I SA/Go 1285/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko (spr.) Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Asystent sędziego Małgorzata Kosicka-Chilczuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi D.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od darowizn 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 3.110,00 zł (trzy tysiące sto dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, na skutek wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010 r. (sygn. akt II FSK 981/09) rozpoznał ponownie sprawę ze skargi D.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2008 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2008r. Nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. Dotychczasowy przebieg sprawy był następujący. W dniu [...] czerwca 2007 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło zgłoszenie podatnika o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem darowizny. Do zgłoszenia skarżący dołączył: 1) przedwstępną umowę sprzedaży nr [...] zawartą [...] maja 2007 r. pomiędzy kupującym D.B. a sprzedającym T Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością – M - Spółka Komandytowa, dotyczącą sprzedaży lokalu mieszkalnego za kwotę 358.524,00 zł, którą kupujący zobowiązał się uiścić w dwóch ratach, 2) umowę darowizny zawartą [...] czerwca 2007 r. pomiędzy S.B. - darczyńcą, a D.B. - obdarowanym, dotyczącą sfinansowania kupna mieszkania we Wrocławiu na kwotę 358.000,00 zł, 3) kserokopie poleceń przelewu środków pieniężnych w łącznej kwocie 358.524,00 zł (w dniu [...] czerwca 2007r. w wysokości 268.893,00 zł i w dniu [...] czerwca 2007r. w wysokości 89.631,00 zł) dokonanych przez S.B. na rachunek bankowy T Spółka z o.o. - M - Spółka Komandytowa. Organ podatkowy rozpatrujący sprawę przyjął, że całkowite zwolnienie od podatku na mocy art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz.1514 ze zm.) następuje pod warunkiem zgłoszenia przez obdarowanego faktu nabycia majątku organowi podatkowemu na odpowiednim formularzu i udokumentowania otrzymania środków pieniężnych dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy. Niedotrzymanie chociażby jednego z powyższych warunków skutkować będzie opodatkowaniem nabytych rzeczy lub praw majątkowych według zasad określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn, z uwzględnieniem odpowiednich ulg podatkowych. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. D.B., co prawda dokonał zgłoszenia darowizny w terminie, ale przedłożone dowody wpłaty nie dokumentują przelewu środków na jego rachunek bankowy lecz na rachunek osoby trzeciej – dewelopera, tj. spółki T, co w konsekwencji pozbawiło obdarowanego prawa do skorzystania ze zwolnienia. Powyższe ustalenia znalazły odzwierciedlenie w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, w której ustalono zobowiązanie podatkowe w wysokości 23.094,00 zł. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 122 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz art.187 § 1 cyt. ustawy przez brak wyczerpującego zebrania materiału dowodowego. Zarzut dotyczył też naruszenia prawa materialnego, tj. art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn przez jego błędną wykładnię i uznanie, że do zwolnienia od podatku w niniejszej sprawie niezbędne jest wykazanie przepływu środków pieniężnych na rachunek obdarowanego. Uzasadniając swoje stanowisko skarżący wskazał, że w jego ocenie zgodnie z umową z dnia [...] czerwca 2007r. darczyńca zobowiązał się w ramach umowy darowizny do sfinansowania zakupu mieszkania przez obdarowanego, jednakże nie była to darowizna środków pieniężnych. Przedmiotem darowizny było prawo do żądania spełnienia określonego świadczenia. Takie ujęcie przedmiotu darowizny było dopuszczalne w świetle unormowań art. 888 § 1 k.c., bowiem przepisy tego kodeksu nie regulują wprost przedmiotu darowizny. Mogą nim być zarówno dobra materialne, jak i prawa majątkowe, którymi darczyńca może rozporządzać. Zdaniem podatnika organ podatkowy nie wyjaśnił, co było przedmiotem darowizny. Nie można zatem było uznać, że darczyńca nie wypełnił obowiązków nałożonych przepisem art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn; tym bardziej, że organy nie ustaliły w sposób niebudzący wątpliwości przedmiotu umowy. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, w całości podzielił zawartą w nim argumentację o niespełnieniu przez skarżącego warunków do zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Od powyższej decyzji podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. Przedstawił zarzuty tożsame z podnoszonymi na etapie postępowania odwoławczego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 5 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Go 959/08 oddalił skargę stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Za niezasadne uznał zarzuty naruszenia przepisów postępowania uznając, że prowadzone przez organy podatkowe postępowanie, wbrew ocenie skarżącego, nie naruszyło zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy zdaniem Sądu był kompletny i nie wymagał uzupełnienia, skarżący zaś w toku postępowania nie składał żadnych wniosków dowodowych. W motywach uzasadnienia Sąd wskazał, że spór między stronami nie dotyczył ustaleń w zakresie określenia stanu faktycznego sprawy, lecz prawnopodatkowych skutków zawartej przez skarżącego umowy darowizny. Skarżący uważał, że przedmiotem darowizny było prawo do żądania spełnienia określonego świadczenia. Tym samym, według niego, do skorzystania ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn wystarczające było zgłoszenie darowizny w terminie określonym w art. 4 a ustawy terminie, co skarżący uczynił. Natomiast organy podatkowe uznały, że z umowy darowizny zawartej w dniu [...] czerwca 2007 r. wynika jednoznacznie, że jej przedmiotem były środki pieniężne. Strony umowy wskazały bowiem, że "kupno mieszkania przez obdarowanego D.B. sfinansowane będzie przez darczyńcę S.B.", a wartość darowizny określiły na 358.00,00 zł. Nie zostało określone, w jaki sposób wskazana kwota zostanie przekazana obdarowanemu, nie jest to jednak element mający znaczenie dla skuteczności umowy darowizny. Stosownie do art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenia zostało spełnione. Sąd wskazał, że z akt postępowania wynika, że wskazana w umowie kwota została przez darczyńcę przekazana w dwóch ratach bezpośrednio na konto bankowe dewelopera, z którym skarżący zawarł przedwstępną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego. Określone w umowie darowizny świadczenie zostało więc spełnione, co wywołuje również skutki na gruncie prawa podatkowego. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stanowisko organów, że przedmiotem darowizny z dnia [...] czerwca 2007 r. były środki pieniężne, było w pełni zasadne. Zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn ( w brzmieniu obowiązującym w 2007 r.) zwolnienie od podatku nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych przez zstępnych następowało, jeżeli zgłosili nabycie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego oraz udokumentowali w przypadku, gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny są środki pieniężne - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo - kredytową lub przekazem pocztowym. Sąd przyjął, tak jak organy podatkowe, ze drugi z obligatoryjnych warunków nie został w przedmiotowej sprawie spełniony, ponieważ środki pieniężne, o których mowa w umowie, nie zostały przekazane na rachunek bankowy nabywcy, ani w żaden inny sposób przewidziany w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji ta właśnie okoliczność zdecydowała o tym, że skarżący nie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. W ocenie WSA dokonana przez organy podatkowe wykładnia wskazanego przepisu była właściwa i nie powinna budzić zastrzeżeń interpretacyjnych. Skarżący w skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżył orzeczenie Sądu pierwszej instancji w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zarzucił m.in. naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej p.p.s.a., w zw. z art. 187 § 1 oraz w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie pomimo naruszenia przez organ podatkowy odpowiednio obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; - art. 141 § 4 p.p.s.a. przez brak wyczerpującego wyjaśnienia zarzutów skargi. Ponadto w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 1 p.p.s.a podatnik sformułował zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a w zw. z art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn przez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie pomimo niewłaściwego zastosowania przepisu art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej. Uzasadniając zarzut braku wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego skarżący wskazał, że już w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego podniósł, iż przedmiotem darowizny nie były środki pieniężne, a w decyzji z dnia [...] października 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej nie ustosunkował się do tego zarzutu. Dopiero w odpowiedzi na skargę organ wskazał lakonicznie, iż darowizna miała wymiar finansowy. Zdaniem skarżącego powyższy sposób postępowania rażąco narusza obowiązek wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego. Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszenia przepisu art. 187 § 1 ani art. 122 Ordynacji podatkowej przez organ podatkowy, a więc tym samym naruszył przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się także naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadku i darowizn przez jego niewłaściwe zastosowanie. Odwołując się do wykładni celowościowej wskazanego przepisu skarżący podkreślił, że celem, jaki miał za sobą nieść obowiązek udokumentowania otrzymanej darowizny środków pieniężnych poprzez rachunek bankowy miało być wyeliminowanie czynności polegających na zwolnieniu od podatku fikcyjnych darowizn gotówkowych. Ustawodawca tworząc przepis art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn miał na celu zwolnienie z podatku osoby obdarowanej przez najbliższych, w sytuacji rzetelnie udokumentowanych darowizn. Darowiznę taką uznał bowiem za szczególny przypadek darowizny, który nie powinien być obarczony ciężarem podatku, zasługując na zwolnienie. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. podatnik podkreślił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku nie dokonał wyczerpującego wyjaśnienia zarzutów sformułowanych w skardze. W związku z zarzutem błędnej wykładni art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn Sąd pierwszej instancji uznał jedynie, że sprawa dotyczy darowizny środków pieniężnych i że do zwolnienia od podatku niezbędne jest wykazanie przepływu środków pieniężnych. Zdaniem skarżącego WSA stwierdzając, że w powyższej sprawie miała miejsce darowizna środków pieniężnych, nie podał dostatecznej argumentacji swojego stanowiska. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 października 2010 r. sygn. akt II FSK 981/09 uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim. Sąd odwoławczy uznał, że skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy w zakresie sformułowanego w niej zarzutu niewłaściwego zastosowania prawa materialnego, tj. art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie jest natomiast uzasadniona w zakresie zarzutu naruszenia przepisów postępowania. W ocenie NSA zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy był kompletny i nie wymagał uzupełnienia, zaś jego ocena dokonana przez organy podatkowe prawidłowa. Za chybiony uznał również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. podkreślając, że uzasadnienie sądu pierwszej instancji zawiera wszystkie niezbędne elementy. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie nie powinno budzić wątpliwości, że przedmiotem darowizny dokonanej przez ojca na rzecz podatnika była kwota pieniężna w wysokości 358.000,00 zł przekazana w dwóch ratach bezpośrednio na rachunek bankowy dewelopera, z którym podatnik zawarł przedwstępną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego. Powyższe wynika wprost z umowy darowizny zawartej w dniu [...] czerwca 2007 roku i dowodów wpłaty. Sąd kasacyjny w motywach uzasadnienia wskazał, że celem ustawodawcy wprowadzającego regulację prawną określoną w art. 4 a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn było dążenie do uszczelnienia systemu podatkowego oraz uzyskanie pewności prawnopodatkowej odnośnie nabywanego przez podatników majątku. Wprowadzony powyższym przepisem wymóg udokumentowania dokonanej darowizny należy traktować jedynie jako wymóg natury technicznej, mający na celu potwierdzenie faktycznego, rzeczywistego charakteru dokonanej darowizny. Dlatego w sytuacji, gdy wpłata kwoty objętej umową darowizny pomiędzy krewnymi została dokonana przez darczyńcę na rachunek bankowy dewelopera, w związku z konkretną umową zawartą z obdarowanym, tytułem zapłaty przypadającej od niego należności pieniężnej na pokrycie inwestycji mieszkaniowej, warunek udokumentowania wpłaty na rachunek bankowy nabywcy uznać należy za spełniony. Wpłata taka w sposób wyraźny i niewątpliwy dokumentuje kto, komu i ile darował, potwierdzając rzeczywisty charakter dokonanej umowy darowizny. Jak wskazał NSA, dokonanie wpłaty przez darczyńcę zamiast obdarowanego na konto dewelopera ze szczegółowym określeniem tytułu tej wpłaty jest tylko ominięciem zbędnego pośrednika, przy pełnym zachowaniu wymogów i celu ustanowionych przepisem art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Po przekazaniu sprawy Sądowi pierwszej instancji i po wyznaczeniu rozprawy pełnomocnik skarżącego w piśmie procesowym z dnia [...] stycznia 2011 r. podtrzymał żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji oraz wyrażone w skardze stanowisko dotyczące naruszenia art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spodków i darowizn, w całości przychylając się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu wydanego w tej sprawie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy zaznaczyć, że orzekanie w sprawie przekazanej przez Naczelny Sąd Administracyjny sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, doznaje istotnych ograniczeń i nie może oznaczać prowadzenia sprawy od początku, z wykorzystaniem pełnego zakresu kognicji tego sądu w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W myśl bowiem art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Z dotychczasowego przebiegu sprawy wynika, że zasadniczym przedmiotem sporu pomiędzy skarżącym a organami podatkowymi jest rozstrzygnięcie, czy czynność cywilnoprawna jaką jest darowizna środków pieniężnych dokonana w ten sposób, że wstępny wpłacił te środki bezpośrednio na rachunek bankowy dewelopera, korzysta ze zwolnienia określonego art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Organy podatkowe obu instancji konsekwentnie twierdziły, że dokonanie przez darczyńcę wpłaty bezpośrednio na rachunek bankowy firmy deweloperskiej za (na rzecz) obdarowanego nie spełnia warunku "udokumentowania", o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn i stąd skarżący nie nabył prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku od darowizny, przewidzianego w cytowanym przepisie. Pogląd, który legł u podstaw zaskarżonej decyzji, został wywiedziony z utożsamienia pojęcia "rachunek bankowy nabywcy" z rachunkiem bankowym w rozumieniu art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), prowadzonym przez bank dla nabywcy jako osoby fizycznej. W ocenie organów podatkowych skorzystanie zatem przez D.B. ze zwolnienia od podatku wymagałoby wpłaty kwoty stanowiącej darowiznę na jego rachunek bankowy (a jeżeli go nie posiada, to przekazem na jego nazwisko za pośrednictwem poczty), z którego następnie mógłby przelać te same środki (albo wpłacić w formie gotówkowej) na rachunek dewelopera. Skarżący mógłby oczywiście uzgodnić z darczyńcą przekazanie darowizny na rachunek dewelopera, rezygnując tym samym z przedmiotowego zwolnienia. Odnosząc się do powyższego i mając przede wszystkim na uwadze ocenę prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 października 2010 r. (sygn. akt II FSK 981/09) należy stwierdzić, że w zaistniałych okolicznościach nie ma racji bytu teza ferowana w sprawie przez organy podatkowe. Podstawę materialnoprawną decyzji podatkowych w niniejszej sprawie stanowił przepis art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Niesporne było przy tym zarówno otrzymanie darowizny od członka najbliższej rodziny, jak i dochowanie terminu do zgłoszenia jej do opodatkowania. Nie było także sporne, że darczyńca dokonał wpłaty nie na konto obdarowanego, ale na konto osoby trzeciej - dewelopera. Przedmiotem sporu stało się jedynie to, czy ten stan faktyczny wypełnia warunki określone w powołanym art. 4a ustawy podatkowej. Zauważyć należy, że ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) wprowadzono znaczącą zmianę, ustanawiając zwolnienie z opodatkowania nabycia majątku przez najbliższych krewnych i powinowatych zbywcy. Zgodnie z art. 4a ust. 1, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca (od 1 stycznia 2009 r. – w terminie 6 miesięcy) od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w tym samym terminie od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku oraz udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym. W ślad za sądem drugiej instancji przy analizie okoliczności niniejszej sprawy nie należy tracić z pola widzenia celu regulacji prawnej będącej podstawą niniejszego rozstrzygnięcia, tj. art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Został on wyraźnie określony w uzasadnieniu rządowego projektu zmiany ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz o podatku od czynności cywilnoprawnych (druk sejmowy nr 736 z dnia 28 czerwca 2006 r.). W odniesieniu do nowelizacji pierwszej z tych ustaw wskazano jednoznacznie, że "projektowane zmiany (...) mają na celu zapewnienie ochrony interesów majątkowych członków najbliższej rodziny". Podkreślono przy tym, że zniesienie obciążeń podatkowych dla nabywających nieodpłatnie majątek od osób najbliższych ma na względzie "konieczność szczególnej ochrony sytuacji majątkowej rodziny". Wprowadzone art. 4a zwolnienie podatkowe stanowi zatem realizację w sferze przepisów regulujących obowiązki podatkowe konstytucyjnej zasady uwzględniania dobra rodziny. Zasada ta znajduje swój wyraz m.in. w art. 18 Konstytucji gwarantującym rodzinie ochronę i opiekę państwa oraz w art. 71 ust. 1 nakazującym państwu prowadzenie polityki społecznej i gospodarczej uwzględniającej dobro rodziny. Narzuca to obowiązek wyboru takiego kierunku wykładni, który jest zgodny z konstytucyjnymi normami i wartościami (por. wyrok TK z dnia 8 maja 2000 r., sygn. akt SK 22/99). Wprowadzenie zaś warunków w postaci zgłoszenia i udokumentowania darowizny miało na celu "zapewnienie szczelności sytemu podatkowego" oraz "uzyskanie pewności co do pochodzenia środków będących przedmiotem darowizny", nie pomnażając przy tym zysków prywatnych instytucji finansowych którymi są banki. Należy przyjąć, że cel ten jest osiągnięty także w przypadku udokumentowania darowizny środków pieniężnych dowodem ich przekazania na rachunek bankowy innego - niż obdarowany – podmiotu, ale na jego rzecz. Nie ma tu żadnego pola do nadużyć, a zapewniona jest pełna realizacja normy celu społecznego, jaką jest art. 4a ust 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Mając na względzie powyższe uprawnione będzie stwierdzenie, że użyte w przepisie art. 4a ust 1 pkt 2 tej ustawy sformułowanie "na rachunek bankowy nabywcy" należy rozumieć w ten sposób, że nie oznacza ono wyłącznie konta prowadzonego przez bank na rzecz obdarowanego. W tym stanie rzeczy, za uzasadniony na gruncie rozpoznawanej sprawy należy uznać zarzut niewłaściwego zastosowania przez organy podatkowe przepisów materialnych, to jest art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, co w konsekwencji pozbawiło skarżącego prawa do zwolnienia z podatku w przypadku darowizny otrzymanej przez niego na podstawie umowy z dnia [...] czerwca 2007 r. Z uwagi na powyższe uznając, że skarga okazała się zasadna, zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. Na podstawie art. 152 tej ustawy Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku. Podstawę orzeczenia o kosztach postępowania stanowi art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 cyt. ustawy oraz § 2 ust. 1 pkt 1 lit. e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczególnych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 212, poz. 2075 ze zm.). ( - ) Joanna Wierchowicz ( - ) Alina Rzepecka ( - ) Krystyna Skowrońska-Pastuszko