III SA/Wa 2679/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Protokolant Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi K. Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz K. Z. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem złożonym 4 sierpnia 2008 r., Skarżący K. Z. zwrócił się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku o wydanie interpretacji Skarżący przedstawił stan faktyczny: 3 sierpnia 2006 r. Skarżący sprzedał lokal mieszkalny będący jego własnością za kwotę 290.000 zł. koszty sprzedaży, które poniósł Skarżący wyniosły 5.000 zł. Na zakup tego lokalu (który miał miejsce 2 września 2005 r.) Skarżący zaciągnął kredyt w banku BPH SA Oddział w W. w wysokości 65.853,00 CHF (umowa kredytowa z 21 października 2004 r.). Prowizja banku BPH za udzielenie tego kredytu wyniosła 1.053,65 CHF. Zgodnie z postanowieniami umowy kredytowej Skarżący był uprawniony do wcześniejszej spłaty kredytu, a chcąc obniżyć wysokość płaconych rat w dniu 13 lutego 2006 r. zaciągnął kredyt w BRE Bank SA Oddział Bankowości Detalicznej (mBank) kredyt, którego celem - zgodnie z zapisami umowy - było refinansowanie kredytu hipotecznego na zakup przedmiotowego lokalu udzielonego Skarżącemu przez bank BPH SA Oddział w W. oraz finansowanie opłat okołokredytowych. W tym przypadku również umowa zawarta z mBankiem upoważniała Skarżącego do wcześniejszej spłaty tego kredytu. Środki pieniężne uzyskane z kredytu refinansowego zostały przeznaczone na spłatę kredytu mieszkaniowego udzielonego Skarżącemu przez BPH. Skarżący wiedząc o przysługującym mu prawie do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów ze sprzedaży mieszkania. W ustawowym terminie złożył oświadczenie o przeznaczeniu tych przychodów na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., zwanej dalej "u.p.d.o.f.". Ze środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania Skarżący spłacił kredyt w mBanku w dniu 7 sierpnia 2006 r. w kwocie 177.305,15 zł, co potwierdza stosowne zaświadczenie wydane przez mBank. Z uwagi na fakt, że nie wszystkie pozostałe po spłacie kredytu środki ze sprzedaży mieszkania zostały przez Skarżącego wydatkowane na cele mieszkaniowe, Skarżący złożył w urzędzie skarbowym deklarację PIT-23. Jako kwotę przychodu podlegającego powyższemu zwolnieniu Skarżący wykazał kwoty przeznaczone na remont własnej nieruchomości położonej przy ul. C.. Natomiast kwota spłaconego przez Skarżącego kredytu w mBanku refinansującego kredyt hipoteczny zaciągnięty w banku BPH na zakup sprzedanej nieruchomości przy ul. S. nie została potraktowana jako objęta zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f. W efekcie podstawa opodatkowania została ustalona na kwotę 268.689,00 zł, w związku z czym zryczałtowany 10% podatek wynosi 26.869,00 zł. Dodatkowo zobowiązano Skarżącego do zapłaty odsetek za zwłokę od tej kwoty. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Skarżący zadał następujące pytanie: czy przychody ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od jego nabycia przeznaczone i faktycznie wydatkowane na spłatę kredytu refinansującego kredyt hipoteczny zaciągnięty na zakup tej nieruchomości podlegają zwolnieniu z opodatkowania 10% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f.? Zdaniem Skarżącego przychody ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od jej nabycia przeznaczone i faktycznie wydatkowane na spłatę kredytu refinansującego kredyt hipoteczny zaciągnięty na zakup tej nieruchomości korzystają ze zwolnienia z opodatkowania 10% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. Zaciągnięcie bowiem kredytu refinansującego kredyt hipoteczny nie zmieniło celu inwestycyjnego, jakim był zakup nieruchomości. Zmiana instytucji kredytowej (banku) w trakcie trwania tej inwestycji co miało miejsce— nie spowodowała w najmniejszym stopniu zmiany tego celu. Nadal spłata poszczególnych rat kredytu w całości dotyczyła zakupionej nieruchomości, a nie innych celów (np. konsumpcyjnych). Skarżący podniósł, że celem ustawodawcy było zwolnienie podatników z obciążeń podatkowych w przypadku wydatków faktycznie poniesionych na cele mieszkaniowe. Dlatego nie zgodził się z narzuconą mu przy składaniu deklaracji PIT-23 interpretacją pracowników urzędu skarbowego, według której zaciągnięty przez Skarżącego kredyt refinansowy nie realizuje wskazanego w zart. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) celu mieszkaniowego. Ponadto stwierdził, że gdyby ustawodawca chciał, by zwolnieniu podlegały jedynie przychody na spłatę kredytu ściśle przeznaczonego na jeden z celów mieszkaniowych wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. to posłużyłby się sformułowaniem kredytu "bezpośrednio" przeznaczonego m.in. na zakup lokalu mieszkalnego. Nie jest zatem uzasadniona zawężająca interpretacja treści tego przepisu, gdyż należy opierać się na wykładni ścisłej. Minister Finansów w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., interpretacją indywidualną z [...] listopada 2008 r. uznał stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej – za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ powołał treść art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) i lit. e) oraz art. 28 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f i stwierdził, że okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a –c, w części wydatkowanej na spłatę kredytu lub pożyczki, jest cel zaciągnięcia tego kredytu lub pożyczki. Organ podkreślił, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.do.f. jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Zdaniem organu katalog zawierający cele, na które musi być zaciągnięty kredyt lub pożyczka, aby przysługiwało podatnikowi z mocy ustawy zwolnienie przedmiotowe, wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. ma charakter zamknięty. Należy uznać, że zwolnienie to nie dotyczy przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c), a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione, w tym również na spłatę kredytu refinansowego. Bez znaczenia jest w tym wypadku to, że kredyt refinansowy zaciągnięty został na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na cele mieszkaniowe. Organ podniósł, że przychód ze sprzedaży mieszkania przeznaczony na spłatę kredytu złotowego służącego refinansowaniu kredytu wyrażonego w walucie obcej na zakup mieszkania, nie powoduje zwolnienia od opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. W tej części przychodu należy zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych w trybie art. 28 ust. 3 u.p.d.o.f. o ile do końca okresu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy nie został wydatkowany na cele wymienione w tym przepisie. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Skarżący wniósł o zmianę interpretacji indywidualnej z powodu jej niezgodności z prawem i uznanie stanowiska Skarżącego za prawidłowe. Zarzucił, że przedmiotowa interpretacja rażąco narusza prawo podatkowe poprzez niewłaściwą interpretację art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f. Zdaniem Skarżącego, celem ustawodawcy było zwolnienie podatników z obciążeń podatkowych w przypadku wydatków faktycznie poniesionych na cele mieszkaniowe. Zmiana banku nie może skutkować utratą prawa zwolnienia z opodatkowania 10% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f., gdyż nie zmienia się przeznaczenie kredytu. Mimo charakteru refinansowego. Kredyt nadal przeznaczony jest na cele mieszkaniowe. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu organ podniósł argumenty wcześniej zawarte w interpretacji indywidualnej. Dodatkowo stwierdził, że zgodnie z konstrukcją i systematyką u.p.d.o.f. oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 usr. 1 u.p.d.o.f.. W konsekwencji przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą. Zastosowanie może mieć jedynie wykładnia językowa. A zatem wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu refinansowanego oraz odsetek z nim związanych nie daje podstaw do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie, że Skarżący na podstawie powołanych przepisów ma prawo odliczyć wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu udzielonego na sfinansowanie inwestycji, mającej na celu zaspokojenie jego potrzeb mieszkaniowych oraz o zwrot kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł argumenty wcześniej zwarte we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., powtórzył argumentację, która wcześniej stanowiła treść zaskarżonej interpretacji oraz odpowiedzi na wezwanie usunięcia naruszenia prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Kontroli Sądu została poddana interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i przeznaczonego na spłatę kredytu zaciągniętego na refinansowanie wcześniej zaciągniętego kredytu mieszkaniowego. Zdaniem Ministra Finansów przeznaczenie przychodu ze sprzedaży mieszkania na spłatę kredytu złotowego służącego refinansowaniu kredytu mieszkaniowego wyrażonego w walucie obcej, nie uprawnia do zwolnienia tego przychodu od opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f.. Od tej części przychodu, zdaniem organu, należy zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 28 ust. 3 u.p.d.o.f., o ile do końca okresu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. nie został wydatkowany na cele wymienione w tym przepisie. Zdaniem Skarżącego kwoty przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od jego nabycia przeznaczone i faktycznie wydatkowane na spłatę kredytu refinansującego kredyt hipoteczny zaciągnięty na zakup tej nieruchomości podlegają zwolnieniu z opodatkowania 10% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f. Istota sporu stron sprowadza się zatem do kwestii, czy kwota przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczona na spłatę kredytu refinansowego zaciągniętego na spłatę kredytu hipotecznego, zaciągniętego w celu zakupu lokalu mieszkalnego jest kwotą wydatkowaną na cele wskazane w art. 28 ust. 1 pkt 32 lit. e) mieszkaniowe wskazane w u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) u.p.d.o.f. źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, a) nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów. Zatem okoliczność, że sprzedając mieszkanie Skarżący osiągnął przychód zaliczany do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. nie budzi wątpliwości. Przepisy art. 21 ust. 32 u.p.d.o.f. ( w treści, która ma zastosowanie w niniejszej sprawie) stanowiły, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: a) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży: - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, - na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, - na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, b) w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części, c) w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową o zamianie tych budynków lub praw do lokali, d) w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, e) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. W ocenie Sądu analiza przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. e) u.p.d.o.f. prowadzi do wniosku odmiennego niż przyjęty w zaskarżonej interpretacji. Ustawodawca w przepisie tym nie wprowadził precyzyjnego określenia kategorii pożyczek i kredytów, których spłata ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w warunkach wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) u.p.d.o.f. byłaby związana z przedmiotowym zwolnieniem. Ustawodawca przedmiotowe zwolnienie określił przez odwołanie się do celów określonych w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a) u.p.d.o.f. Literalna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a) u.p.d.o.f. jednoznacznie pozwala określić cel, na jaki uzyskany ze sprzedaży przychód musi być wydatkowany, aby mógł być objęty zwolnieniem – musi to być cel mieszkaniowy. Na ten sam cel musi być również zaciągnięty kredyt o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f. Katalog wydatków, które ustawodawca uznał za wydatki na cele mieszkaniowe (lit. a) tego przepisu) jest katalogiem zamkniętym. Nie oznacza to jednak, że nie można posłużyć się wykładnią celowościową, aby ustalić, czy konkretny poniesiony przez podatnika wydatek, mieści się wśród wydatków na cele mieszkaniowe. Zdaniem Sądu zwolnienie ustanowione w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. e) u.p.d.o.f. swym zakresem obejmuje wszelkie pożyczki i kredyty, które sensie ekonomicznym służą sfinansowaniu wydatków określonych w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a) u.p.d.o.f. bez względu na nazwanie w umowie celu tych pożyczek i kredytów. Zdaniem Sądu celem którym się kierował ustawodawca ustanawiając zwolnienia określone w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), b), d) i e) u.p.d.o.f. była pomoc podatnikom w zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych, której podstawą jest uregulowanie zawarte w przepisie art. 75 ust. 1 Konstytucji RP. Na podstawie tych przepisów zwolnieniu podlegały przychody uzyskanie ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na własne cele mieszkaniowe podatników. Jednym z działań podejmowanych przez podatników służącym realizacji omawianego celu mieszkaniowego jest również zaciągnięcie kredytu na zakup mieszkania. Bezspornym jest, że kredyt refinansowy otrzymany przez Skarżącego w mBanku posłużył sfinansowaniu kredytu zaciągniętego przez niego na zakup lokalu mieszkalnego w 2005 r. Nie ulega wątpliwości, że wcześniejszy kredyt zaciągnięty był na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. Rację ma Skarżący twierdząc, że uzyskanie obu kredytów służyło realizacji jednego celu tj. finansowaniu zakupu lokalu mieszkalnego. Zmieniła się jedynie instytucja kredytująca oraz warunki umowy kredytu, co jednak nie ma żadnego znaczenia przy ocenie czy Skarżącemu przysługiwało zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f.. W ocenie Sądu realizacji celu mieszkaniowego służy także kredyt refinansowy służący finansowaniu kredytu mieszkaniowego, zaciągniętego na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. Wynika to z jego istoty ekonomicznej, która sprowadza się do zastąpienia droższego kredytu, zaciągniętego wprost na zakup lokalu mieszkalnego, kredytem tańszym. W takiej sytuacji kredyt refinansowy zastępuje pierwotne źródło finansowania inwestycji mieszkaniowej w postaci kredytu mieszkaniowego, który zostaje spłacony środkami pochodzącymi z kredytu refinansowego. Zachodzące w niniejszej sprawie powiązania o charakterze przyczynowo-skutkowym pomiędzy kredytem refinansowym i kredytem mieszkaniowym w aspekcie ekonomicznym skutkują przekształceniem pierwotnego kredytu mieszkaniowego w kredyt refinansowy oraz przeniesieniem celu mieszkaniowego z pierwszego kredytu na kredyt refinansowy. W rozważnym stanie faktycznym kredytowi refinansowemu nie można przypisać innego celu niż finansowanie potrzeb mieszkaniowych podatnika. Okoliczność, że zaciągnięcie tego kredytu ma na celu ograniczenie kosztów finansowych wynikających z pierwotnego kredytu nie ma znaczenia dla niniejszej sprawy ponieważ w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f. ustawodawca nie uczynił zastrzeżenia, że wskazane w tym przepisie kredyty lub pożyczki nie mogą realizować oprócz celów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. także celu w postaci racjonalizacji kosztu finansowania inwestycji obejmującej cele wskazane w tym przepisie. Podjęte przez podatnika w niniejszej sprawie refinansowanie kredytu mieszkaniowego, zdaniem Sądu z pewnością nie stoi w sprzeczności z celem rozważnego przez Sąd zwolnienia. W realiach niniejszej sprawy źródłem finansowania zakupu mieszkania wciąż pozostaje kredyt tyle, że korzystniejszy dla Skarżącego kredyt refinansowy. Na poparcie powyższych konstatacji Sądu należy wskazać, że z zawartego we wniosku o wydanie interpretacji opisu stanu faktycznego wynika, że kredyt w mBanku był kredytem celowym na refinansowanie wcześniejszego mieszkaniowego kredytu hipotecznego. Tego rodzaju kredyt nie może być wykorzystany inaczej niż to wskazano w umowie. Zatem kredytobiorca nie miał swobody dysponowania uzyskanymi środkami finansowymi i przeznaczenia ich na inne cele niż związane z celami mieszkaniowymi. Zamiarem ustawodawcy, co bezspornie wynika z treści analizowanej regulacji nie było napiętnowanie skrzętności i gospodarowania podatnika przy zaspokajaniu jego osobistych potrzeb mieszkaniowych. Zwłaszcza jego dążenia do zmniejszenia kosztów zakupu mieszkania, a więc działanie zgodne z regułami powszechnie pożądanymi. Przyjęcie, przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy wniosków przeciwnych za uprawnione, stałoby w oczywistej sprzeczności z treścią powołanego art. 75 ust. 1 Konstytucji RP oraz wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą demokratycznego państwa prawnego. W świetle powyższego Sąd nie podzielił stanowiska Organu o braku znaczenia w niniejszej sprawie okoliczności, że wskazany we wniosku o wydanie interpretacji kredyt refinansowy zaciągnięty został na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na cele mieszkaniowe. Zdaniem Sądu opisany przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji kredyt refinansowy realizował cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. Z tych powodów Sąd stwierdził, ze Minister finansów naruszył przepis prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e). Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpatrując sprawę, Minister Finansów obowiązany jest uwzględnić dokonaną przez Sąd wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w zw. lit. a) u.p.d.o.f. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.