I SA/Op 527/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zamojska – Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 listopada 2010 r. sprawy ze skargi A SA w O. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 kwietnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. W dniu 08 stycznia 2010r. wpłynął do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku Białej wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy zamiany. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca "A" Spółka Akcyjna podpisała umowę zamiany z Gminą, na mocy której Gmina przeniosła własność używanej sieci ciepłowniczej na rzecz wnioskodawcy, natomiast wnioskodawca w zamian przeniósł na rzecz Gminy własność posiadanych udziałów Zakładu Gospodarki Komunalnej. Przeniesienia własności nastąpiły w dniu podpisania umowy. Z uwagi na nieekwiwalentność rzeczy przenoszonych, wnioskodawca zapłacił na rzecz Gminy kwotę różnicy jaka powstała po dokonaniu wzajemnych potrąceń należności, gdyż sieć ciepłownicza, którą wnioskodawca nabył miała większą wartość rynkową od zbywanych udziałów. Ponadto Gmina oświadczyła, że sieć ciepłownicza została wybudowana w 1985r. i od tego roku nie poddano żadnego odcinka sieci przebudowie i modernizacji, w związku z czym wystawiła na wnioskodawcę fakturę VAT dokumentującą sprzedaż ze stawką zwolnioną. W związku z powyższym zadano następujące w treści pytania: Czy czynności dokonane w wyniku zawartej umowy pomiędzy Spółką a Gminą podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych? Jeżeli stanowisko podatnika zakładające, iż tak zawarta umowa pomiędzy Spółką a Gminą nie rodzi obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych okazałoby się nieprawidłowe, to co będzie stanowiło podstawą opodatkowania i jaka powinna być zastosowana stawka podatku od czynności cywilnoprawnych ? Zdaniem wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i prawnym nie mamy do czynienia z typową umową zamiany, gdyż łączy ona ze sobą elementy zamiany i sprzedaży. Z umową zamiany mamy do czynienia gdy świadczenia wzajemne stron umowy nie są świadczeniami pieniężnymi. W przypadku umowy zamiany obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ciążyłby na stronach czynności. Natomiast jeżeli w tym przypadku mielibyśmy do czynienia z umowami sprzedaży to obowiązek zgodnie z ze wskazanym przepisem ciążyłby na kupującym. W następstwie zawartej umowy doszło do częściowej odpłatności z uwagi na różną wartość zamienianych rzeczy dlatego też, według wnioskodawcy, zawarł on umowę mieszaną, która nie została wymieniona w katalogu w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W ocenie wnioskodawcy, zawarta przez niego umowa zamiany z dopłatą dotyczy dwóch zupełnie różnych przedmiotów zamiany, z których w stosunku do jednego z nich, tj. sieci cieplnych mamy do czynienia ze zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, z drugiej strony mamy do czynienia z przeniesieniem prawa własności udziałów, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Według wnioskodawcy, gdyby założyć, że skoro Gmina wystawiła fakturę VAT dokumentującą sprzedaż sieci cieplnej ze stawką zwolnioną, to zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy, czynność ta nie powinna podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, natomiast zbycie udziałów powinno być opodatkowane przez kupującego, tj. Gminę. Gmina jednak jako jednostka samorządu terytorialnego jest zwolniona z podatku na mocy art. 8 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dlatego też zdaniem wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych nie ciąży na żadnej ze stron umowy. Na tle przedstawionego stanu faktycznego w wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów stwierdzono na wstępie, iż przedmiotem interpretacji jest, zgodnie ze złożonym wnioskiem ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli natomiast wolą wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji przepisów prawa w zakresie podatku od towarów i usług, to koniecznym jest wystąpienie z odrębnym zapytaniem, poprzez złożenie nowego wniosku o wydanie interpretacji w tym zakresie . Organ wskazał, że przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.), który zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, w tym również umowy zamiany. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które odnoszą się między innymi od umów zamiany: - przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - 2% - przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych - 1 %. Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli przedmiotem umowy zamiany są rzeczy lub prawa majątkowe, co do których obowiązują różne stawki (art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). W myśl art. 4 pkt 2 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie zamiany ciąży na stronach czynności. Podatnikami z tego tytułu są jednak nie obydwie strony czynności, lecz wyłącznie wnioskodawca ze względu na wynikające z art. 8 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwolnienie podmiotowe Gminy jako jednostki samorządu terytorialnego z opodatkowania tym podatkiem. W związku z powyższym, umowa zamiany własności używanej sieci ciepłowniczej na rzecz wnioskodawcy w zamian za przeniesienie na rzecz Gminy własności udziałów Zakładu Gospodarki Komunalnej podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywiInoprawnych. Należy zatem stwierdzić, że o ile z ustaleń poczynionych przez wnioskodawcę na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług istotnie wynika, iż z tytułu przedmiotowej umowy zamiany jedna ze stron czynności będzie podlegać regułom ustawy o podatku od towarów i usług (czego niniejsza interpretacja - z przyczyn zaznaczonych na wstępie - nie ocenia), to umowa ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast jeżeli z tytułu opisanej umowy zamiany żadna ze stron tej umowy nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to nie znajdzie zastosowania wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem wskazana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako umowa zamiany, o ile istotnie nie będzie zachodziło wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku powyższa umowa zamiany podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jedynie wnioskodawca (z uwagi na wspomniane zwolnienie z opodatkowania jednostki samorządu terytorialnego) jest zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym obowiązek zapłaty podatku ciąży na wnioskodawcy, jako stronie umowy nie zwolnionej z opodatkowania. Wobec tego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, gdyż nie było podstaw do twierdzenia, że zawarł on umowę mieszaną, która nie podlega dyspozycji art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Wnioskodawca zarzuca wydanej interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego tj art. 603 ustawy Kodeks Cywilny poprzez zakwalifikowanie zawartej umowy zamiany własności używanej sieci ciepłowniczej na rzecz wnioskodawcy w zamian za przeniesienie na rzecz Gminy własności udziałów Zakładu Gospodarki Komunalnej z dopłata pieniężną jako umowy zamiany , oraz art. 1 ust. 1 pkt 1 lit a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez jego zastosowanie w opisanym stanie faktycznym a także art. 2 pkt 4 lit b ustawy cyt. wyżej i art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich nie zastosowanie. Zarzuca również naruszenie art. 14 c ustawy Ordynacja podatkowa gdyż interpretacja nie zawiera oceny stanowiska wnioskodawcy. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu , Skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Zarzuca zaskarżonej interpretacji naruszenie przepisów : - art. 603 ustawy Kodeks cywilny poprzez zakwalifikowanie zawartej umowy zamiany własności używanej sieci ciepłowniczej na rzecz Skarżącej w zamian za przeniesienie na rzecz Gminy własności udziałów Zakładu Gospodarki Komunalnej z dopłatą pieniężną jako umowy zamiany. - art. 1 ust.1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. nr 68,poz. 450 ze zm.) poprzez jego zastosowanie w opisanym stanie faktycznym - art. 2 pkt 4 lit b ustawy wskazanej wyżej , poprzez jego niezastosowanie - art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez jego niezastosowanie. - art. 14c ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie wyjaśnienie powodów uznania stanowiska Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu skargi zasadniczo Spółka podtrzymuje argumenty przedstawione we wniosku o dokonanie interpretacji oraz wezwaniu do usunięcie naruszenia prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając z upoważnienia Ministra Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w udzielonej interpretacji indywidualnej, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Stosownie do treści art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 Nr 153, poz. 1270 ze zm.) [dalej p.p.s.a], sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w przypadkach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach (art.3 §2 pkt 4a p.p.s.a.). W myśl art.146 §1 p.p.s.a, sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem sądowej kontroli w rozpoznawanej sprawie jest rozstrzygniecie organu mające charakter interpretacji indywidualnej, wydane na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) w związku z wnioskiem podatnika dotyczącym zdarzenia przyszłego. Podstawą rozważań był przedstawiony przez stronę stan faktyczny i udzielenie przez organ odpowiedzi na pytanie dotyczące opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy zamiany oraz ewentualnie zastosowanych stawek tego podatku w przypadku uznania, iż obowiązek podatkowy występuje. Jak wynika ze wskazanego we wniosku o dokonanie interpretacji stanu faktycznego Skarżąca zawierała umowę zamiany z Gminą, na mocy której Gmina przeniosła własność używanej sieci ciepłowniczej na rzecz wnioskodawcy, natomiast wnioskodawca w zamian przeniósł na rzecz Gminy własność posiadanych udziałów Zakładu Gospodarki Komunalnej. Z uwagi na nieekwiwalentność rzeczy przenoszonych, Skarżąca zapłaciła na rzecz Gminy kwotę różnicy jaka powstała po dokonaniu wzajemnych potrąceń należności, gdyż sieć ciepłownicza miała większą wartość rynkową od zbywanych udziałów. Z treści pytania opartego o wskazany stan faktyczny wynikało, że przedmiotem interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie jest zdaniem sądu prawidłowe stanowisko Skarżącej, iż zawarta przez niego umowa zamiany z dopłatą dotyczy dwóch zupełnie różnych przedmiotów zamiany, z których w stosunku do jednego z nich, tj. sieci cieplnych mamy do czynienia ze zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, z drugiej strony mamy do czynienia z przeniesieniem prawa własności udziałów, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a w związku z czym na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Według Skarżącej, gdyby założyć, że skoro Gmina wystawiła fakturę VAT dokumentującą sprzedaż sieci cieplnej ze stawką zwolnioną, to zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy, czynność ta nie powinna podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, natomiast zbycie udziałów powinno być opodatkowane przez kupującego, tj. Gminę. Gmina jednak jako jednostka samorządu terytorialnego jest zwolniona z podatku na mocy art. 8 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dlatego też stwierdza Skarżąca, iż w opisanym stanie faktycznym, obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych nie ciąży na żadnej ze stron umowy. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy). Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiując czynności prawnych objętych opodatkowaniem, w całości odwołuje się do znaczenia nadanego im w przepisach prawa cywilnego (kodeksu cywilnego, kodeksu spółek handlowych oraz innych ustaw), zaś w odniesieniu do czynności procesowych - kodeksu postępowania cywilnego. W praktyce rozstrzygania spraw ze stosunków prawnopodatkowych należy zatem uwzględniać zasady, mechanizmy i specyfikę instytucji prawa cywilnego. Prawidłowo przywołały organy zapisy Kodeksu cywilnego , definiujące umowę zamiany. Na podstawie art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W myśl art. 604 Kodeksu cywilnego do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Rzeczami w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami zamiany w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy uznać , że umowa zamiany jest zobowiązującą, konsensualną umową wzajemną zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica pomiędzy obiema umowami polega na tym, że przy umowie zamiany w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony do przeniesienia własności rzeczy. Oczywiste jest, że ze względu na wzajemny charakter umowy zamiany wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna, nie jest jednak wykluczone zawarcie umowy zamiany przewidującej dopłatę pieniężną do świadczenia przez jedną ze stron. Dopłata taka nie zmienia charakteru umowy bowiem umowa nadal pozostanie umową zamiany. Zmianę charakteru tak zawartej umowy można rozważać jedynie wówczas, gdy dopłata taka ma ze względu na swoją wartość charakter ceny. Wówczas umowę taką należy kwalifikować jako umowę sprzedaży (zob. Kodeks cywilny tom II. Komentarz do artykułów 450-1088, Pod. red. K. Pietrzykowskiego, 4 wydanie, Wydawnictwo CH. Beck, s. 322). Z treści rozpoznawanego wniosku nie wynikało aby były podstawy do uznania, że dopłata była w istocie faktyczną ceną za przeniesienie własności sieci ciepłowniczej. Skarżąca wyraźnie wskazała, że była jedynie różnicą w wartościach rynkowych rzeczy. Tym samym nie ma podstaw do kwalifikowania zawartej umowy jako umowy sprzedaży. Bezspornym jest również w świetle przytoczonych powyżej wyjaśnień, że dopłata przy umowie zamiany nie czyni z tejże umowy - umowy mieszanej, która nie byłaby wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego należy stwierdzić, że czynność cywilnoprawna zawarta między Skarżącą a Gminą, będącą jednostką samorządu terytorialnego, jest umową zamiany i podlega przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Podstawę opodatkowania przy umowie zamiany w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi zatem wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek (art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy). Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się w oparciu o art. 6 ust. 2 tej ustawy na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów. Wbrew zarzutom skargi organ wskazał, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy np. umowa zamiany jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest : 1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług, 2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, - umowy spółki i jej zmiany, - umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych. Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednak, że samo bycie podatnikiem od towarów i usług przez jedną ze stron czynności nie wystarczy aby dana czynność zawarta przez podatnika tego podatku korzystała z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W każdym przypadku należy badać czy z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jedna ze stron jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z podatku tego jest zwolniona. W związku z tym podstawową kwestią są ustalenia dokonane na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Słusznie zauważył organ, że w sytuacji kiedy wolą wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji przepisów prawa w zakresie podatku od towarów i usług, to koniecznym jest wystąpienie z odrębnym zapytaniem, poprzez złożenie nowego wniosku o wydanie interpretacji w tym zakresie . Należy podkreślić, iż zapytanie Skarżącej dotyczyło opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy zamiany własności używanej sieci ciepłowniczej za własność udziałów Zakładu Gospodarki Komunalnej. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych o czym nadmieniły organy w udzielonej interpretacji. Zgodnie z treścią art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Natomiast § 2 wskazanego przepisu reguluje działania organu w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy poprzez wydanie interpretacji indywidualnej zawierającej wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Zaskarżona interpretacja zawiera ocenę stanowiska Skarżącej wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, w szczególności organ wskazał , iż opisana w stanie faktycznym umowa zamiany podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit.a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zobowiązanym do zapłaty podatku jest co do zasady Skarżąca jako strona nie zwolniona z opodatkowanie , bowiem organ nie był zobligowany w toczącym się postępowaniu do uwzględniania uwarunkowań wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług. Organ, wbrew twierdzeniom skargi, wskazał prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym. Wydana interpretacja spełnia zatem wymogi, o których mowa w art. 14c § 1 i § 2 Op. Z tych przyczyn skarga nie zasługuje na uwzględnienie i na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. nr 153 , poz.1270 ze zm./ została oddalona.