I SA/Bd 902/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 listopada 2010 r. sprawy ze skargi I. A.-S. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. Uchyla zaskarżoną interpretację, 2. Określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3. Zasądza od Ministra Finansów na rzecz I. A.-S. 200,00 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I. A.-S. w dniu 25 marca 2010 r. zwróciła się do Izby Skarbowej w B., Biura Krajowej Informacji Podatkowej w T. z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia. Strona podała, że w dniu 21 września 1990 r. nabyła spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 24 lutego 2009 r. na podstawie umowy ustanowiono odrębną własność przedmiotowego lokalu oraz dokonano przeniesienia jej na jej rzecz. Wnioskodawczyni podała, że jest osobą samotną, ma córkę, z którą jednak od lat nie utrzymuje kontaktu. Od kilku lat ma problemy ze zdrowiem, w związku z czym ponosi duże wydatki na leki. Utrzymuje się z renty po zmarłym mężu w wysokości [...] zł. Wskazała, że z tych powodów postanowiła przekazać mieszkanie synowi zaprzyjaźnionych sąsiadów za dożywocie. W związku z czym w dniu 05 lutego 2010 r. zawarła przedmiotową umowę o dożywocie, z której wynika, że w zamian za zapewnienie dożywotniego utrzymania, wyżywienia, ubrania, zamieszkania w całym przedmiotowym lokalu z prawem korzystania z kuchni, łazienki, wc, korytarza i wszelkich innych pomieszczeń i urządzeń oraz zapewnienie opieki w chorobie i na starość, w tym pełnej opieki lekarskiej oraz zapewnienie pogrzebu, przeniosła własność samodzielnego lokalu mieszkalnego na rzecz syna sąsiadów. W związku z takim stanem faktycznym zadała organowi pytanie, czy ma obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu przekazania mieszkania na podstawie umowy o dożywocie, zważywszy na fakt, że uczyniła to przed upływem 5 lat od daty nabycia ww. lokalu od spółdzielni, korzystając z preferencyjnej ceny? Zdaniem strony obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu nie ma gdyż nie nastąpiła sprzedaż mieszkania, a ona nie otrzymała z tytułu umowy o dożywocie żadnych środków finansowych, gdyż umowę przeniesienia prawa do lokalu zawarła w zamian za opiekę, utrzymanie i wyżywienie. Skarżąca podkreśliła, że nie stać ją na zapłatę 19 % podatku od wartości rynkowej mieszkania, tj. od kwoty [...] zł. gdyż uregulowanie tak wysokiego podatku znacznie przerasta jej możliwości finansowe. Zaznaczyła, że w sytuacji, gdy miałaby wyższe dochody nie musiałaby zawierać takiej umowy, ponieważ byłaby w stanie sama się utrzymać. Interpretacją indywidualną z dnia [...] Minister Finansów stwierdził, że stanowisko zawarte we wniosku jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ wskazał, że art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.)stanowi, że każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w tym przepisie stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje ona w wykonaniu działalności gospodarczej. Organ przytoczył treść art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który reguluje umowę dożywocia. Organ podał, że umowa ta jest formą odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ odnosząc się do stanu faktycznego wskazał, że w przedmiotowej sprawie pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło przekształcenie lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności, tj. od końca 2009 r. W konsekwencji więc, odpłatne zbycie ww. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na podstawie umowy dożywocia w 2010 r. stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 omawianej ustawy. Zbycie lokalu przed upływem ww. 5 lat powoduje, że na podstawie art. 30e ust. 1 i 4 cytowanej ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) strona powinna zapłacić podatek dochodowy w wysokości 19 % podstawy obliczenia podatku. Organ przyznał, że umowa dożywocia nie określa kwotowo ceny za jaką nieruchomość jest zbywana. Organ stwierdził, że na podstawie art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód dożywotnika określa się w oparciu o wartość rynkową zbywanej nieruchomości lub prawa. W konsekwencji, przychodem strony z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości będzie wartość rynkowa tej nieruchomości, którą należy określić na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Natomiast koszty uzyskania przychodów będą stanowiły udokumentowane koszty nabycia, tj. w sytuacji przedstawionej we wniosku, uiszczona na rzecz Spółdzielni cena nabycia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość tego lokalu, poczynione w czasie jego posiadania. Od tak obliczonej kwoty strona będzie zobowiązana do zapłaty 19 % podatku dochodowego od osób fizycznych. Strona nie zgodziła się z taką interpretacją i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona wniosła o zmianę zaskarżonej interpretacji i wydanie orzeczenia zgodnego ze złożonym wnioskiem. Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji indywidualnej, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Strona na powyższe rozstrzygnięcie wniosła skargę do tut. wnosząc o zmianę wydanej interpretacji, jako niezgodnej z prawem. Zdaniem strony przy wydaniu interpretacji doszło do naruszenia art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego. W uzasadnieniu strona podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko. Zarzuciła, że przedmiotowa interpretacja pozostaje w rażącej sprzeczności z interesem społecznym, a wykładnia przywołanych w niej przepisów prawa jest zbyt daleko idąca. Zdaniem skarżącej, brak jest racjonalnych przesłanek do twierdzenia, że stan faktyczny opisany we wniosku o interpretację indywidualną ma oparcie w przytoczonych przez organ przepisach prawa podatkowego. W tym zakresie strona podniosła, że nie zgadza się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, iż umowa dożywocia jest, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formą odpłatnego zbycia nieruchomości. Zdaniem skarżącej, jest to nadinterpretacja ww. przepisu, albowiem ustawodawca wyraźnie wskazał w nim źródła przychodów, nie wymieniając wśród nich umowy o dożywocie. Skarżąca podniosła, że w zamian za przekazanie mieszkania nie otrzymała żadnych środków pieniężnych, zapewniła sobie jedynie opiekę w chorobie, na starość oraz pochówek po śmierci. Zdaniem skarżącej, przedmiotem tej czynności prawnej nie było odpłatne zbycie nieruchomości, w związku z czym, czynność ta nie rodzi obowiązku podatkowego. W tych okolicznościach, strona nie zgodziła się z ustaleniem organu, co do konieczności zapłaty 19 % podatku od wartości rynkowej mieszkania, określonej w kwocie [...] zł. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna albowiem zaskarżony akt narusza prawo. Należy wskazać, że sąd administracyjny na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a (ostatni ze wskazanych punktów dotyczy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Kontroli Sądu w sprawie niniejszej poddana została interpretacja przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia. Jak wynika z akt sprawy skarżąca przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie na własność mieszkania od spółdzielni (24 lutego 2009 r. – odrębna własność lokalu ) w niecały rok później tj. 05 lutego 2010 r. zawarła umowę o dożywocie, z której wynika, że w zamian za zapewnienie : dożywotniego utrzymania, wyżywienia, ubrania, zamieszkania w całym przedmiotowym lokalu z prawem korzystania z kuchni, łazienki, wc, korytarza i wszelkich innych pomieszczeń i urządzeń oraz opieki w chorobie i na starość, w tym pełnej opieki lekarskiej oraz kosztów pogrzebu, strona przenosi własność lokalu na rzecz P. S. Do wniosku załączono akt notarialny dot. umowy dożywocia, w którym strony ustaliły, iż wartość umowy dożywocia określa się na kwotę [...] zł. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym podatniczka zadała pytanie, czy z tytułu przekazania mieszkania w drodze umowy dożywocia, które nastąpiło przed upływem 5 lat od daty nabycia przedmiotowego mieszkania od spółdzielni , po preferencyjnej cenie ma obowiązek zapłaty podatku dochodowego? Zdaniem strony, ze względu na fakt, iż nie nastąpiła sprzedaż mieszkania i strona nie otrzymała żadnych środków finansowych nie jest zobowiązana do zapłaty podatku, w sytuacji gdy zbyła mieszkanie w zamian za dożywocie. Strona podała, że nie jest w stanie zapłacić podatku od [...] zł., gdyż to przekracza jej możliwości finansowe. Organ w interpretacji z dnia [...] nr [...] uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. Wskazał, że skutkiem zawartej umowy o dożywocie nastąpiło zbycie lokalu i to odpłatne i dlatego strona zobowiązana jest do zapłaty podatku dochodowego bo zbyła lokal przed upływem 5 lat od jego nabycia. Sąd stwierdza, że argumentacja strony w tej kwestii nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż umowa dożywocia, o której mowa w zacytowanym przepisie art. 908 Kodeksu cywilnego jest umową wzajemną i odpłatną i w tej części Sąd zgadza się z argumentacją organu. Problem dotyczy ustalenia wartości tej umowy. Jak wynika z akt sprawy strony zgodnie oświadczyły, że wartość umowy dożywocia ustalają na kwotę [...]. Ta kwestia została zdaniem Sądu zupełnie pominięta przez organy, które powinny się odnieść do podanej kwoty poprzez sprawdzenie czy kwota ta bez przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej. To oznacza, że organ udzielił niepełnej interpretacji pomijając ważny jak się zdaje aspekt wyceny umowy dożywocia, podany przez strony. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o interpretację prawa podatkowego organy winny uwzględnić tę kwestię, iż umowa dożywocia została wyceniona przez strony. Zdaniem Sądu najpierw ta kwota winna podlegać ocenie, gdyż stosowanie cen rynkowych możliwe jest tylko w sytuacji, gdy cena z umowy bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej zbytego prawa ( art. 19 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). A ta okoliczność nie została wskazana przez organy. Mając powyższe na względzie , Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) . O wykonalności orzekł w oparciu o art. 152 , o kosztach na podstawie art. 200 cyt. ustawy.