I SA/Bk 504/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi A. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2010 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r. oddala skargę. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] lipca 2010 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] kwietnia 2010 r. nr [...] ustalającą Pani A. F. (dalej skarżąca, strona) zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r. w kwocie 198.983 zł. W sprawie tej organy skarbowe w wyniku przeprowadzonego postępowania przyjęły do rozliczenia za 2005 r. wysokość poniesionych przez skarżącą wydatków w łącznej kwocie 679.101,51 zł oraz uzyskanych przychodów w kwocie 154.218,85 zł. Stan posiadanych środków pieniężnych na 1 stycznia 2005 r. ustalono w kwocie 320.580,55 zł, natomiast na koniec badanego okresu w kwocie 61.008,68 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że skarżąca nie uprawdopodobniła, że wydatki i mienie z roku 2005 pochodziły ze źródeł opodatkowanych lub zwolnionych z opodatkowania, wskazanych przez nią w trakcie postępowania. Organ nie uwzględnił wyjaśnień skarżącej, iż uzyskała ona przychód pomiędzy 20-30 tys. zł (w kwotach po denominacji) ze sprzedaży truskawek pochodzących z plantancji prowadzonej w latach 1967-1975 we wsi E. Wskazał, że pomimo licznych wezwań, skarżąca nie potrafiła wskazać okoliczności uprawy truskawek tj. podać powierzchni upraw, wielkości zbiorów oraz w jaki sposób ustaliła wysokość przychodów uzyskanych z tytułu uprawy. Jak ustalono, plantacja truskawek w rzeczywistości należała do rodziców skarżącej - M. i M. C. Dyrektor Izby Skarbowej uznał też za wiarygodne zeznania świadka K. Z., byłego sołtysa wsi E. (przez 40 lat od 1967 r.), który znał Państwa C. Z zeznań tego świadka wynika, że uprawa truskawek była średniej wielkości, zaś pieniądze ze sprzedaży truskawek były jedynie dodatkiem do bieżącego utrzymania i bieżących potrzeb domowych. W ocenie organu odwoławczego w sprawie dostatecznie wyjaśniono kwestię formy i terminów płatności za nieruchomość nabytą przez stronę w 2005 r. Wskazano, iż z aktu notarialnego z [...] maja 2005 r. wynika, że cena 600.000 zł za nieruchomość położoną w B. przy ulicy [...] została uiszczona w całości do dnia podpisania tego aktu. Powyższe potwierdził w akcie notarialnym przedstawiciel poprzedniego właściciela - Spółki "O", jak również skarżąca we własnoręcznie podpisanym oświadczeniu o poniesionych wydatkach w 2005 r. Organ nie dał natomiast wiary przedłożonemu przez stronę oświadczeniu R. S. z [...] maja 2009 r., z którego wynikało, że skarżąca należność za zakupioną nieruchomość spłaciła do końca 2006 r. Pomimo podjętej przez organ pierwszej instancji próby uzyskania informacji o przedmiotowej transakcji od Spółki "E" (obecna nazwa Spółki "O") oraz jej prezesa zarządu S. D. i głównego księgowego A. Z. M. nie udało się ustalić faktycznej siedziby Spółki oraz miejsca zamieszkania ww. osób. W uzasadnieniu decyzji wskazano także, że zajętego w sprawie stanowiska nie może zmienić powołanie się przez pełnomocnika strony w postępowaniu odwoławczym na to, że skarżąca od 1969 r. żyła w konkubinacie z M. F. oraz, że środki uzyskane ze sprzedaży precjozów i obrazów zostały w 1993 r. zamienione na dolary USA i sprzedane w 2003 r. Podkreślono, że w trakcie postępowania Dyrektor UKS zwracał się do skarżącej o podanie źródeł pochodzenia środków wydatkowanych na zakup w 2005 r. nieruchomości położonej w B. przy ul. [...]. Skarżąca podając źródła finansowania tych wydatków nie wskazała wśród nich renty rodzinnej i pomocy finansowej M. F. Zatem, nawet gdyby przyjąć, iż skarżąca otrzymywała środki z tych tytułów, to nie były one źródłem finansowania wydatków z roku 2005. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że z pisma z 15 czerwca 2010 r. nie wynika, żeby środki uzyskane z innych źródeł (poza sprzedażą precjozów i obrazów, które zostały w całości uwzględnione przez Dyrektora UKS), w tym ze sprzedaży truskawek oraz ewentualnie z renty rodzinnej, zostały przez skarżącą przewalutowane. Tym samym środki pieniężne, na których posiadanie powołał się pełnomocnik strony nie mogły zostać uchronione przed skutkami inflacji, a w konsekwencji posłużyć, jako oszczędności z lat wcześniejszych do sfinansowania wydatków i mienia z 2005 r. W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik strony zaskarżył w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. zarzucając jej naruszenie: 1. przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy: 1.1. art.122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej zwanej "o.p." przez zaniechanie wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy, jak też obciążenie skarżącej negatywnymi konsekwencjami, związanymi z okolicznościami niewyjaśnionymi w sytuacji, gdy winny być one rozstrzygnięte na korzyść podatnika; 1.2. art. 121 o.p. poprzez przeprowadzenie postępowania naruszającego zasadę zaufania do organu; 1.3. art. 191 o.p. poprzez wadliwą, dowolną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie, skutkującą wadliwym ustaleniem podstawy opodatkowania w zryczałtowanym podatku od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r.; 1.4. art. 285a § 3 o.p. poprzez niewskazanie, w skierowanym do strony wezwaniu z 25 czerwca 2008 r., istnienia okoliczności uzasadniających przypuszczenie, że kontrolowany nie ujawnił wszystkich obrotów lub przychodów; 1.5. art. 233 § 1 o.p. poprzez jego wadliwe zastosowanie, skutkujące utrzymaniem w mocy decyzji organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy decyzja winna zostać uchylona; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 20 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) – dalej zwanej "u.p.d.o.f." poprzez wadliwą interpretację, polegającą na przyjęciu, jako podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach dochodu w 2005 r. przychodów skarżącej z lat poprzednich. Wskazując na powyższe zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazano, że w sprawie nie zostały w sposób wyczerpujący zbadane okoliczności faktyczne dotyczące przychodów, jakie uzyskiwała skarżąca ze stosunku pracy w latach 1958-1990, przychodów osiąganych w okresie pozostawania w związku małżeńskim ze S. S. oraz przychodów osiąganych w latach 1975-1983 przez małżonków A. i M. F. i poczynienia w tym okresie oszczędności oraz podziału majątku dokonanego po rozwodzie, jak również terminów dokonania zapłaty na rzecz "O" Sp. z o.o. za nieruchomość położoną w B. przy ul. [...]. Autor skargi zarzuca, że organ nie podjął czynności, mających na celu ustalenie wynagrodzenia strony przed 1997 r., w szczególności nie zwrócił się w tym zakresie o udzielenie informacji do ZUS. Wskazał, że z informacji pochodzącej od skarżącej wynika, że pracowała w B. Z. R. razem z B. Z. i B. R., które mogą to potwierdzić. Skarżąca podała również pełnomocnikowi, że od 1969 r. żyła w konkubinacie z M. F., w 1975 r. zawarła z nim związek małżeński, który trwał do rozwodu tj. 1983 r. Skarżąca po rozwodzie otrzymała od byłego męża z tytułu podziału majątku dorobkowego znaczną kwotę gotówki, która została zaoszczędzona w oparciu o wysokie dochody uzyskiwane przez M. F. Zdaniem pełnomocnika organ pominął także oszczędności z okresu, gdy skarżąca pozostawała w związku ze S. S. Pełnomocnik podniósł również, że skarżąca poinformowała go, że w latach siedemdziesiątych i osiemdziesiątych wielokrotnie przebywała za granicą w Rosji, Turcji i na Węgrzech na krótkotrwałych wyjazdach w celach handlowych skąd przywoziła złoto, dolary oraz towary handlowe, które następnie sprzedawała w kraju na bazarach – co mogą potwierdzić B. Z. i S. R. Pozyskane w ten sposób środki zostały wydatkowane na zakup nieruchomości w roku 2005. Ponadto skarżąca otrzymała w 2001 r. rekompensatę z tytułu pracy w szkodliwych warunkach w kwocie 8.871,78 zł, która to kwota nie była ujęta w zeznaniu rocznym PIT-36. Pełnomocnik wyjaśnił, że strona nie ujawniła wcześniej informacji dotyczących zakupu dolarów stanowiących lokatę oszczędności, wyjazdów handlowych i uzyskanych z tego tytułu dochodów, a także pozostawania w związku małżeńskim z M. F. ze względu na brak zaufania do organów kontroli skarbowej. Zdaniem pełnomocnika organ występując na podstawie art. 285a § 3 o.p. do kontrolowanego o złożenie oświadczenia o stanie majątkowym powinien wskazać okoliczności, które uzasadniają przypuszczenie, iż nie wszystkie obroty lub przychody kontrolowanego zostały ujawnione. W niniejszej sprawie okoliczności tych nie wykazano, nadto wezwanie do złożenia oświadczenia majątkowego zostało skierowane do kontrolowanej bezpośrednio po wszczęciu postępowania kontrolnego. W końcówce skargi podkreślono, że skarżąca uzyskała dochód, którego pochodzenie jest znane, jednakże nieuwzględnione przez organ kontroli skarbowej, a zatem nie można mówić o nieujawnionych źródłach przychodu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. od dochodów (przychodów) z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach dochodu pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 75 %. W postępowaniu dotyczącym przychodów ze źródeł nieujawnionych organ podatkowy wysokość przychodu podatnika ustala na podstawie znamion zewnętrznych, tj. wydatków świadczących o sytuacji ekonomicznej podatnika. W tym celu przyrównuje wysokość wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, do uzyskanych przychodów, zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych z opodatkowania, oraz zasobów finansowych, które zgromadził wcześniej. W przypadku ustalenia, że poniesione wydatki przekraczają przychody oraz zgromadzone wcześniej zasoby finansowe organ podatkowy zyskuje uprawnienie do przyjęcia, że powstała różnica stanowi przychód podatnika nie znajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzący ze źródeł nieujawnionych. Wykazanie, iż jest inaczej, ciąży natomiast na podatniku, który z takiego faktu wyprowadza dla siebie korzystne skutki prawne. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy skarbowe w pełni zrealizowały obowiązek podjęcia wszelkich działań w kierunku zebrania pełnego materiału dowodowego i dokonania jego wszechstronnej oceny. W pierwszej kolejności należy wskazać, że zebrane w sprawie dowody świadczą o tym, że skarżąca w 2005 r. poniosła wydatek w wysokości 600.000 zł w związku zakupem nieruchomości przy ulicy [...] w B. Otóż z aktu notarialnego z [...] maja 2005 r. wynika, że cena 600.000 zł za ww. nieruchomość została uiszczona w całości do dnia podpisania tego aktu. Potwierdził to przedstawiciel Spółki "O" – zbywcy nieruchomości, co zostało odnotowane w treści aktu notarialnego - "Cenę przedmiotu umowy strony określają na łączną kwotę 600.000 zł (sześćset tysięcy złotych), która została zapłacona w całości przez kupującą, co przedstawiciel strony sprzedającej potwierdza". Podkreślenia także wymaga, że zapłatę kwoty 600.000 zł w 2005 r. potwierdziła również sama skarżąca w oświadczeniu o poniesionych wydatkach w tymże roku. W przeprowadzonym postępowaniu nie znalazło natomiast poparcia przedłożone przez pełnomocnika strony w trakcie postępowania odwoławczego oświadczenie R. S. z [...] maja 2009 r., z którego wynikało, że skarżąca należność za zakupioną nieruchomość spłaciła do końca 2006 r. Przesłuchany w sprawie R. S., który w 2005 r. był prezesem zarządu Spółki "O", nie znał żadnych okoliczności dotyczących transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Zeznał, że informacje o zapłacie należności do końca 2006 r. uzyskał od S. D. - prezesa Spółki "E" (obecna nazwa Spółki "O") w trakcie rozmowy telefonicznej. Nie pamiętał jednak, w jaki sposób ustalił numer telefonu tej osoby, zeznał, że nie ma możliwości ponownego z nią kontaktu. Nie wiedział również, gdzie znajduje się dokumentacja Spółki "O" za 2005 i 2006 rok. Organ pierwszej instancji podjął próby uzyskania informacji dotyczących spornej transakcji od Spółki "E", jak również S. D. oraz Z. M., nie udało się jednak ustalić faktycznej siedziby Spółki oraz miejsca zamieszkania ww. osób. Wbrew zarzutom skargi z pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z [...] stycznia 2010 r. (k. 127 akt adm.) wynika, iż organ ten sprawdził dane zawarte w KRS, jak też pozostające w dyspozycji Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. i Urzędu Miasta w K.. Spór w sprawie dotyczył także źródeł sfinansowania omówionego powyżej zakupu nieruchomości. W tej kwestii w trakcie postępowania organ pierwszej instancji zwrócił się do skarżącej o podanie źródeł pochodzenia wydatkowanych środków w wysokości 600.000 zł. Skarżąca oświadczyła (pisma z: 6 października 2008 r. i 10 listopada 2008 r.), że źródłami finansowania jej wydatków z 2005 r. były: dochody wykazane w zeznaniach rocznych z lat 1998-2005 oraz dochody z najmu; kwoty uzyskiwane od 1991 r. z tytułu emerytury; dochody uzyskiwane od 1958 r. z tytułu zatrudnienia w Z. w Ł. na stanowisku pracownika fizycznego, B. Z. R. w B. na stanowisku brakarza-laboranta i w [...] "W" w W. na stanowisku maszynisty offsetowego; przychody uzyskane w latach 1969-1975 z plantacji truskawek prowadzonej we wsi E.; przychody uzyskane w latach 1989-1991 ze sprzedaży precjozów i obrazów pozostałych mężu. Wbrew zarzutom skargi, organy skarbowe w wydanych decyzjach szczegółowo przeanalizowały wskazane źródła przychodów. I tak na podstawie deklaracji podatkowych za lata 1997-2004 oraz dokumentów źródłowych ustalono uzyskane w tym okresie przychody (dochody) z wynajmu nieruchomości, zatrudnienia i emerytury krajowej. Z uwagi na brak danych odnośnie wysokości emerytury uzyskiwanej w latach 1991-1996 (także w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych), w celu zbadania możliwości wygenerowania z tego źródła oszczędności organ pierwszej instancji odniósł wysokość emerytury z lat 1997 i 1998 do średniego rocznego wynagrodzenia. Powyższe, w opinii Sądu, pozwalało na wyciągnięcie wniosku, że koszty utrzymania w tym okresie były zbliżone do wypłacanej emerytury. Organ skarbowy uzyskał także dokumenty płacowe z tytułu zatrudnienia skarżącej w latach 1978-1990 w [...] "W", z których wynikało, że uzyskiwane wynagrodzenie nie zbliżało się nawet do poziomu średniego wynagrodzenia krajowego. Pomimo braku dokumentacji dotyczącej zatrudnienia skarżącej (od 1958 r.) w Z. i B. Z. R., za uzasadniony należy uznać wniosek, że skoro u schyłku swojej kariery zawodowej uzyskiwała ona wynagrodzenie w takiej wysokości jak w firmie "W", brak jest podstaw do uznania, że w latach wcześniejszych było ono na znacząco wyższym poziomie. Nie można też pominąć faktu, iż skarżąca w tym czasie musiała ponosić koszty swojego utrzymania, jak też utrzymania córki. Jednakże, przede wszystkim rację ma organ, iż trudno uznać, że proces gromadzenia oszczędności mógł być rozłożony w tak długim czasie, aż od 1958 r., szczególnie w sytuacji deklarowanego przechowywania środków w domu. Powyższą uwagę niewątpliwie należy odnieść także do wyjaśnień skarżącej, w których wskazywała, jako jedno ze źródeł swoich oszczędności wydatkowanych w 2005 r. przychód ze sprzedaży truskawek w latach 1967-1975, który miał wynosić pomiędzy 20-30 tys. złotych w po denominacji. Jak zwróciły uwagę organy skarbowe, skarżąca pomimo wielokrotnych wezwań nie potrafiła wskazać jakichkolwiek okoliczności uprawy truskawek, ani nawet sposobu wyliczenia wskazywanej kwoty przychodu, nadto plantacja truskawek we wsi E. w rzeczywistości należała do jej rodziców - M. i M. C. Fakt osiągnięcia tak wysokich środków ze sprzedaży truskawek nie znalazł potwierdzenia w zeznaniach przesłuchanej na wniosek strony jej krewnej L. C. Natomiast z informacji uzyskanej ze Starostwa Powiatowego w H. wynika, iż w gospodarstwie M. i M. C. truskawki stanowiły tylko jedną z upraw, zaś jak zeznał świadek K. Z., który był od 1967 r. przez 40 lat sołtysem wsi E. i znał Państwa C., uprawa ta była średniej wielkości i dochody z tego tytułu stanowiły jedynie dodatek do bieżącego utrzymania. W tych okolicznościach organy zasadnie nie dały wiary, iż wskazywane dochody mogły być źródłem wydatków skarżącej z 2005 r. Strona w złożonych wyjaśnieniach nie wskazywała natomiast, jako źródeł finansowania tychże wydatków: renty rodzinnej córki; pomocy finansowej M. F. (wskazane w postępowaniu odwoławczym); przychodów osiąganych w czasie pozostawania w związku małżeńskim ze S. S. zmarłym w 1969 r.; przychodów osiąganych przez małżonków A. i M. F.; środków uzyskanych z tytułu podziału majątku dorobkowego dokonanego po rozwodzie w 1983 r.; rekompensaty z tytułu pracy w szkodliwych warunkach; wyjazdów za granicę w latach siedemdziesiątych i osiemdziesiątych w celach handlowych (przywołane w skardze). Twierdzenia, iż środki wydatkowane w 2005 r. pochodziły z ww. źródeł podniesiono już po ustaleniu przez organ pierwszej instancji podatku z nieujawnionych źródeł przychodów. Zupełnie nieprzekonujące są wyjaśnienia, iż skarżąca nie wskazywała wcześniej wszystkich źródeł przychodów ze względu na brak zaufania do organów skarbowych. Należy podkreślić, że strona w toku postępowania podatkowego była reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego, za którego pośrednictwem otrzymywała wszelkie pisma kierowane przez organy, jak również (na własne żądanie) składała pisemne wyjaśnienia. Nie sposób zatem przyjąć, że skarżąca "z obawy przed konsekwencjami" nie ujawniła źródeł, z których miała zgromadzić oszczędności, narażając się tym samym na zapłatę sankcyjnego 70 % podatku. Tym bardziej niezrozumiałe jest, aby skarżąca dopiero na etapie skargi do Sądu przypomniała sobie o fakcie pozostawania w związku małżeńskim i uzyskiwania przez jej małżonka wysokich dochodów, które w znacznej części miała otrzymać po rozwodzie, czy o przynoszących wysokie dochody (mające się przekładać na oszczędności) wyjazdach za granicę. Trzeba zgodzić się z organami skarbowymi, że samo powołanie się na określone źródła dochodów, nie uprawdopodabnia tego, że mogły być one źródłem mienia i wydatków w badanym roku. Jest to tym bardziej niewiarygodne, iż przychody, na które powołuje się skarżąca miały być w większości osiągnięte w odległych okresach czasu: przychody ze sprzedaży truskawek – lata 1969-1975; wynagrodzenie ze stosunku pracy – lata 1958-1990, przychody uzyskane w okresie pozostawania w związku małżeńskim ze S. S. – okres do 1969 r.; renta rodzinna - lata 1969-1981; przychody osiągane przez małżonków A. i M. F. - lata 1975-1983, środki pochodzące z podziału majątku dorobkowego po rozwodzie, który miał miejsce w 1983 r. Nawet, jeżeli zatem przyjąć, że skarżąca mogła gromadzić w tych latach oszczędności, to nie wyjaśniła ona, w jaki sposób przechowując te środki w domu uchroniła je przed spadkiem siły nabywczej pieniądza, tak by mogły stanowić pokrycie wydatków w 2005 r. Organ wielokrotnie wzywał stronę do wyjaśnienia tej kwestii. Dopiero w piśmie z 18 czerwca 2010 r. złożonym w trakcie ponownego postępowania odwoławczego, pełnomocnik skarżącej powołał się na to, że środki uzyskane ze sprzedaży precjozów i obrazów zostały w 1993 r. zamienione na dolary USA i sprzedane w 2003 r. Wyjaśnienia te jednoznacznie odnosiły się tylko do przychodów ze sprzedaży precjozów i obrazów, które zostały w całości uwzględnione przez organy. Także w skardze pełnomocnik powołując się na dochody osiągane od 1958 r. nie wyjaśnia sposobu ich ochrony przed skutkami inflacji, a w konsekwencji możliwości posłużenia się nimi w 2005 r. Sąd doszedł do wniosku, że przeprowadzone w sprawie postępowanie w pełni odpowiadało wymogom określonym w przepisach art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sprawie zebrano i rozpatrzono w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Nie ma jakichkolwiek podstaw, by przeprowadzonemu postępowaniu zarzucać brak staranności. Wbrew zarzutom skargi, organ kontroli skarbowej podjął wszystkie możliwe czynności mające na celu ustalenie wartości mienia zgromadzonego w latach poprzedzających rok badany. Organ zwracał się o udzielenie wyjaśnień przez skarżącą, na podstawie uzyskanych informacji podjął zaś dalsze działania obejmujące m.in. przesłuchanie świadków, jak też wystąpienia do stosownych instytucji. Niczym nieuzasadnione jest twierdzenie, że w sprawie przyjęto ograniczenie, co do rodzaju środków dowodowych, którymi należy wykazać osiągane przychody. Biorąc pod uwagę zarzuty strony należy zauważyć, że dwukrotnie występowano do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o podanie informacji dotyczących wynagrodzeń oraz innych świadczeń wypłaconych skarżącej (k. 30 i 38 akt adm.), organ zwracał się również do byłych pracodawców skarżącej (k. 39-42 akt adm.). Podjęta ocena dowodów nie miała charakteru dowolnego, została ona przeprowadzona na podstawie kompleksowej oceny całego materiału dowodowego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Odnosząc się do twierdzeń zawartych w skardze, należy wskazać, że zgodnie z art. 285a § 3 o.p., jeżeli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że kontrolowany będący osobą fizyczną nie ujawnił wszystkich obrotów lub przychodów mających znaczenie dla określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, kontrolujący może zwrócić się do kontrolowanego o złożenie oświadczenia o stanie majątkowym na określony dzień. Wbrew zarzutom skargi obowiązujące przepisy nie stawiają wymogu, aby wezwanie kierowane do kontrolowanego musiało zawierać uzasadnienie wskazanego powyżej "przypuszczenia". Nie można zatem zgodzić się z zarzutem, że w sytuacji braku takiego uzasadnienia doszło do naruszenia art. 285a § 3 o.p., które miało wpływ na wynik sprawy. Z akt sprawy wynika nadto, że wezwanie z 25 czerwca 2008 r. zostało skierowane do strony m.in. po uzyskaniu w ramach wszczętego postępowania kontrolnego dowodów w postaci aktu notarialnego dotyczącego zakupu nieruchomości przy ul. [...] w B., jak też dokumentacji podatkowej skarżącej za rok 2005. W związku z tym, wobec stwierdzenia, że poniesione przez skarżącą wydatki w 2005 r. i wartość zgromadzonego tym roku mienia nie znajdowały pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym i w latach poprzednich pochodzącym ze źródeł opodatkowanych i wolnych od opodatkowania zasadnie ustalono wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, które podlegały opodatkowaniu według stawki 75 %. W tych okolicznościach Sąd, nie stwierdzając naruszenia prawa, które musiałoby skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1, ani stwierdzeniem nieważności tej decyzji stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. Stąd, w oparciu o art. 151 ww. ustawy, orzeczono jak w sentencji.