III SA/Wa 2774/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretacje indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. We wniosku z dnia 15 kwietnia 2008 r. o wydanie interpretacji indywidualnej A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej też "Skarżąca" lub "Spółka") przedstawiła stan faktyczny, z którego wynikało, iż wynajmowała bankowi powierzchnię w budynku biurowym. Bank po rozpoczęciu umowy najmu dokonał istotnych modyfikacji w najmowanej powierzchni celem dostosowania jej do potrzeb prowadzonej działalności. W przedmiotowej umowie najmu zawarto postanowienie, iż najemca przy zwrocie przedmiotu najmu Spółce jest zobowiązany na jej żądanie usunąć wykonane prace wykończeniowe. Wynajmujący, wobec zwrócenia lokalu w stanie niezgodnym z umową najmu, zażądał odszkodowania. Bank, aby uniknąć postępowania sądowego, zgodził się na wypłatę odszkodowania. Zostało zawarte porozumienie, w którym podano wysokość odszkodowania oraz z jakiego tytułu jest ono należne. W ugodzie postanowiono, iż Spółka zrzeka się roszczenia o żądanie od najemcy usunięcia całości lub części prac wykończeniowych z przedmiotu najmu, oraz wszelkich innych roszczeń, uprawnień, zarzutów i twierdzeń, jakiegokolwiek rodzaju, które przysługiwały lub mogły przysługiwać wynajmującemu w związku z umową najmu, pod warunkiem zapłaty odszkodowania przez bank. W związku z powyższym Skarżąca zadała pytanie, czy kwota odszkodowania zapłacona przez bank stanowi wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez nią usług w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej zwanej też "ustawą"). W przypadku odpowiedzi twierdzącej na powyższe pytanie, Spółka zapytała, czy może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do takiej czynności, zgodnie z art. 15 ustawy. W ocenie Skarżącej otrzymana kwota ma charakter odszkodowania i nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie na rzecz najemcy usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dodatkowo z tytułu jej przyjęcia nie jest podatnikiem VAT. Z treści art. 7 i 8 ust. 1 ustawy Spółka wywiodła, że dana czynność podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy zawiera w sobie element "świadczenia", czy to w postaci działania, czy też zaniechania. Według Spółki w przedstawionym stanie faktycznym w zamian za kwotę wpłaconą przez bank Spółka zrzekła się wszelkich roszczeń z umowy najmu. Otrzymane pieniądze stanowią więc wyrównanie strat (szkód), jakie poniosła w związku z nieprawidłowym działaniem najemcy. Podkreśliła, że jedyną rzeczą, do której się zobowiązała, było zrzeczenie się wszelkich roszczeń związanych z wygasłą umową najmu. Nie doszło zatem, zdaniem Spółki, do żadnego jej świadczenia na rzecz banku. Zrzeczenia się roszczeń nie można przy tym traktować jako tolerowania pewnej czynności lub sytuacji, albo jako powstrzymywanie się od dokonania czynności. Spółka podniosła, że samo wyrządzenie szkody w jej majątku i uzyskanie odszkodowania nie może determinować działalności gospodarczej, skutkującej uznaniem Spółki za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Tym samym, nawet niezależnie od tego, czy zrzeczenie się (wygaśnięcie) roszczenia w związku z otrzymanym odszkodowaniem umownym będzie uznane za usługę świadczoną za wynagrodzeniem, nadal pozostanie ono neutralne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, jako że nie zostało ono dokonane przez osobę działającą w charakterze podatnika. Spółka wskazała, że trudno uznać, iż można prowadzić działalność gospodarczą polegająca na zrzekaniu się określonych roszczeń cywilnoprawnych w zamian za odszkodowanie, a tym samym być podatnikiem VAT z tego tytułu. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lipca 2008 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Organ wskazał, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady - jako dostawa lub świadczenie usług - każde świadczenie na rzecz kontrahenta - osoby fizycznej, osoby prawnej, jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej. Przy tym przez świadczenie, zdaniem Organu, należy rozumieć każde zachowanie się podatnika, w tym także powstrzymanie się od działania (zaniechanie) czy tolerowanie czynności lub sytuacji (znoszenie). W związku z powyższym do omawianej powyżej sytuacji zaliczyć należy sytuację wypłacenia przez bank odszkodowania w związku z niewykonaniem zobowiązania. Zatem, w ocenie Organu, otrzymane przez Skarżącą odszkodowanie w związku z niewykonaniem zobowiązania stanowi wynagrodzenie w sytuacji, w której właściciel lokalu po zakończeniu umowy przyjął nieruchomość w stanie niezgodnym z zawartym porozumieniem. Wypłacone odszkodowanie stanowi, zdaniem Organu, pewien rodzaj ekwiwalentu za świadczoną usługę. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie powyższej interpretacji zarzucono naruszenie art. 8 ust. 1 ustawy przez uznanie, iż odszkodowanie wypłacone na podstawie ugody zawartej w związku z roszczeniem o przywrócenie przedmiotu najmu do stanu pierwotnego stanowi wynagrodzenie należne w zamian za świadczenie usług w rozumieniu tego przepisu. Spółka powtórzyła swoje stanowisko i ponownie powołała się na istniejące orzecznictwo sądowe w podobnych sprawach. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 punkt 4a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy procesowej, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie. Spółka prawidłowo oceniła, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia postawionego we wniosku pytania, ma art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Minister, choć tego poglądu nie wyraził jednoznacznie, przyjął, iż usługą świadczoną w niniejszej sprawie przez Spółkę, było powstrzymywanie się od dokonania czynności polegających na żądaniu naprawienia szkody wynikłej z nieusunięcia modyfikacji w przedmiocie umowy najmu oraz na sądowym dochodzeniu odszkodowania. Należy więc przyjąć, że usługa, jaką Minister upatruje w tym przypadku, wymieniona jest w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy. Spółka zasadnie jednak podkreśliła, iż zrzeczenie się przez nią roszczeń (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności) jest prostą, prawną konsekwencją otrzymania odszkodowania. Przypomnieć należy, że obowiązująca w prawie cywilnym zasada pełnej kompensacji szkody nie pozwala na otrzymanie odszkodowania w wysokości przekraczającej wartość tej szkody. Wypłata odszkodowania nie może być źródłem dodatkowego, bezpodstawnego wzbogacenia. Zatem nawet bez tego zastrzeżenia umownego, na mocy którego Skarżąca zrzekła się ostatecznie i nieodwołalnie swoich roszczeń pod warunkiem wypłaty umówionego odszkodowania, Spółka i tak nie byłaby uprawniona do otrzymania żadnego dalszego odszkodowania od najemcy. Ze strony Skarżącej nie nastąpiło więc świadczenie żadnej usługi powstrzymania się od dokonania czynności, tolerowania czynności albo sytuacji (poza wszelkim sporem jest, że w sprawie nie nastąpiła odpłatna dostawa towaru). Ostatecznie w stanowisku Ministra Spółka właściwie upatruje analogii do poglądu, że zapłata za dostawę towaru jest wynagrodzeniem za usługę powstrzymywania się przez kontrahenta od dochodzenia należności na drodze sądowej. Rozumując w ten sposób należałoby dojść do wniosku, że w relacjach handlowych regułą jest opodatkowanie dwóch stron transakcji, np. dostawy towaru – dostawca byłby opodatkowany na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż dokonuje odpłatnej dostawy towaru, zaś odbiorca opodatkowany byłby z tej racji, że świadczy "usługę" powstrzymania się od dochodzenia swoich roszczeń przed sądem. Co więcej – tę samą usługę świadczyć miałby dostawca towaru, co wykluczyć należy też z tego powodu, że dostawa nie może być jednocześnie usługą, zaś usługa dostawą. Zasadnie też Spółka podkreśliła, że zapłata odszkodowania nie pozostawała w niniejszej sprawie w żadnym przyczynowym związku z żadną czynnością wymienioną w art. 5 ust. 1 ustawy. Wypłacone Spółce odszkodowanie nie jest ekwiwalentem za jej usługę, lecz stanowi konsekwencję pewnego zdarzenia wcześniejszego, tj. naruszenia przez wynajmującego warunków umowy najmu. Z tego względu stanowisko Skarżącej należało uznać za w pełni prawidłowe, co Minister uwzględni w dalszym postępowaniu. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. W kwestii wstrzymania jej wykonania Sąd orzekł na podstawie art. 152, zaś w kwestii kosztów postępowania – na podstawie art. 200 tej ustawy procesowej