II FSK 1487/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska- Nowacka, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Bartosz Wojciechowski, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych A. D. i J. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 940/10 w sprawie ze skargi A. D. i J. D. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 21 września 2010 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) przyznaje od Skarbu Państwa – z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy - pełnomocnikowi adw. M. L. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych zwiększoną o należny podatek od towarów i usług, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 940/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę A. D. i J. D. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 21 września 2010 r., w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Stan faktyczny sprawy Sąd przedstawił następująco: Decyzją z dnia 7 czerwca 2010 r. Burmistrz S. określił J.D. , A. D., E. S. oraz R. T. wysokość zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2008 r. w kwocie 2.952,- zł. Powyższa decyzja została doręczona: J. D. - w dniu 22 czerwca 2010 r., A. D. - w dniu 17 czerwca 2010 r., E. S. - w dniu 8 czerwca 2010 r., R. T.- w dniu 9 czerwca 2010 r. Postanowieniem z dnia 21 września 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. stwierdziło, że odwołanie J. D. oraz A. D. od powyższej decyzji zostało wniesione z uchybieniem terminu. Organ odwoławczy wskazał, że doręczenie przesyłek zawierających decyzję z dnia 7 czerwca 2010 r. zostało udokumentowane na zwrotnych potwierdzeniach odbioru, w treści decyzji zostało zaś zawarte prawidłowe pouczenie o prawie i terminie do złożenia odwołania. Termin do złożenia odwołania dla wszystkich podatników rozpoczął swój bieg w chwili podjęcia przesyłki przez ostatniego z adresatów, którym był J. D. W konsekwencji, przyjąć należało, że termin zaczął biec w dniu 23 czerwca 2010 r. i upłynął w dniu 6 lipca 2010 r. Organ podał, że A. D. i J. D. wnieśli odwołanie pismem z dnia 10 lipca 2010 r., złożonym osobiście w siedzibie organu podatkowego w dniu 12 lipca 2010 r., co zostało potwierdzone prezentatą Urzędu Miasta i Gminy w S. Organ wyjaśnił ponadto, że w chwili wniesienia odwołania strony nie złożyły wniosku o przywrócenie terminu. Na postanowienie w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania podatnicy złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, argumentując, że odwołanie od decyzji wniesiono w dniu 10 lipca 2010 r., co zostało udokumentowane potwierdzeniem nadania za pośrednictwem poczty z dnia 10 lipca 2010 r. nr [...]. Przesyłka zawierała ponadto wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, w którym uprawdopodobniono, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podnosząc, że akta sprawy, przesłane przez Burmistrza S. wraz z odwołaniem od decyzji, nie zawierały ani koperty, ani wniosku J. D. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Sąd pierwszej instancji stwierdził, że spór między podatnikami a organem, dotyczący terminu i sposobu odwołania nie ma w istocie wpływu na ocenę zaskarżonego postanowienia; niezależnie od tego, czy odwołanie zostało nadane przez strony w placówce pocztowej w dniu 10 lipca 2010 r., czy też złożono je osobiście w siedzibie organu pierwszej instancji w dniu 12 lipca 2010r., środek odwoławczy został wniesiony po terminie, który upłynął w dniu 6 lipca 2010 r. Odnosząc się do kwestii złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, WSA w Bydgoszczy podkreślił, że wykracza ona poza granice sprawy sądowoadministracyjnej o jakich mowa w art. 134 § 1 p.p.s.a. Toczące się przed Sądem postępowanie ogranicza się wyłącznie do kontroli legalności postanowienia stwierdzającego wniesienie odwołania z uchybieniem terminu; przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jest sprawą odrębną. W skardze kasacyjnej wywiedzionej przez skarżącą od powyższego wyroku, wniesiono o uchylenie orzeczenia Sądu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy oraz o zasądzenie zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 134 p.p.s.a. oraz art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), poprzez uznanie, że w sprawie przeprowadzono kompleksowe postępowanie dowodowe i wyjaśniono wszystkie istotne okoliczności, w sytuacji gdy skarżąca od początku twierdziła, że odwołanie od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy S. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu nadała dnia 10 lipca 2010 r. jedną przesyłką poleconą, a w toku postępowania nie podjęto żadnych czynności wyjaśniających rozbieżności we wskazanej kwestii, 2) art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię oraz naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 145 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 162, art. 168 § 2, art. 222, art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania w sytuacji nieusunięcia wątpliwości i nierozpoznania wniosku skarżącej o przywrócenie terminu, 3) błędną wykładnię art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że z zasad działania organów podatkowych na podstawie prawa i prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wynika niemożność kwestionowania błędów czy wykazywania uchybień tychże organów w toku postępowania. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od wyroku Sądu pierwszej instancji przez J. D., skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Bydgoszczy oraz o zasądzenie na rzecz B. L. kosztów zastępstwa procesowego oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, a polegające na naruszeniu art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269; dalej "p.u.s.a.") oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez ustalenie, że kwestia złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jest kwestią odrębną, niepodlegającą kontroli w niniejszej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi kasacyjne jako oczywiście bezzasadne, podlegają oddaleniu. Stan faktyczny sprawy jest bezsporny i sprowadza się do ustalenia, że podatnicy wnieśli odwołanie od decyzji Burmistrza S. z dnia 7 czerwca 2010 r. po terminie określonym w art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, to jest po upływie 14 dni od dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji. Rację mają zatem zarówno organ odwoławczy, jak i Sąd pierwszej instancji, ustalając, że w takim stanie rzeczy organ odwoławczy miał obowiązek stwierdzić fakt wniesienia odwołania z uchybieniem terminu w przewidzianej prawem formie procesowej, a więc w postaci postanowienia, o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Podejmując rozstrzygnięcie w oparciu o ten przepis, organ odwoławczy ogranicza się wyłącznie do badania, czy odwołanie zostało wniesione w terminie. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej. Taka interpretacja art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przyjmowana jest zgodnie w doktrynie i orzecznictwie (por. między innymi: wyrok NSA z 8 lipca 2010 r., II FSK 372/09; A. Kabat, [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wydanie 7, Warszawa 2011, str. 885). W rezultacie skoro Sąd pierwszej instancji przyjął, że organ odwoławczy, stwierdzając fakt naruszenia terminu złożenia odwołania, postąpił zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, to bezzasadny okazał się zarzut podniesiony w punkcie drugim skargi kasacyjnej wniesionej przez pełnomocnika A. D. Podobnie za nieuzasadnione należy uznać pozostałe zarzuty, to jest dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, albowiem stan faktyczny istotny z punktu widzenia oceny uchybienia terminowi do wniesienia spornego odwołania został ustalony w sposób prawidłowy i co do zasady nie był kwestionowany przez skarżących. W odniesieniu do pozostałych zarzutów skarg kasacyjnych, zauważyć należy, że nie dotyczą one meritum sprawy, ale postawione są jakby obok rozstrzygnięć zarówno organu odwoławczego, jak i Sądu pierwszej instancji. Prezentując je, pełnomocnicy stron wychodzą z założenia, że rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania ma znaczenie przy kontroli postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Teza ta jest jednak błędna. W rzeczywistości kwestia rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności w postępowaniu podatkowym, nie ma wpływu ani na fakt uchybienia terminowi, ani na obowiązek organu odwoławczego wydania postanowienia stwierdzającego ten fakt, zgodnie z powołanym już wcześniej wielokrotnie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji postąpił zatem właściwie, ograniczając swoją kontrolę wyłącznie do zaskarżonego postanowienia. Zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 1 p.u.s.a. okazał się w konsekwencji nieuzasadniony. Podobnie bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 12 § 6 pkt 2, art. 162, art. 168 § 2, art. 222 Ordynacji podatkowej, skoro przepisy te nie znajdowały – ze względu na przedmiot rozstrzygnięcia – żadnego zastosowania w sprawie. Na marginesie, sąd w niniejszym składzie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1443/11, zgodnie z którym "...rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 (Ordynacji podatkowej) jest (...) etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ww. ustawy, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim)." Jeżeli zatem rację mają skarżący, że został w niniejszej sprawie złożony wniosek o przywrócenie terminu, to i tak wniosek ten podlegał rozpoznaniu dopiero po wydaniu zaskarżonego postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu. Podsumowując, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., wydając dnia 21 września 2010 r. postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, postąpiło w sposób prawidłowy. Kwestionowane postanowienie nie tylko nie naruszało zasady legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej) oraz zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), ale w pełni zasady te realizowało. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 oraz art. 250 p.p.s.a. (uwzględniając okoliczność, że tylko pełnomocnik z urzędu tylko jednego ze skarżących złożył stosowny wniosek i oświadczenie), orzekł jak w sentencji.