I SA/Łd 1178/10

Dnia 7 grudnia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2010 roku na rozprawie sprawy ze skargi J. R. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1178/10 Uzasadnienie Pismem z dnia [...] r. [...] zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o wydanie indywidualnej interpretacji. W uzasadnieniu wniosku podał, iż jest pracownikiem, zatrudnionym na pełny etat na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Dodatkowym źródłem dochodu wnioskodawcy są korepetycje z języka angielskiego wpisane do ewidencji działalności gospodarczej dla osób fizycznych prowadzonej przez Burmistrza Miasta, pod nazwą: nauka języka angielskiego; określenie przedmiotu działalności gospodarczej zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności: 85.59.A, nauka języków obcych. Wskazał, iż przychody z korepetycji z języka angielskiego rozlicza w urzędzie skarbowym jako przychody z działalności oświatowej wykonywanej osobiście, zgodnie art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od początku 2007 r. nie składa deklaracji miesięcznych. Zdaniem wnioskodawcy problem polega na tym, że są różne definicje działalności gospodarczej w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność, którą wnioskodawca prowadzi, korepetycje z języka angielskiego, jako działalność usługowa w jego ocenie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, natomiast w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest osobiście wykonywaną działalnością oświatową która nie mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. W związku z powyższym wnioskodawca zadał następujące pytania. Czy sposób rozliczania się z urzędem skarbowym jest właściwy? Czy interpretacja definicji działalności gospodarczej w odniesieniu do prowadzonej przez wnioskodawcę działalności jest poprawna? Czy prowadzenie korepetycji jako zajęcia dodatkowego wykonywanego osobiście wymaga wpisu do ewidencji działalności gospodarczej? Czy wnioskodawca może wyrejestrować działalność gospodarczą i nadal prowadzić korepetycje z języka angielskiego, rozliczając je przed urzędem skarbowym jako osobiście wykonywaną działalność oświatową? Strona wyraziła pogląd, iż rozliczanie przychodów z korepetycji z języka angielskiego w urzędzie skarbowym jako przychodów z działalności oświatowej wykonywanej osobiście, zgodnie art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zgodne z prawem. Zdaniem wnioskodawcy wpis do ewidencji działalności gospodarczej nie powinien mieć wpływu na sposób rozliczania przychodów z korepetycji w urzędzie skarbowym. Dopóki wnioskodawca prowadzi korepetycje z języka angielskiego osobiście, jest to działalność oświatowa wykonywana osobiście, zgodnie art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, że ewentualne wyrejestrowanie przez niego działalności gospodarczej nie będzie miało wpływu na sposób rozliczania przychodów z korepetycji w urzędzie skarbowym i że nadal będzie mógł on rozliczać korepetycje z języka angielskiego, jako osobiście wykonywaną działalność oświatową, zgodnie z art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. wydał indywidualną interpretację, w której uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji przywołano przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stwierdzono, iż rodzaj wykonywanych przez wnioskodawcę usług kwalifikuje go jako osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jako osobę osiągającą przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. W związku z czym sposób rozliczenia wnioskodawcy z urzędem skarbowym był nieprawidłowy. Dalej organ podał, iż w sytuacji, gdy wnioskodawca wyrejestruje przedmiotową działalność gospodarczą, prowadząc nadal korepetycje z języka angielskiego, to w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jego przychody zostaną zakwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli nadal będzie spełniać przesłanki określone w definicji pozarolniczej działalności gospodarczej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ wskazał również, że fakt dokonania rejestracji działalności gospodarczej nie przesądza kwestii zaliczenia uzyskiwanych przychodów do określonego źródła, gdyż regulacja tego zagadnienia podlega wyłącznie przepisom podatkowym. Pismem z dnia [...] r. wnioskodawca wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa. Strona podtrzymała swoje stanowisko zawarte we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie zawierała uzasadnienia zajętego przez organ podatkowy stanowiska. Na indywidualną interpretację z dnia [...] r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. wniósł J. R.. Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie: 1. przepisów art. 5a pkt 6 i art. 5b ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez ich błędną wykładnię; 2. naruszenie przepisu art. 13 pkt 2 ww. ustawy, poprzez jego niezastosowanie; 3. naruszenie przepisu art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez nieodniesienie się do argumentów strony. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zaskarżona interpretacja indywidualna podlega uchyleniu, jednak nie z przyczyn wyłożonych w skardze. Zadaniem sądu administracyjnego jest ocena zgodności z prawem zaskarżonych aktów organów administracji, w tym także interpretacji indywidualnych. W ramach owej kontroli legalności sąd administracyjny jest obowiązany badać także prawidłowość zastosowania art. 14c ordynacji podatkowej, zgodnie z którym interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (§1), a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Treścią interpretacji jest zatem rozstrzygnięcie, czy stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe czy nieprawidłowe. Uzasadnienie prawne negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy nie może ograniczać się wyłącznie do wskazania przepisów prawa podatkowego, które mogą mieć zastosowanie w sprawie i konkluzji, że w ich świetle stanowisko wnioskodawcy jest nieuzasadnione. Obowiązkiem organu jest dokonanie wykładni treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy. Jak wywiódł WSA w W. w wyroku z dnia [...]. sygn. [...] uzasadnienie prawne dokonanej w interpretacji indywidualnej oceny stanowiska wnioskodawcy nie może być utożsamiane z przytoczeniem przepisów prawa. Rzeczą organu jest wskazać, dlaczego w świetle tych przepisów pogląd wnioskodawcy jest wadliwy. Wymaga to odniesienia się do istoty argumentacji wnioskodawcy. Niestety, organ interpretacyjny rozpatrując niniejszą sprawę nie sprostał powyższym wymaganiom. Po pierwsze zaskarżona interpretacja indywidualna stanowi, w istocie przytoczenie treści wchodzących w grę przepisów prawa podatkowego i dowolne, bo nie uzasadnione i wręcz nie powiązane z treścią cytowanych przepisów stwierdzenie, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Po wtóre odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa jest jeszcze bardziej lakoniczna, żeby nie użyć słowa zdawkowo. W tej sytuacji kontrola legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej okazała się iluzją. Brak było bowiem w interpretacji prawnego uzasadnienia przyjętego stanowiska, a w istocie także brak wskazania przyczyn nieuwzględnienia poglądu prawnego wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W tej sytuacji uznać należało, że zaskarżona interpretacja indywidualna zapadła z naruszeniem art. 14c. §1 i §2 ordynacji podatkowej, zaś owo naruszenie mogło mieć zasadniczy wpływ na rozstrzygnięcie. Jedynie na marginesie sąd wyraża przy tym pogląd, że nawet, gdy nie ma w systemie obowiązującego prawa przepisu nakazującego pisemne uzasadnienie odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa to, w obliczu obszernej i konkretnej argumentacji zawartej w wezwaniu, organ winien choć skrótowo ustosunkować się do niej. Brak takiego odniesienia może być odebrany jako lekceważenie zasady zaufania do organów państwa, co w żadnym wypadku nie powinno mieć miejsca. W toku ponowionego postępowania interpretacyjnego organ będzie miał na uwadze przedstawione wyżej zapatrywania prawne i uniknie wskazanych błędów. W szczególności będzie baczył, by ponowna interpretacja indywidualna zawierała ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy oraz uzasadnienie prawne stanowiska organu, jeśli okażą się one odmienne. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 146 §1 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. . P Z. – C.