III SA/Gl 2223/10

Sygn. akt III SA/Gl 2223//10 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 stycznia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant St. sekr. sąd. Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi B. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] r. określające dla towaru ujętego w zgłoszeniu celnym nr [...] z [...] r. elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu towaru w wysokości: wartość celna [...] PLN, stawka cła 10%, kwota cła [...] PLN; kwota akcyzy należnej z tytułu importu towaru [...] PLN; kwota podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru [...] PLN, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a, art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1 , art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 20 ust. 2, ust. 5, art. 22 ust. 2, art. 75 ust. 1, ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 2 ust. 1 pkt 2, § 7 ust. 2 oraz pozycja 21 załącznika 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 38 ust. 2, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W uzasadnieniu wyjaśnił, że B. J. [...] r. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Kanady samochód osobowy marki [...], rok produkcji [...] r. z silnikiem o zapłonie iskrowym o pojemności skokowej [...] ccm. Ten samochód został przyporządkowany do kodu CN 87032390 Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, dla towaru zastosowano stawkę celną konwencyjną w wysokości 10%. Strona zadeklarowała wartość celną pojazdu w wysokości [...] CAD oraz koszty związane z transportem do miejsca wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty w wysokości [...] CAD. Do zgłoszenia celnego dołączono akt sprzedaży, pismo wystawione przez Punkt Rejestracji, oświadczenie strony o poniesionych kosztach, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, deklarację elementów kalkulacyjnych. Podczas rewizji celnej stwierdzono zgodność numeru nadwozia z dokumentami, a także spełnienie wymagań technicznych z art. 66 ustawy Prawo o ruchu drogowym, następnie towar został zwolniony. Postanowieniem z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął urzędu postępowanie w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym z [...] 2005 r. Przyczyną wszczęcia postępowania były informacje uzyskane od kanadyjskich władz celnych zawarte w piśmie i dołączonym do niego raporcie. Po przeprowadzeniu postępowania, organ pierwszej instancji decyzją z [...] r. określił dla towaru ujętego w zgłoszeniu celnym nr [...] z [...] 2005 r. elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu towaru w wysokości: wartość celna [...] PLN, stawka cła 10%, kwota cła [...] PLN; kwota akcyzy należnej z tytułu importu towaru [...] PLN; kwota podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru [...] PLN. W odwołaniu strona zarzuciła: błędy w ustaleniach faktycznych, błędną ocenę zebranego materiału dowodowego, wydanie decyzji pomimo braku jakichkolwiek dokumentów potwierdzających zasadność istnienia zaległości płatniczych. W uzasadnieniu powołując się na okoliczności dotyczące przyjęcia zgłoszenia z [...] 2005 r. podniesiono, iż wtedy funkcjonariusze celni nie mieli wątpliwości, co do wartości celnej towaru. Zarzucono potraktowanie pisma kanadyjskich władz celnych za dokument urzędowy w sytuacji, kiedy zawarto tam jedynie przypuszczenia, co do wartości spornego pojazdu. Na końcu zarzucono wadliwość opinii biegłego sporządzonej bez badania pojazdu, a także podniesiono zarzut przedawnienia. Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpoznaniu odwołania przedstawił następującą ocenę prawną i faktyczną: Zgodnie z art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów. Natomiast według art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm.), jeżeli zgodnie z przepisami prawa celnego powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych. Obowiązująca od 1 marca 2009 r. ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm.) w art. 154 ust. 1 stanowi, że jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 168, powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. W tej sprawie ze względu na upływ czasu nie mogło nastąpić powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego (art. 221 ust. 3 WKC). Określenie elementów kalkulacyjnych według zasad określonych w przepisach prawa celnego nastąpiło na potrzeby prawidłowego określenia kwoty podatków z tytułu importu przedmiotowego pojazdu według zasad określonych w przepisach prawa celnego. Zastosowanie następujących przepisów prawa celnego doprowadziło do określenia innych elementów kalkulacyjnych niż te wskazane przez stronę w zgłoszeniu celnym: - art. 29 ust. 1 rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm. - WKC); art. 78 ust. 2 WKC, art. 13 WKC; - art. 181 a ust.1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993), ostatnio zmienione rozporządzeniem Komisji (EWG) nr 1335/2003 z dnia 25 lipca 2003 r. zmieniającym rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 187 z 26.7.2003). Ten ostatni przepis stanowi: jeżeli, zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Na podstawie Umowy między Wspólnotą Europejską a Kanadą o współpracy i wzajemnej pomocy w sprawach celnych (Dz.U.UE.L.98.7.38), w trybie jej art. 11 ust. 1 przeprowadzono weryfikację dokumentów sprzedaży samochodu na terenie Kanady (Forma przekazywania informacji - Władza, do której kierowany jest wniosek, przekazuje odpowiednie informacje władzy wnioskującej w formie dokumentów, poświadczonych kopii dokumentów, raportów lub ich elektronicznych wersji. Wszelkie informacje istotne dla interpretacji lub użycia przekazanych informacji są dostarczane w tym samym czasie). Tak dostarczone informacje kanadyjskich władz celnych będące dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej stały się podstawą wszczęcia postępowania podatkowego, podczas którego korzystając również z opinii biegłego ustalono, że na rynku kanadyjskim w [...] 2005 r. średnia cena samochodu [...] wynosiła [...] CAD, czyli była dziesięciokrotnie wyższa od tej wskazanej w zgłoszeniu celnym. Wobec zaistnienia uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę za importowany pojazd, organ pierwszej instancji nie musiał ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Badanie wiarygodność dokumentu zakupu obejmuje nie tylko jego autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nim ceny towaru. Dokument taki nie będzie wiarygodny, gdy podana w nim cena budzi wątpliwości, gdyż nie odzwierciedla wartości towaru. W tej sprawie ustalono, że cena samochodu tej samej marki, co sprowadzony, o zbliżonych parametrach jest na rynku eksportera znacznie wyższa, niż zadeklarowała to strona. Zastosowanie art. 31 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego było tu zatem uzasadnione. Ustalenie wartości celnej samochodu tak zwaną metodą "ostatniej szansy" organ odwoławczy uzasadnił treścią studium 1.1. Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO), wskazując że wyjaśnienia tego Komitetu do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. w przypadku ustalenia wartości celnej importowanych używanych towarów w oparciu o powołaną metodę istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny na rynku kraju importu. Następnie biorąc pod uwagę punkt wyjścia podaną w katalogu cenę towaru tej samej marki, posiadającego te same parametry techniczne oraz wyprodukowanego w tym samym roku co towar będący przedmiotem importu, dokonuje się szczegółowej kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od wartości "czystej" (ustalonej w oparciu o ww. źródła) ewentualnych korekt z tytułu braków lub uszkodzeń pojazdu, podatku od towarów i usług, akcyzy, cła i zwyczajowej marży. W dalszej kolejności organ odwoławczy stwierdził, że wydawnictwo Autobit, giełda samochodowa oraz inne informacje z wykorzystaniem programu Info Ekspert posłużyły najpierw biegłemu, a potem organowi celnemu do celu ustalenia wartości celnej, ponieważ zostały tam podane uśrednione i zbliżone do transakcyjnych ceny porównywalnych samochodów używanych. Wartość pomniejszono o daniny publicznoprawne oraz marżę, co dało kwotę [...] PLN. Następnie Dyrektor Izby Celnej w K. powołując przepisy ustaw podatkowych zaprezentował sposób obliczenia kwot wskazanych w decyzji określającej. Na końcu odnosząc się do zarzutów odwołania ponownie wskazał przepisy prawa celnego oraz przepisu prawa podatkowego mające zastosowanie w sprawie podkreślając przy tym, że pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływał w tym wypadku dopiero z końcem 2010 r. Decyzję tę zaskarżył do wojewódzkiego sądu administracyjnego pełnomocnik strony wnosząc o jej uchylenie z powodu: błędów w ustaleniach faktycznych, błędnej oceny zebranego materiału dowodowego, wydanie decyzji o istnieniu długu celnego pomimo braku jakichkolwiek dokumentów potwierdzających jej zasadność, naruszenie przepisów dotyczących ustalania wartości celnej towarów. W uzasadnieniu zarzucono wydanie decyzji wyłącznie w oparciu o opinię rzeczoznawcy, a także na podstawie dokumentu, który dokumentem urzędowym nie jest. Ponadto zakwestionowano zastosowanie metody ostatniej szansy, w sytuacji kiedy biegły bazował jedynie na fotografiach i porównaniach. W skardze zostały zawarte wnioski dowodowe. Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyraża następujące stanowisko w tej sprawie: Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Celnej w K. (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09) również, co do przedawnienia. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Celnej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa. Na wstępie należy przypomnieć podstawowe regulacje prawa celnego, ponieważ pełnomocnik strony skarżącej zarzucił organom celnym naruszenie prawa w związku z określeniem elementów kalkulacyjnych według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów, w tym naruszenie przepisów dotyczących ustalania wartości celnej towarów. Zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Ta regulacja prawna stanowi zatem wprost, że w postępowaniu administracyjnym w sprawach celnych mają odpowiednie zastosowanie przepisy regulujące postępowanie podatkowe, w tym przepisy stanowiące zasady ogólne oraz pozostałe przepisy definiujące poszczególne instytucje tego postępowania. Wskazane w art. 73 ust. 1 Prawa celnego przepisy ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się dopiero po wszczęciu postępowania administracyjnego, które następuje na wniosek strony lub też z urzędu. Należy tutaj przypomnieć, że szeroko rozumiane postępowanie w sprawach celnych, co do zasady nie jest postępowaniem administracyjnym, ponieważ obowiązuje tutaj zasada samoobliczania należności celnych, które w przywozie są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgłoszenie celne powinno zawierać wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany, do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Złożenie zgłoszenia celnego podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela jest równoznaczne ze złożeniem przez zgłaszającego oświadczenia o prawdziwości danych zawartych w zgłoszeniu celnym oraz autentyczności załączonych do niego dokumentów. Zgłaszający oblicza i wykazuje w zgłoszeniu celnym kwotę należności przywozowych lub należności wywozowych (art. 23 ust. 1 ustawy Prawo celne). Po przyjęciu zgłoszenia celnego przez organ celny i po zwolnieniu towarów osoba uprawniona do korzystania z procedury może wystąpić do organów celnych z wnioskiem o wydanie decyzji wymagającej zastosowania przepisów prawa celnego, dostarczając przy tym organom wszelkie dane oraz dokumenty niezbędne do jej podjęcia (art. 6 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm. - WKC). Do decyzji pisemnych, które są decyzjami odmownymi lub które miałyby konsekwencje niekorzystne dla osób, których dotyczą, organy celne dołączają uzasadnienie oraz wzmiankę o możliwości odwołania (art. 6 ust. 3 WKC). Zgodnie z art. 78 ust. 2 i 3 WKC, po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania. Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. Natomiast według art. 23 ust. 3 i 5 Prawa celnego, jeżeli przed zwolnieniem towaru organ celny stwierdzi, że zgłaszający w zgłoszeniu celnym podał nieprawidłowe dane, mające lub mogące mieć wpływ na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego , wydaje decyzję, w której określa kwotę wynikającą z długu celnego. Po zwolnieniu towaru organ celny może, z urzędu lub na wniosek, wydać postanowienie w sprawie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym, innych niż dane, mające lub mogące mieć wpływ na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego. Z tych regulacji prawnych wynika, że zawsze w razie ustalenia naruszenia przepisów procedury celnej, czyli stwierdzenia, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane organy celne mają prawny obowiązek podjąć niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. Inaczej mówiąc, organy celne nie dysponują tutaj luzem decyzyjnym, a wręcz przeciwnie, obowiązane są podjąć niezbędne działania. W tej sprawie zgłoszenia celnego dokonano [...] 2005 r. W wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym powstał dług celny w przywozie w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym, dług celny powstał w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, a dłużnikiem została B. J.. Należności celne przywozowe zostały pobrane w kwocie prawnie należnej, na podstawie dostarczonych danych, wymaganych do sporządzenia zgłoszenia. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie określenia elementów kalkulacyjnych według zasad określonych w przepisach celnych oraz określenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu dokonanego [...] 2005 r., ponieważ zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie mogło już nastąpić z uwagi na przedawnienie, a zaistniała podstawa do zweryfikowania należności podatkowych. Należy tutaj przypomnieć, że zgodnie z art. 68 WKC, w celu weryfikacji zgłoszeń przyjętych przez organy celne mogą one przeprowadzić: a) kontrolę zgłoszenia i załączonych do niego dokumentów. W celu sprawdzenia prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu organy celne mogą zażądać od zgłaszającego przedstawienia innych dokumentów, b) rewizję towarów z jednoczesnym ewentualnym pobraniem próbek w celu dokonania ich dalszej analizy lub dokładniejszej kontroli. Natomiast według art. 14 WKC, do celów stosowania przepisów prawa celnego każda osoba pośrednio lub bezpośrednio uczestnicząca w operacjach dokonywanych w ramach wymiany towarowej dostarcza organom celnym, na ich żądanie i w ewentualnie wyznaczonym terminie, wszelkie dokumenty i informacje, w jakiejkolwiek formie, jak również udziela im wszelkiej niezbędnej pomocy. Istotną regulację prawną zawiera również art. 51 ustawy Prawo celne, zgodnie z którą organ celny, w drodze decyzji określa kwotę należności wynikających z długu celnego powstałego na podstawie art. 202-205, art. 210, art. 211 i art. 216 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a także niezaksięgowana kwotę należności wynikającą z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jej zaksięgowania retrospektywnego na podstawie art. 220 Wspólnotowego Kodeksu celnego, który w ust. 1 stanowi, że jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowania kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika (zaksięgowanie retrospektywne). Natomiast według art. 221 ust. 3 WKC, powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego (...) Organ celny pierwszej instancji za nowe dane uznał informacje uzyskane od kanadyjskich władz celnych po zwolnieniu towarów, informacje uzyskane w wyniku kontroli. Na podstawie Umowy między Wspólnotą Europejską a Kanadą o współpracy i wzajemnej pomocy w sprawach celnych (Dz.U.UE.L.98.7.38), w trybie jej art. 11 ust. 1 przeprowadzono bowiem weryfikację dokumentów sprzedaży samochodu na terenie Kanady (Forma przekazywania informacji - Władza, do której kierowany jest wniosek, przekazuje odpowiednie informacje władzy wnioskującej w formie dokumentów, poświadczonych kopii dokumentów, raportów lub ich elektronicznych wersji. Wszelkie informacje istotne dla interpretacji lub użycia przekazanych informacji są dostarczane w tym samym czasie). Tak uzyskane nowe dane spowodowały, że organ celny powziął uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą sumę określoną w art. 29 WKC. Według art. 181 a ust.1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993), ostatnio zmienione rozporządzeniem Komisji (EWG) nr 1335/2003 z dnia 25 lipca 2003 r. zmieniającym rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 187 z 26.7.2003) - WWKC jeżeli, zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Dokonując oceny legalności decyzji ostatecznej należy w pierwszej kolejności ustalić, czy organy celne miały podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru zadeklarowanej przez stronę, czy też obowiązane były przyjąć tę wartość z rachunku przedstawionego przez skarżącą. W kwestii tej Sąd podzielił stanowisko organów celnych. Zasadnicze znaczenie w tym zakresie ma art. 181 a ust.1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. z przepisu tego wynika bowiem, że organy celne nie są związane wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu, mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę, jest to zatem zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w takiej sprawie stanu faktycznego. Nie ma bowiem jednego, jednolitego "wzoru" wymagań dotyczących zgłoszenia celnego. Stosownie do okoliczności każdego indywidualnego przypadku zgłaszający powinien przedstawić i ujawnić wszystkie dokumenty i informacje odnoszące się do importowanego towaru, niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej. Według art. 181 a ust. 2 WWKC, jeżeli organy celne organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, to mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Zgodnie z art. 178 ust. 4 WWKC, złożenie w urzędzie celnym deklaracji wartości (celnej) traktowane jako przyjęcie odpowiedzialności przez osobę ją składającą, w odniesieniu do: prawidłowości i kompletności danych podanych w deklaracji, autentyczności dokumentów przedstawionych na poparcie tych danych, oraz dostarczenia każdej dodatkowej informacji lub dokumentu potrzebnego dla ustalenia wartości celnej towarów. Organy celne w tym trybie są uprawnione do tego, aby żądać przedstawienia uzupełniających informacji od osoby, która deklarację wartości złożyła. Z kolei, na podstawie umów między Wspólnotą Europejską a krajami trzecimi o współpracy i wzajemnej pomocy w sprawach celnych, wspólnotowe organy celne mogą kierować wnioski do władz celnych krajów trzecich o uzyskanie informacji niezbędnych do zweryfikowania prawidłowości zgłoszenia celnego. Umowa z Kanadą w art. 7 Zakres pomocy stanowi, że władze celne pomagają sobie wzajemnie, na wniosek lub z własnej inicjatywy, poprzez dostarczanie odpowiednich informacji pomocnych dla zapewnienia właściwego stosowania ustawodawstwa celnego oraz zapobiegania, wykrywania i zwalczania wszelkich naruszeń ustawodawstwa celnego. Pomoc udzielana na mocy niniejszego tytułu przez obie Umawiające się Strony jest wykonywana w zgodzie z ich odpowiednimi przepisami ustawowymi, wykonawczymi i innymi instrumentami prawnymi, oraz w granicach uprawnień ich władz celnych i dostępnych zasobów. Niniejszy tytuł dotyczy wyłącznie wzajemnej pomocy administracyjnej udzielanej sobie przez Umawiające się Strony; postanowienia niniejszego tytułu nie powodują powstania prawa po stronie osoby prywatnej do uzyskiwania informacji, uzyskiwania, zatajania lub wyłączania jakichkolwiek dowodów, a także do przeszkadzania w realizacji wniosku. Według umowy, "informacja" oznacza jakiekolwiek dane, dokumenty, raporty lub ich uwierzytelnione odpisy albo poświadczone kopie oraz inne materiały, włączając dane poddane przetworzeniu lub analizie w celu dostarczenia wskazówek dotyczących naruszenia ustawodawstwa celnego. W związku z tymi zapisami umowy, szczególnego zaakcentowania wymaga zagadnienie mocy dowodowej wyniku weryfikacji, jakiej na żądanie polskich władz celnych działających w ramach uprawnień wynikających z WKC i WWKC przeprowadzają władze celne kraju trzeciego. Skoro przepisy omawianej umowy z Kanadą regulują procedurę składania wniosków, zasady ich rozpoznawania, sposób udzielania informacji, to w tych tylko ramach możliwa jest ocena przydatności dowodowej owej weryfikacji. Przepisy umowy mające zastosowanie w sprawie nie wymagają zaś uzasadnienia wyniku weryfikacji, a tym bardziej wyjaśnienia w oparciu o jakie zasady władze celne kraju eksportu przeprowadziły weryfikację, polskie organy celne nie mają prawa kwestionowania uzyskanych oficjalną drogą wyników weryfikacji, ani tym bardziej domagania się od władz weryfikujących, czyli władz celnych kraju eksportu udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym kraju. W zakresie w jakim omawiany wynik weryfikacji poddaje się ocenie organów celnych kraju, który o taką weryfikację wystąpił, należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie wynik weryfikacji spełnia wszelkie wymogi umowy. Treść tego wyniku weryfikacji jest bowiem taka, że w pełni umożliwiała wyraźne ustalenie, że zadeklarowana wartość celna nie stanowiła całkowitej faktycznie zapłaconej lub należnej sumy określonej w art. 29 WKC. Ustalenie, iż tego typu samochody, jak sprowadzony na terytorium kraju, są na rynku terytorium państwa trzeciego około dziesięciokrotnie droższe, niż to zadeklarowała strona, mogło być uznane za uzasadnioną przyczynę do zakwestionowania wartości celnej pojazdu. Ustalenie to, z uwagi na tak znaczną różnicę tych wartości, w oczywisty sposób budzi wątpliwości, co do wiarygodności informacji składanych przez importera samochodu. Stanowisko takie mieści się w granicach wynikających z art. art. 181 a ust.1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WWKC) i dlatego, zdaniem Sądu, organy celne nie naruszyły w tym zakresie prawa. Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru było ustalenie jego wartości celnej na podstawie art. 31 ust. 1 WKC, który stanowi, że jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i. 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: – porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., – artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., – przepisów niniejszego rozdziału. W przypadku samochodów używanych zastosowanie metody ostatniej szansy, z pominięciem innych, ma swe uzasadnienie, ponieważ te odwołują się do towarów identycznych i podobnych sprzedanych i wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. W przypadku samochodów używanych trudno jest co do zasady mówić o samochodach identycznych, a z kolei samochody podobne z uwagi na markę i model również mogą różnić się stopniem zużycia, rodzajem uszkodzeń i innymi cechami indywidualnymi. Również odwołanie się do metody ceny jednostkowej towarów identycznych i podobnych może znaleźć zastosowanie do towarów sprowadzonych do celów handlowych i sprzedawanych w większej ilości, a więc również nie jest to metoda możliwa do zastosowania w przypadku pojedynczych egzemplarzy samochodów używanych. Z kolei metoda wartości kalkulowanej towaru, w której należy uwzględniać takie dane jak: koszty lub wartość materiałów i produkcji, kwotę zysku i kosztów ogólnych, a więc i w tym przypadku nie jest to metoda możliwa do zastosowania w odniesieniu do samochodów używanych, które nie są produkowane jako takie. Trafnie zresztą organy celne wskazały w tym zakresie na wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. Zarzuty postawione organowi podatkowemu w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez ten organ art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. To, że organ podatkowy dokonał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze należy zauważyć, że okoliczności dotyczące wartości celnej zostały dostatecznie wyjaśnione. Wynikają one z materiału dowodowego zebranego przez organ podatkowy, omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne. Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko. Organ podatkowy nie jest uprawniony do rozstrzygania wątpliwości na rzecz podatnika, ponieważ zgodnie z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa obowiązkiem organu jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co oznacza, że sprawa powinna być tak wyjaśniona, aby nie było żadnych wątpliwości odnośnie jej stanu faktycznego. Zgodnie z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Natomiast według art. 180 § 1 tej ustawy, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181). Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, organy administracji nie naruszyły art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez to, że korzystały z dowodów zebranych przez organy administracji celnej państwa trzeciego, ponieważ działały również w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 tej ustawy. W toku postępowania podatkowego podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz jej załatwienia właśnie, między innymi poprzez wykorzystanie dowodów zebranych w postępowaniu kontrolnym (raport kanadyjskich władz celnych). Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1). Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W tej sprawie nie zaistniała przesłanka istotnych wątpliwości, które Sąd musiałby wyjaśnić, aby dokonać oceny legalności decyzji ostatecznej. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalono.