II GSK 1053/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Robotowska Sędzia NSA Maria Myślińska (spr.) Sędzia del. WSA Izabela Głowacka – Klimas Protokolant Sebastian Gajewski po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "G." Spółki z o.o. w N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt II SA/Bd 1369/10 w sprawie ze skargi "G." Spółki z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w B.; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz "G." Spółki z o.o. w N. kwotę 530 (pięćset trzydzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt II SA/Bd 1369/10, oddalił skargę "G." sp. z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] września 2010 r., nr [...], w przedmiocie przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, z następującym uzasadnieniem. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w T., na podstawie art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 129 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), po rozpatrzeniu wniosku "G." spółki z o.o. z siedzibą w N. o przedłużenie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa kujawsko-pomorskiego, które zostało Spółce udzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] marca 2004 r., umorzył postępowanie. W uzasadnieniu podano, że zgodnie z art. 118 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r., do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy, stosuje się przepisy ustawy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Zgodnie zaś z art. 129 ust. 2 cyt. ustawy o grach hazardowych postępowania w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, umarza się. Organ pierwszej instancji wskazał, że mając na względzie art. 129 ust. 1 w zw. z art. 138 cyt. ustawy o grach hazardowych, należało uznać, iż zezwolenia udzielone na mocy poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.) na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych nie mogą być przedłużane, a wobec tego postępowanie w niniejszej sprawie jako bezprzedmiotowe należało umorzyć na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej Po rozpatrzeniu odwołania Spółki, Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...] września 2010 r., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy decyzję z dnia 19 kwietnia 2010 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że obecnie obowiązujące przepisy cyt. ustawy o grach hazardowych, normującej warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach, w przeciwieństwie do uprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych, nie wyodrębniają jako oddzielnego rodzaju gry – gier na automatach o niskich wygranych, których dotyczyło postępowanie w przedmiocie przedłużenia zezwolenia. Z art. 129 ust. 1 cyt. ustawy o grach hazardowych wynika, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gry może być prowadzona wyłącznie na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy. Wówczas taka działalność może być prowadzona według przepisów dotychczasowej ustawy tylko do czasu wygaśnięcia zezwolenia. Organ wyjaśnił, że w zaistniałym stanie faktycznym wypełniona została hipoteza normy prawnej zawarta w art. 129 ust. 2 cyt. ustawy i zgodnie z dyspozycją tego przepisu postępowanie powinno zostać umorzone. Zdaniem organu odwoławczego, niniejsze postępowanie stało się bezprzedmiotowe i podlegało umorzeniu na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do zarzutu Strony skarżącej dotyczącego oparcia rozstrzygnięcia administracyjnego o przepisy, które nie zostały notyfikowane i w związku z tym pozostają prawnie bezskuteczne, organ odwoławczy wyjaśnił, że nie jest to zarzut należący do sfery stosowania prawa, a uprawnienie do badania legalności aktów prawnych przekracza możliwości prawne organu administracji. Dyrektor Izby Celnej w T. przyznał, że dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U. L 204, str. 37), zmieniona dyrektywą 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998 r. (Dz.U. L 217, str. 18), stanowi część krajowego porządku prawnego. Zdaniem organu odwoławczego adresatem postanowień ww. dyrektywy jest ustawodawca krajowy, który wprowadzając nowe regulacje prawne stanowiące przepisy techniczne podlega rygorom tej dyrektywy. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji podjął właściwą decyzję walidacyjną i nie można mu w tym względzie zarzucić naruszenia jakichkolwiek wartości konstytucyjnych. Wyrokiem z dnia 11 stycznia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. oddalił skargę "G." sp. z o.o. w N. na powyższą decyzję. Sąd pierwszej instancji podkreślił, iż przedmiotem sprawy administracyjnej był wniosek skarżącej spółki o udzielenie zezwolenie na urządzenie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa l., złożony w dniu [...] września 2009 r., a więc pod rządami ustawy o grach i zakładach wzajemnych, natomiast zaskarżona decyzja została wydana w czasie obowiązywanie ustawy o grach hazardowych, która weszła w życie 1 stycznia 2010 r. W ocenie Sądu, organ prawidłowo zastosował przepisy ustawy o grach hazardowych. Przepis art. 118 powołanej ustawy przesądza bowiem, że do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy, tj. 1 stycznia 2010 r., stosuje się przepisy ustawy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Skoro postępowanie z wniosku skarżącej nie zostało zakończone, organ orzekający prawidłowo umorzył postępowanie. Sąd wskazał, że nowa ustawa nie przewiduje możliwości przedłużania zezwoleń udzielonych na podstawie poprzednio obowiązującej regulacji. Art. 138 ust. 1 w zw. z art. 129 ust. 1 cyt. ustawy o grach hazardowych stanowi wprost, że zezwolenia udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy, nie mogą być przedłużane. W ocenie WSA wydanie decyzji w oparciu o art. 129 ust. 2 cyt. ustawy, mimo że wniosek dotyczył przedłużenia zezwolenia, a nie udzielenie zezwolenie, nie narusza prawa w sposób uzasadniający uchylenie zaskarżonej decyzji. W okolicznościach prawnych niniejszej sprawy brak było materialnoprawnej podstawy dla rozpatrzenia wniosku Spółki. Możliwe było ewentualne potraktowanie złożonego wniosku jako wniosku o wydanie nowego zezwolenia. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego niezgodności przepisów ustawy o grach hazardowych z przepisami prawa wspólnotowego, Sąd wskazał, że rozstrzygnięcie organu miało charakter formalny, zaś ewentualne pytanie prejudycjalne może być sformułowane tylko w takim przypadku, gdy jest to niezbędne do wydania wyroku. Nie pozostają zatem w związku z rozpoznawaną sprawą zarzuty dotyczące ograniczenia swobód traktatowych. Z tych względów wniosek o zwrócenie się do ETS z pytaniem prejudycjalnym o wykładnię art. 34 i 36 TFUE nie znajduje żadnego uzasadnienia. Odnośnie zarzutu naruszenia obowiązku notyfikacji Sąd wskazał, że obowiązek notyfikacji dotyczy przepisów technicznych. Przez przepisy techniczne należy rozumieć m.in. specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, których przestrzeganie jest obowiązkowe w przypadku np. świadczenia usług. Takiego charakteru nie ma przepis derogujący poprzednią ustawę i wprowadzający nowe regulacje. Nie ma go również przepis nakazujący zaniechanie merytorycznego załatwienia wniosków, które zostały złożone przed wejściem w życie nowej ustawy i nie zostały do tego momentu rozpoznane. Stąd nie ma podstaw do przypisywania wymienionym przepisom charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, a tylko takie w myśl art. 8 tej dyrektywy wymagają notyfikacji Komisji. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 11 powołanej dyrektywy "przepisy techniczne" to specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w Państwie Członkowskim lub na przeważającej jego części jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne Państw Członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujących produkcji, przewozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujących świadczenia bądź korzystania z usług lub ustanawiania dostawcy usług. Z podanych względów Sąd nie uwzględnił wniosku o zwrócenie się do ETS o orzeczenie w trybie prejudycjalnym w przedmiocie wykładni powołanych przez skarżącą przepisów traktatowych i dyrektywy 98/34, zmienionej dyrektywą 98/48. W ocenie Sądu w sprawie nie doszło do naruszenia zarzucanych przepisów Konstytucji. Art. 2 i art. 7 Konstytucji RP wyrażają zasadę demokratycznego państwa prawnego oraz zasadę praworządności, zaś podjęte ustawowe regulacje mieściły się granicach tychże norm konstytucyjnych. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej odnośnie naruszenia zasady ochrony praw nabytych, czy też interesów w toku. Skoro bowiem przedmiotem postępowania był wniosek o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, to nie można stwierdzić, iż skarżąca w sposób arbitralny została pozbawiona praw, które uzyskała na podstawie decyzji administracyjnej, bądź też nałożono na nią jako na posiadacza zezwolenia nowy obowiązek, którego wcześniej przepisy nie określały. Z tych samych powodów Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej odnośnie ochrony interesów. Sąd wskazał, że art. 36 ust. 3 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych umożliwiał podmiotowi, któremu wygasa zezwolenie wystąpienie z wnioskiem o jego przedłużenie na okres kolejnych 6 lat, jednakże nawet w takim wypadku organ orzekał o wydaniu zezwolenia, tak jakby było udzielane po raz pierwszy. Przepis ten nie stanowił bowiem nakazu wydania zezwolenia przez organ, a jedynie określał uprawnienie strony do wystąpienia ze stosownym wnioskiem w okresie obowiązywania wcześniejszego zezwolenia. Strona skarżąca w przedmiotowej sprawie nie nabyła jeszcze uprawnień, które podlegałyby ochronie. WSA nie uwzględnił wniosku skarżącej o poddanie ustawy o grach hazardowych, w szczególności przepisów art. 129 ust. 2 i art. 221 Ordynacji podatkowej ocenie prawnej Trybunału Konstytucyjnego, wyjaśniając, że wyłącznie wątpliwości Sądu, a nie skarżącego, mogą uzasadnić przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego, od odpowiedzi na które zależy rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej. Sąd przy tym podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie zabrakło materialnoprawnej podstawy dla rozstrzygnięcia w przedmiocie złożonego wniosku, zatem problem konstytucyjności art. 129 ust. 2 ma charakter drugorzędny. Dalej Sąd podał, że zgodnie z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego, bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej, albo wolności i praw innych osób. Ograniczenia te nie mogą naruszać istoty wolności i praw. W ocenie Sądu wprowadzenie ograniczenia w działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poprzez uniemożliwienie prowadzenia takiej działalności w miejscach powszechnie dostępnych dla osób małoletnich, mieści się w celu, jakim jest ochrona moralności publicznej, w tym ochrona małoletnich przed uzależnieniem od hazardu. Zauważyć bowiem należy, iż nie jest możliwe wprowadzenie zakazu wstępu osobom niepełnoletnim do lokali gastronomicznych, handlowych i usługowych, w których znajdują się automaty do gier, a co za tym idzie skuteczne wyeliminowanie możliwości grania na automatach przez osoby małoletnie w takich lokalach. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 2 w zw. z art. 61 Konstytucji RP, którego skarżąca upatruje w zbyt szybkim wprowadzeniu nowych regulacji prawnych, Sąd wskazał, iż skoro materia objęta cyt. ustawą o grach hazardowych nie dotyczy żadnego z przypadków, o jakich mowa w art. 123 ust. 1 Konstytucji, które uniemożliwiają uznanie projektu ustawy za pilny, ustawodawca władny był zastosować taki właśnie tryb przy uchwalaniu tej ustawy. Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił także zarzutu naruszenia art. 78 Konstytucji przez zastosowanie art. 221 ustawy Ordynacja podatkowa, który umożliwia organowi celnemu l instancji orzeczenie w tej samej sprawie również jako organ II instancji, a także zarzutu naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 240 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Wyłączenie pracownika od załatwienia sprawy na wskazanej podstawie dotyczy przypadku, w którym pracownik urzędu biorący udział w wydaniu decyzji w I instancji bierze następnie udział w wydaniu decyzji także w II instancji, natomiast nie dotyczy osób piastujących funkcję organu monokratycznego. W przeciwnym razie nie miałaby racji bytu instytucja przewidziana w art. 221 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Spółka "G." złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 193 Konstytucji RP w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) poprzez pominięcie i nierozpoznanie przez sąd administracyjny I instancji występujących w niniejszej sprawie wątpliwości co do zgodności przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), w szczególności przepisu stanowiącego podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia – art. 138 ust. 1 w zw. z art. 3 oraz art. 6 ust. 2 ustawy, ze wskazywanymi przez Skarżącą przepisami Konstytucji RP (także w zakresie trybu uchwalenia ww. ustawy) i tym samym zaniechanie poddania ww. wątpliwości pod ocenę Trybunałowi Konstytucyjnemu, mimo że wątpliwości te były obiektywnie stwierdzone w zakresie dotyczącym treści postanowień ustawy, jak i trybu jej uchwalenia i od ich wyjaśnienia zależało rozstrzygnięcie niniejszej sprawy; 2. art. 87 ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 p.p.s.a., w takim zakresie, w jakim wbrew wskazanym przepisom, przy orzekaniu w sprawie udzielony został prymat przepisowi art. 138 ust. 1 w zw. z art. 3 w zw. z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy o grach hazardowych, mimo iż stoi on w czytelnej kolizji z postanowieniami Konstytucji RP i wynikającymi z nich zasadami; 3. art. 91 ust. 2 i 3 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 p.p.s.a. w takim zakresie, w jakim wbrew wskazanym przepisom, przy orzekaniu w sprawie udzielony został prymat przepisom ustawy – aktu prawa krajowego i zastosowanie znalazł art. 138 ust. 1 cyt. ustawy o grach hazardowych, mimo iż stoi on w czytelnej kolizji z postanowieniami wiążącej Polskę umowy międzynarodowej, tj. Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: TFUE), formułującymi podstawowe zasady prawa pierwotnego Unii Europejskiej, czyli zasadę zakazu stosowania jakichkolwiek ograniczeń ilościowych i środków im równoważnych w obrocie towarowym między krajami UE (art. 34 TFUE), zasadę swobody przedsiębiorczości na obszarze UE (art. 49 TFUE) oraz zasadę swobody świadczenia usług na obszarze UE (art. 56 TFUE); 4. art. 268 akapit 2 TFUE w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 p.p.s.a. w takim zakresie, w jakim sąd administracyjny I instancji, mimo podnoszonych przez skarżącą zarzutów niezgodności przepisów stanowiących podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia, zarówno pod względem materialnym, jak i proceduralnym, z pierwotnym i wtórnym prawem Unii Europejskiej, i daleko idących wątpliwości z tym związanych, zaniechał wystąpienia do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym, które miałoby na celu ich rozstrzygnięcie; sąd administracyjny I instancji w zupełności pominął zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia przepisów traktatowych (art. 34, art. 49 oraz art. 56 TFUE), stąd strona nie jest w stanie zweryfikować zasadności swoich wątpliwości we tym zakresie; ograniczył się wyłącznie do zarzutu proceduralnego – naruszenia obowiązku notyfikacji, przy czym niezasadność zarzutu i wątpliwości zgłaszanych przez Skarżącą wywiódł nie na podstawie własnych analiz i ustaleń, ale na podstawie stanowiska prezentowanego przez Ministra Finansów, stosując się tym samym do mniemającej oparcia w porządku prawnym zasady "absolutnego zaufania do ustawodawcy i stanowionego przez niego prawa", co z kolei pozostaje w jednoznacznej sprzeczności z istotą ww. przepisu, jak i istotą przepisów krajowych, stanowiących o kontroli przepisów prawa krajowego pod względem jego zgodności z Konstytucją RP i prawem europejskim (art. 193 Konstytucji RP). 5. naruszenie przepisów proceduralnych prawa Unii Europejskiej oraz przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. polegające w szczególności na wydaniu orzeczenia w oparciu o przepis art. 138 ust. 1 cyt. ustawy o grach hazardowych, który to przepis w powiązaniu z przepisem art. 3, art. 6 ust. 1 w zw. z art. 129 ust. 2, z uwagi na jego co najmniej pośrednie i rzeczywiste oddziaływanie na obrót towarowy między krajami Unii Europejskiej, kwalifikować należy jako: a) zakazany pierwotnym prawem unijnym (art. 34 TFUE) środek równoważny do ograniczeń ilościowych w obrocie towarowym między krajami Unii Europejskiej, b) "przepis techniczny" w rozumieniu art. 1 punkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, będący jednocześnie "innym wymaganiem" w rozumieniu art. 1 punkt 4 tej dyrektywy, wobec czego przed wprowadzeniem do krajowego porządku prawnego takiego przepisu rangi ustawowej, obligatoryjną było przeprowadzenie procedury jego notyfikacji w trybie art. 8 ust. 1 i następnych dyrektywy nr 98/34/WE, czego jednak ustawodawca nie zrealizował. Tym samym przepis ustawy, stanowiący podstawę orzeczenia, powinien zostać uznany przez sąd administracyjny za nieobowiązujący, co skutkować powinno odmową jego zastosowania przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy. 6. art. 133 § 1 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. polegające na nierozpoznaniu przez sąd administracyjny I instancji podniesionego przez Skarżącą zarzutu naruszenia prawa materialnego, w postaci przepisów art. 34, art. 49 oraz art. 56 TFUE, tj. zarzutu niezgodności tych przepisów stanowiących podstawę prawną wydania skarżonych decyzji administracyjnych z prawem europejskim, a dokładniej z fundamentalnymi swobodami europejskimi w zakresie przepływu towarów, świadczenia usług i przedsiębiorczości; 7. art. 78 Konstytucji, polegające na uznaniu przez sąd administracyjny za zgodną z prawem sytuację, w której decyzje w obu instancjach wydał (podpisał) ten sam funkcjonariusz celny – J. C. Spowodowało to naruszenie konstytucyjnego prawa strony do rzeczywistej, instancyjnej kontroli zapadłego orzeczenia administracyjnego, gdyż rażąco narusza Konstytucję sytuacja, w której funkcjonariusz celny faktycznie kontroluje sam siebie; 8. rażące naruszenie art. 127 oraz art. 221 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na uznaniu przez sąd administracyjny za zgodną z prawem sytuację, w której decyzje w obu instancjach wydał ten sam funkcjonariusz celny – J. C. Sytuacja taka czytelnie przeczy istocie i sensowi postępowania odwoławczego, o którym mowa w tych przepisach; 9. rażące naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na uznaniu przez sąd administracyjny za zgodną z prawem sytuację wydania w niniejszej sprawie decyzji w postępowaniu odwoławczym przez funkcjonariusza celnego J. C., który z mocą wskazanego przepisu podlegał z mocy prawa wyłączeniu od udziału w postępowaniu odwoławczym, gdyż orzekał już w tej samej sprawie wcześniej, to jest w postępowaniu przeprowadzonym w I instancji. II. naruszenie prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj.: 1. art. 2 Konstytucji RP, w tym wywiedzionych z niej zasad: (a) ochrony interesów w toku, (b) zasady zaufania obywateli do państwa prawa oraz obowiązku informacyjnego organów władzy publicznej wobec obywatela i przedsiębiorcy, (c) zasady przyzwoitej legislacji, (d) proporcjonalności, które to zasady zostały rażąco naruszone przy orzekaniu w sprawie, a to wobec zastosowania art. 138 ust. 1 cyt. ustawy o grach hazardowych, na mocy którego, wbrew wskazanym tu zasadom rangi konstytucyjnej, bezzasadnie, poprzez umorzenie postępowania, odmówiono Skarżącej merytorycznego rozpoznania wniosku o udzielenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier i zakładów wzajemnych, mimo iż w chwili orzekania w postępowaniu odwoławczym oraz później Strona spełniała wszelkie warunki podmiotowe i przedmiotowe wymagane dla udzielenia zezwolenia. 2. art. 2 Konstytucji RP i art. 22 Konstytucji RP i wynikających z nich zasad: (a) ochrony interesów w toku, (b) zasady zaufania obywateli do państwa prawa oraz obowiązku informacyjnego organów władzy publicznej wobec obywatela i przedsiębiorcy, (c) zasady przyzwoitej legislacji i zachowania właściwego vacatio legis, (d) zasady proporcjonalności, (e) zasady wolności gospodarczej, w taki sposób, w jaki sąd I instancji uznał za prawidłowe i dopuszczalne objęcie regulacją prawną, wprowadzoną ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych i obowiązującą od dnia 1 stycznia 2010 r., także wszczęte i niezakończone przed tym dniem postępowania w sprawie wydania nowych lub przedłużenia dotychczasowych zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych albo gier na automatach w salonach gry (art. 118 w zw. z art. 138 ust. 1 w zw. z art. 145 ustawy o grach hazardowych). Wskazać należy, że wprowadzenie ustawą o grach hazardowych nakazu umarzania ww. postępowań, wcześniej wszczynanych jeszcze w atmosferze pełnej aprobaty ze strony państwa dla tego rodzaju działalności, należy traktować nie tylko jako zgodę ustawodawcy, a w niniejszej sprawie także sądu I instancji, na działanie prawa wstecz, ale także jako niedopuszczalne, bo rażąco nieproporcjonalne do celu, jakiemu ma służyć, ograniczenie wolności działalności gospodarczej. Dokonany przez ustawodawcę wybór pomiędzy regulacjami prawnymi, jakie mogłyby znajdować zastosowanie do tych postępowań (wszczętych, a niezakończonych), a mający na celu wyłącznie uniemożliwienie merytorycznego dokończenia wszczętych jeszcze przed dniem 1 stycznia 2010 r. postępowań, w ocenie Skarżącej jest nie tylko nieprawidłowy, ale wręcz stanowi jawną i jednoznaczną odmowę ze strony ustawodawcy udzielenia ochrony prawnej interesom w toku i prawom podmiotowym jednostek ubiegających się o te zezwolenia jeszcze pod rządem poprzedniej ustawy, co winno z kolei wzbudzić po stronie Sądu orzekającego co najmniej poważne wątpliwości w zakresie zgodności tego wyboru z ww. zasadami konstytucyjnymi. 3. art. 34, art. 49 oraz art. 56 TFUE poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji przyjęcie za w pełni dopuszczalne i legalne, także w świetle prawa Unii Europejskiej, wprowadzenie ograniczeń mających charakter zakazanych w prawie europejskim środków o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych, prowadzących do (I) nagłego i arbitralnego wygaszenia legalnie prowadzonej działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a jednocześnie (II) do istotnego ograniczenia przepływu towarów w postaci urządzeń do gier, których obrotem trudniły się także same spółki operatorskie, a nie tylko producenckie (jako właściciele tych urządzeń z nakazu ustawy – art. 28 ust. 2 u.g.z.w.), podczas gdy stwierdzić należy, że wyrażone w ww. przepisach swobody europejskie mają zastosowanie do każdej sfery (dziedziny) życia i działalności, niezależnie od tego, czy sfera (dziedzina) ta została objęta harmonizacją wspólnotową, czy też nie. 4. art. 78 Konstytucji RP poprzez zastosowanie przy orzekaniu art. 221 ustawy Ordynacja podatkowa, który umożliwia organowi celnemu I instancji orzekanie w tej samej sprawie również jako organ II instancji, co powoduje, iż w sposób czytelny naruszona jest konstytucyjna zasada dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, której istotą jest prawo Strony do żądania rozpoznania sprawy w ramach dewolutywnej procedury odwoławczej, przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy. Dodatkowo kasator wniósł o wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu. Skarżąca pod ocenę Naczelnego Sądu Administracyjnego pragnie poddać: (i) dopuszczalność wprowadzania przez państwo członkowskie całkowicie dowolnych ograniczeń w zakresie regulacji nieobjętych harmonizacją na poziomie europejskim, jak również (ii) dopuszczalność stosowania art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (także innych ww. przepisów tej ustawy), mając na uwadze wadliwość w procedurze prawotwórczej wprowadzającej do obrotu prawnego ową ustawę, wyrażającą się w szczególności niedopełnieniem przez ustawodawcę obowiązku notyfikacji, wynikającego wprost z art. 8 ust. 1 Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22.06.1998 roku. Skarżąca, podtrzymując w tym zakresie wniosek złożony w postępowaniu w I instancji, pod rozwagę Naczelnego Sądu Administracyjnego poddaje wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu (tzw. Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, dalej ETS) z pytaniem prejudycjalnym, którego zakres obejmie: 1) mając na uwadze brak na poziomie Unii Europejskiej harmonizacji regulacji sektora gier rozrywkowych i hazardowych oraz w związku z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie stosowania także do tej działalności fundamentalnej zasady "swobody przepływu towarów" przewidzianej w art. 34 TFUE - dokonanie interpretacji powyżej przywołanej i zasady traktatowej z art. 34 TFUE w celu ustalenia, czy wprowadzony do polskiego prawa krajowego w drodze ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540), całkowity zakaz urządzania gier na wszelkich automatach będących urządzeniami mechanicznymi, elektromechanicznymi i elektronicznymi w rozumieniu art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 tej ustawy poza kasynami gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy, wyrażony w art. 6 ust. 1, art. 129 ust. 2 i art. 138 ust. 1 tej ustawy, stanowi środek o skutku równoważnym z ograniczeniem ilościowym, ograniczający swobodny przepływ towarów pomiędzy państwami członkowskimi, a tym samym narusza art. 34 TFUE; 2) mając na uwadze brak na poziomie Unii Europejskiej harmonizacji regulacji sektora i gier rozrywkowych i hazardowych oraz w związku z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie stosowania także do tej działalności fundamentalnej zasady "swobody przepływu usług" przewidzianej w art. 56 TFUE - dokonanie interpretacji powyżej przywołanej zasady traktatowej z art. 56 TFUE w celu ustalenia, czy wprowadzony do polskiego prawa krajowego w drodze ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540), całkowity zakaz urządzania gier na wszelkich automatach będących urządzeniami mechanicznymi, elektromechanicznymi i elektronicznymi w rozumieniu art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 tej ustawy poza kasynami gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy, wyrażony w art. 6 ust. 1, art. 129 ust. 2 i art. 138 ust. 1 tej ustawy, ogranicza swobodny przepływ usług wewnątrzunijny, a tym samym narusza art. 56 TFUE; 3) mając na uwadze brak na poziomie Unii Europejskiej harmonizacji regulacji sektora gier rozrywkowych i hazardowych oraz w związku z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie stosowania także do tej działalności fundamentalnej zasady "swobody przedsiębiorczości" przewidzianej w art. 49 TFUE - dokonanie interpretacji powyżej przywołanej zasady traktatowej z art. 49 TFUE w celu ustalenia, czy wprowadzony do polskiego prawa krajowego w drodze ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540), całkowity zakaz urządzania gier na wszelkich automatach będących urządzeniami mechanicznymi, elektromechanicznymi i elektronicznymi w rozumieniu art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 tej ustawy poza kasynami gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy, wyrażony w art. 6 ust. 1, art. 129 ust. 2 i art. 138 ust. 1 tej ustawy, ogranicza swobodę przedsiębiorczości wewnątrz Unii Europejskiej, a tym samym narusza art. 49 TFUE; 4) w konsekwencji odpowiedzi na powyższe: ustalenie istnienia obowiązku notyfikacyjnego obciążającego Rzeczpospolitą Polską w związku z uchwaleniem ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych; 5) dalej natomiast: ustalenie skutków prawnych wywodzonych z faktu uchybienia przez Rzeczypospolitą Polską takiemu ewentualnie istniejącemu obowiązkowi notyfikacyjnemu, zwłaszcza w odniesieniu do ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych, w tym co do jej obowiązywania i skuteczności; 6) ustalenie zakresu obowiązków krajowej administracji publicznej, w tym celnej, w kierunku badania prawidłowości procesu legislacyjnego pod kątem jego zgodności z zasadami i przepisami prawa Unii Europejskiej oraz ustalenie obowiązków organu I w przypadku ewentualnego stwierdzenia naruszenia tych zasad lub przepisów. Skarżąca stoi na stanowisku, iż uzyskanie odpowiedzi na pytania 1) - 3) pozwoli nie tylko na ocenę wprowadzonych ustawą z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych ograniczeń i zakazów pod kątem zgodności z prawem materialnym Unii Europejskiej, ale także na ustalenie istnienia bądź nieistnienia obowiązku notyfikacji Komisji Europejskiej projektu ustawy o grach hazardowych (pytanie 4), a dalej ustalenie konsekwencji prawnych braku takiego działania ewentualnie obciążającego polskiego prawodawcę (pytanie 5) oraz na końcu - ustalenie zakresu ewentualnych obowiązków administracji publicznej, w tym celnej, w zakresie badania takich naruszeń oraz sposobów reagowania w przypadku ich stwierdzenia. Uzyskanie odpowiedzi na wskazane pytania pozwoli, w ocenie Skarżącej Spółki, jednoznacznie wyjaśnić, czy słuszny jest zarzut niedopuszczalności zastosowania ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych, w tym jej art. 138 ust. 1, a to wobec dalece doniosłej "ułomności" procesu legislacyjnego. Niezależnie od powyższego kasator wniósł o wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego. Skarżąca, w pełni podtrzymując swoje stanowisko o niezgodności przepisów ww. ustawy o grach hazardowych, w szczególności stanowiącego podstawę niniejszego rozstrzygnięcia przepisu art. 138 ust. 1 w zw. z art. 3 w zw. z art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, z Konstytucją RP, pod rozwagę Naczelnego Sądu Administracyjnego poddaje wystąpienie, na podstawie art. 193 Konstytucji RP oraz art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 roku o Trybunale Konstytucyjnym, do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym co do zgodności art. 138 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych, a także tego przepisu stosowanego w związku z art. 3, art. 6 ust. 1 oraz art. 129 ust. 2 ustawy o grach hazardowych (w zakresie, w jakim one wprowadzają zakaz urządzania gier na automatach gry poza kasynami gry) z: - art. 2 Konstytucji RP, a w szczególności z wywiedzionymi z niego zasadami ochrony interesów w toku, także praw podmiotowych słusznie nabytych, zasady zaufania obywateli do państwa prawa oraz obowiązku informacyjnego organów władzy publicznej i zasady przyzwoitej legislacji, - art. 22 Konstytucji RP, z zasadą wolności gospodarczej, której ograniczenie dopuszczalne jest tylko w wypadku wystąpienia rzeczywistego, a nie jedynie pozornego ważnego interesu publicznego. Strona Skarżąca stoi na stanowisku, iż zastosowanie art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych było w niniejszej sprawie jednoznacznie wadliwe, gdyż sprzeczne ze stosowanymi wprost normami Konstytucji RP oraz prawa unijnego. Niezależnie od powyższego, mając na uwadze szczególne okoliczności niniejszej sprawy, kasator wniósł o wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 198 Konstytucji oraz art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym, którego przedmiotem będzie orzeczenie co do zgodności art. 221 ustawy Ordynacja podatkowa z art. 78 Konstytucji, w takim zakresie, w jakim przepis ten umożliwia wydanie orzeczenie w II instancji z pominięciem dewolutywnej procedury odwoławczej. Do wyjaśnienia i oceny niniejszej skargi zasadnym wydaje się także przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu do zbadania trybu uchwalenia ww. ustawy o grach hazardowych, skoro podnoszone przez Skarżącą zarzuty co do nieprawidłowości procesu legislacyjnego, są nie tylko istotne, ale także obiektywnie stwierdzalne. Dyrektor Izby Celnej w T. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Wymaga to odniesienia się w pierwszej kolejności do zarzutów procesowych, bowiem dopiero po stwierdzeniu, że wyrok zapadł po przeprowadzeniu zgodnego z prawem postępowania można ocenić, czy nie doszło do naruszenia prawa materialnego. Najdalej idącym zarzutem podniesionym przez skrzącą jest naruszenie przez Sąd I instancji m.in. art. 78 Konstytucji, art. 127 i art. 221 Ordynacji podatkowej, a także art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za zgodną z prawem sytuację, w której decyzje w obu instancjach wydał (podpisał) ten sam funkcjonariusz celny – J. C. Jak wynika z konstrukcji tych zarzutów oraz z ich uzasadnienia, Skarżąca kwestionuje udział J. C. w wydawaniu decyzji Dyrektora Izby Celnej w T. działającego zarówno w I jak i II instancji. Aby odnieść się do tak postawionych zarzutów, analizy wymaga przede wszystkim regulacja z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, statuująca instytucję wyłączenia pracownika organu. Zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, pracownik urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Celem instytucji wyłączenia, jest ponad wszelką wątpliwość potrzeba ochrony prawidłowości i rzetelności postępowania oraz bezstronności orzekania, stanowiących istotną wartość procedury administracyjnej (podatkowej). Ma ona stanowić gwarancję bezstronności działania administracji publicznej przeciwdziałając przenoszeniu ocen formułowanych w pierwotnym postępowaniu na postępowanie odwoławcze, w którym sprawa ponownie podlegać powinna merytorycznemu i ze swej istoty obiektywnemu rozpatrzeniu. W prowadzonym postępowaniu odwoławczym, którego model powinien być ukształtowany w sposób gwarantujący realizację prawa do wniesienia odwołania, w tym prawa do ponownego oraz w szczególności sprawiedliwego rozpoznania sprawy, powinny więc znaleźć swoje zastosowanie wszystkie instytucje procesowe gwarantujące zachowanie standardu obiektywizmu działania administracji publicznej oraz zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa oraz ich kultury prawnej. Odnosząc się, w związku z powyższym, do normatywnej treści pojęcia "brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", jako przesłanki wyłączenia pracownika, można przyjąć, że w sensie szerokim obejmuje ono swoim zakresem wszystkie istotne dla wyniku sprawy czynności procesowe, a więc czynności wpływające wprost na załatwienie sprawy, co odnosi się do podejmowania czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy (por. pogląd prawny wyrażony w uzasadnieniu wyroku składu siedmiu sędziów NSA z dnia 10 marca 2009 r., sygn. akt II OPS 2/09, odnoszący się do odpowiednika art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, tj. do regulacji zawartej w art. 24 § 1 pkt 5 k.p.a., w brzmieniu sprzed nowelizacji z dnia 3 grudnia 2010 r., po wejściu w życie której, co nastąpiło z dniem 11 kwietnia 2011 r., przepis ten uzyskał identyczne brzmienie, jak na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa). W sensie wąskim natomiast, pojęcie "udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, odnoszone jest do stadium decyzyjnego postępowania i wiązane z odpowiedzialnością za prawnie wiążące rozstrzygnięcia przez podpisanie decyzji przez osobę zajmującą stanowisko organu właściwego do jej wydania albo pracownika imiennie upoważnionego przez osobę sprawującą stanowisko organu. Oceny ziszczenia się tak rozumianej przesłanki wyłączenia pracownika należy więc dokonywać przez pryzmat tego spośród obligatoryjnych elementów decyzji, którym jest, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. W sytuacji więc, gdy w rozpoznawanej sprawie decyzja Dyrektora Izby Celnej T., zarówno w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, jak i w postępowaniu odwoławczym, wydana i podpisana została przez tego samego pracownika działającego z jego upoważnienia, tj. przez Zastępcę Dyrektora Izby Celnej T. J. C., to za w pełni usprawiedliwione uznać należy stawiane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 130 § 1 punkt 6 Ordynacji podatkowej. Z punktu widzenia przedstawionych powyżej argumentów, za oczywiste uznać należy bowiem, że wskazany pracownik izby celnej, biorąc udział w podjęciu decyzji administracyjnej w I instancji, co polegało na jej wydaniu i podpisaniu, jako osoba upoważniona w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, nie mógł następnie uczestniczyć w załatwieniu sprawy na kolejnym etapie postępowania, w którym na skutek wniesionego środka zaskarżenia – odwołania – sprawa podlegała ponownemu rozpatrzeniu przez ten sam organ i podejmowane było ponowne rozstrzygnięcie załatwiające tę sprawę co do istoty. Na etapie postępowania odwoławczego, regulowanego przepisem art. 221 Ordynacji podatkowej, w związku z zawartym w nim odesłaniem, pracownik ten podlegał bowiem wyłączeniu od rozpatrzenia sprawy, jako pracownik izby celnej, który w rozumieniu przepisu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, w wąskim rozumieniu tego pojęcia. Rozwinięcia wymaga, że na gruncie art. 221 Ordynacji podatkowej ustawodawca zawarł jednoznaczne w swej treści odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów o postępowaniu odwoławczym, co oznacza, że zważywszy na treść regulacji zawartej w art. 235 Ordynacji podatkowej, w postępowaniu regulowanym art. 221, ma w oczywisty sposób zastosowanie również przepis art. 130 tejże ustawy. Fakt operowania przez ustawodawcę techniką odesłania do "odpowiedniego stosowania", w świetle wszystkich powyżej przedstawionych argumentów, nie ma żadnego istotnego i decydującego znaczenia dla usprawiedliwienia stanowiska, że brak cechy dewolutywności odwołania na gruncie rozwiązań przyjętych w art. 221 Ordynacji podatkowej, wyłącza stosowanie w postępowaniu regulowanym tym przepisem instytucji, o której mowa w art. 130 § 1 pkt 6 tej ustawy. Nie jest to bowiem element (czynnik), który mógłby być uznany za uzasadniający odstępstwo od stosowania instytucji wyłączenia pracownika. Należałoby nawet przyjąć, że współkształtując sytuację organu odwoławczego, zwłaszcza zaś sytuację strony postępowania przed tym organem, tego rodzaju element postępowania, o którym mowa w art. 221 Ordynacji podatkowej, tym bardziej uzasadnia respektowanie zasady wyrażonej w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Pominięcie przez Sąd I instancji przedstawionych powyżej konsekwencji wiążących się z normatywną treścią i zakresem zastosowania przepisów art. 127 i art. 221 w związku z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej skutkowało błędnym stanowiskiem Sądu, że zaskarżona decyzja nie jest niezgodna z prawem. Podnieść należy również, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 lutego 2013 r., sygn. akt I GPS 2/12 stwierdził, że przepis art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy. Z powyższych względów uznać należy, że skarga kasacyjna została oparta na usprawiedliwionych podstawach. Zaskarżony wyrok oddalający skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej został wydany z naruszeniem art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 127 i art. 221 Ordynacji podatkowej, a uchybienia te w okolicznościach niniejszej sprawy mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec powyższej konkluzji, Naczelny Sąd Administracyjny, nie uznał za konieczne odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej (w szczególności naruszenia prawa materialnego) przyjmując, że wobec przesłanek uchylenia zaskarżonego wyroku byłoby to przedwczesne. Z tych samych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia zawartego w skardze kasacyjnej wniosku o wystąpienie z pytaniami prawnymi do Trybunału Konstytucyjnego praz z pytaniami prejudycjalnymi do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).