanej w wyniku wznowienia postępowania administracyjnego i ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. Z przyjętego do rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że zaskarżoną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego uchyliło wydaną po wznowieniu postępowania administracyjnego decyzję Wójta Gminy J. zmieniającą wymiar podatku od nieruchomości za 2004 r. i ustalającą wymiar tego podatku i orzekło co do istoty sprawy. Uchylając tę decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że o uchyleniu zadecydował błąd proceduralny, jakiego dopuścił się organ I instancji to jest nieusunięcie z obrotu prawnego wszystkich rozstrzygnięć, które wcześniej podejmował w celu ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Podzielając natomiast ustalenia co do stanu faktycznego i prawnego sprawy, organ odwoławczy zaskarżoną decyzją ustalił podatek w tej samej wysokości co organ pierwszej instancji. W szczególności odniósł się do twierdzeń stron dotyczących opodatkowanego budynku. Wskazał, że nie są to trzy wiaty oraz "mur otaczający te wiaty" lecz budynek tworzący integralną całość — mur w jego ocenie stał się integralną częścią jednego obiektu powstałego z połączenia dawnych wiat. Całość ma wspólną przestrzeń wewnętrzną, ściany oraz zadaszenie. Od powyższej decyzji podatnicy wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie: art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz.U z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm., dalej: u.p.o.l.); art. 7, art. 77 i art. 80 ustawy 14 czerwca 1960 r. — Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zarzucając iż organ nie dokonał w wystarczającym stopniu oceny przedstawionej przez nich opinii, a powstałe niejasności i wątpliwości co do stanu sprawy zinterpretował na niekorzyść podatników. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uznał skargę za niezasadną. W uzasadnieniu wyroku zgodził się z ustaleniem poczynionym w postępowaniu podatkowym, iż przedmiotowy obiekt stanowi funkcjonalną całość, nie są to zaś, jak twierdzą podatnicy, trzy oddzielne wiaty otoczone murem. Na obiekt ten składa się wewnętrzna drewniana konstrukcja magazynu, na której oparto dach wraz z murowanymi ścianami i posadzką oraz fundamentem z bloczków betonowych. Ma on wspólne ściany, wspólną przestrzeń wewnętrzną oraz zadaszenie, jest trwale związany z gruntem a długoletnie użytkowanie obiektu i obudowanie go murowanymi ścianami świadczy o zamiarze użytkowania go przez okres technicznej trwałości, a nie dla tzw. przemijającego użytku. W ocenie Sądu pierwszej instancji Skarżący nie wyjaśnili, na czym ma polegać wskazywana przez nich samodzielność, niezależność poszczególnych jego elementów. Za bezzasadny Sąd uznał zarzut braku oceny dowodów z dokumentów prywatnych w postaci opinii przedłożonych przez podatników. Przedstawione przez podatników dokumenty bądź nie odnosiły się wprost do opodatkowanego obiektu bądź nie potwierdzały twierdzeń wyrażanych przez nich w postępowaniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, iż dokonana przez organ podatkowy ocena całokształtu materiału dowodowego, w tym dokumentów przedłożonych przez podatników, mieści się w granicach wyznaczonych przez art. 191 Ordynacji podatkowej. Za wystarczające uznał również uzasadnienie zaskarżonej decyzji. Wskazał, że w sprawie nie występowały również wątpliwości, które uzasadniałyby zasięgnięcie opinii biegłego. Podniósł również, iż w sprawienie znajdowały zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł D. R., zaskarżając go w całości i zarzucając mu: 1) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: — art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 145 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) poprzez pomięciu przez Sąd naruszenia przy wydawaniu decyzji przez organy pierwszej i drugiej instancji przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegającego na błędnej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego i błędnym przyjęciu, że przedmiotowy obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem, podczas gdy materiał zgromadzony w sprawie nie pozwala na taki wniosek bez zasięgnięcia opinii biegłego odpowiedniej specjalności, co było wynikiem zaniechania rozpatrzenia całokształtu okoliczności sprawy i ograniczenie się do stanu faktycznego obarczonego zasadniczymi wątpliwościami w wersji przyjętej na niekorzyść skarżącego; — art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 145 § 2. p.p.s.a polegające na oddaleniu skargi i pomięciu przez Sąd naruszenia przy wydawaniu decyzji przez organy pierwszej i drugiej instancji przepisów postępowania, tj.: art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej wobec zaniechania zasięgnięcia uzupełniającej opinii biegłego z zakresu budownictwa, celem ustosunkowania się do sporządzonych przez skarżących na użytek sprawy niniejszej opinii prywatnych, w celu usunięcia rozbieżności zasadniczych również w opisie stanu faktycznego, w szczególności co do cech przedmiotowego obiektu budowlanego, takich jak np. fundament, warunkujących możliwość zakwalifikowania go do określonej kategorii przedmiotu opodatkowania. 2) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., w związku z niezasadnym zakwalifikowaniem magazynu głównego o powierzchni 1004 m2 jako budynku, podczas gdy w istocie obiekt ten stanowi trzy niezależne od siebie wiaty zlokalizowane na tej samej działce, przy czym żadna z nich nie wypełnia wszystkich wymaganych ustawą cech budynku jak ustalił organ zarówno pierwszej jak i drugiej instancji. Mając na uwadze powyższe, wnoszący skargę kasacyjną wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wedle art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. użyte w ustawie określenie budynek oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. — Prawo budowlane, t.j.: Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118), który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Odwołanie się normodawcy podatkowego do pojęcia budynku ustalonego na gruncie prawa budowlanego oznacza, że o zakwalifikowaniu obiektu budowlanego do kategorii budynków przesądzać będą kryteria prawne przyjęte w ustawie — Prawo budowlane. W literaturze przedmiotu jak też w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wskazywano przy tym, że decydujące znaczenie dla organów podatkowych przy ustalaniu podatku od nieruchomości ma wpis do ewidencji gruntów i budynków (kataster nieruchomości) stanowiący jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami, lub lokalami (art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. — Prawo geodezyjne i kartograficzne, t.j.: Dz.U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.). Natomiast w sytuacji, gdy obiekt budowlany nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków — na organach podatkowych spoczywa obowiązek ustalenia charakteru tego obiektu dla celów podatkowych, posiłkując się dokumentacją budowlaną (np. pozwoleniem na budowę, decyzją o dopuszczeniu obiektu do użytkowania itp.). Brak takiej dokumentacji uzasadnia konieczność odwołania się przez organy podatkowe do opinii biegłego dysponującego stosownymi wiadomościami (art. 197 Ordynacji podatkowej). W myśl art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Oznacza to, że obiekt budowlany nieposiadający wyżej wymienionych cech nie może być uznany za budynek. Z ustaleń organów podatkowych zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji wynika, że będący przedmiotem oceny obiekt budowlany jest budynkiem bowiem jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty oraz dach. Powyższe ustalenia znalazły potwierdzenie w ekspertyzie budowlanej sporządzonej w dniu 4 listopada 2008 r. przez rzeczoznawcę budowlanego w specjalności konstrukcyjno-budowlanej — inż. M. T.. Powyższa opinia jest szczegółowa i merytoryczna a tym samym zarzut skargi kasacyjnej wskazujący na konieczność dopuszczenia dowodu z opinii biegłego celem zaliczenia obiektu budowlanego do określonej kategorii jest bezzasadny. Powyższe stanowisko potwierdza również zapis w umowie sprzedaży z dnia 1 października 2001 r., wypis z księgi wieczystej z dnia 16 września 2009 r. oraz umowa najmu z dnia 6 czerwca 2006 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji w sposób wszechstronny dokonał kontroli zaskarżonego wyroku, zaś wyniki tej kontroli zawarł w obszernym uzasadnieniu. Z tych tez względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.