I SA/Bk 752/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Pietrasz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 06 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi E. Spółka z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] października 2010 r., nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. Decyzją z [...] października 2010 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z [...] września 2010 r., nr [...], o cofnięciu Spółce z.o.o. E. z siedzibą we W.(dalej powoływanej jako Spółka) rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o nazwie H.S. P. o nr poświadczenia rejestracji [...]. Z uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji wynika, że w trakcie kontroli dokonanej [...] grudnia 2009 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w Ł. w S. "M " przy ul. D. [...]w Ł. stwierdzono, iż zlokalizowany tam automat do gry o nazwie H. S. P., umożliwia grę za stawki przekraczające 0,07 euro, tj. wyższe niż dopuszcza to art. 2 ust. 2b ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm., dalej powoływanej w skrócie "u.g.z.w. z 1992 r."). Powyższe potwierdziła także opinia wydana [...] kwietnia 2010 r. przez biegłego sądowego dr inż. A. C. oraz wykazała, że na przedmiotowym automacie możliwe jest uzyskiwanie wygranych wyższych niż równowartość 15 euro, tj. wyższe niż dopuszcza to ww. przepis. W związku z tym organy uznały, że wymieniony automat do gry nie spełnia warunków jego rejestracji. Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem, Spółka złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skargę wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji strona skarżąca zarzuciła: 1) naruszenie art. 8 w związku z art. 1, art. 2 ust. 3 oraz art. 129 ust. 1 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej powoływanej w skrócie "u.g.h. z 2009 r.") poprzez błędne uznanie, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych nie jest przedmiotem regulacji tej ustawy i w konsekwencji brak zastosowania w niniejszej sprawie przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływanej w skrócie "o.p.") oraz zastosowanie przepisów ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej powoływany w skrócie "k.p.a."); 2) naruszenie art. 92 ust. 1 w związku z art. 2 i art. 7 Konstytucji oraz art. 15b ust. 4 i art. 16 pkt 2 u.g.z.w. z 1992 r.), poprzez zastosowanie w sprawie § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych i orzeczenie o cofnięciu rejestracji automatu, mimo iż rozporządzenie to zostało w tym zakresie wydane bez upoważnienia ustawowego; 3) naruszenie art. 128 oraz art. 208 § 1 w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p., poprzez orzeczenie w przedmiocie uchylenia ostatecznej decyzji administracyjnej, mimo braku podstaw prawnych w tym zakresie w o.p. ani też w przepisach ustaw podatkowych oraz poprzez brak uchylenia decyzji pierwszej instancji obarczonej tymi samymi wadami; 4) naruszenie art. 122, art. 123, art. 180 §1, art. 187 §1, art. 188, art. 190 § 1 i § 2, art. 191 oraz art. 197 § 1 o.p., poprzez brak zebrania pełnego materiału dowodowego, bezzasadną odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, mimo iż dla rozstrzygnięcia sprawy wymagane były wiadomości specjalne, dowolność w ocenie dowodów oraz oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnym materiale dowodowym. W uzasadnieniu pełnomocnik podkreślił, że organ dysponując dwiema sprzecznymi ze sobą opiniami biegłych-opinią wydana przez jednostkę badań upoważnioną przez Ministra Finansów oraz opinią biegłego sądowego wydaną w toku postępowania karnego, uznał za miarodajne jedynie wnioski sformułowane w drugiej ze wspomnianych opinii, co stanowiło naruszenie zasad postępowania. Ponadto podniósł, że skarżąca Spółka nie została poinformowana o miejscu ani terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego; nie miała możliwości zadawania pytań biegłemu i składania wyjaśnień, co oznacza, że organ w istocie nie przeprowadził dowodu z opinii biegłego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo organ podniósł, że opinia sporządzona przez dr inż. A. C. została włączona przez Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. do akt postępowania postanowieniem z [...] czerwca 2010 r. nr [...]oraz doręczona skarżącej Spółce [...] czerwca 2010 r. W związku z powyższym strona skarżąca mogła w trakcie postępowania wyjaśnić wszelkie wątpliwości w zakresie kwalifikacji biegłego oraz przebiegu badań stanowiących podstawę wydania opinii. Ponadto organ odwoławczy zaznaczył, że do wniosków dowodowych zgłaszanych przez skarżąca Spółkę organy obu instancji odnosiły się na bieżąco w wydanych przez siebie rozstrzygnięciach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Sąd rozpatrując sprawę w jej granicach nie dostrzegł naruszenia prawa, które uzasadniałoby uchylenie zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się w pierwszym rzędzie do zarzutu skargi dotyczącego błędnego zastosowania w tej sprawie przepisów k.p.a., należy wskazać, że do 31 grudnia 2009 r. warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych uregulowane były przepisami u.g.z.w. z 1992 r., zaś po tej dacie przepisami u.g.h. z 2009 r. Powstały w tej sprawie spór, co do mających w niej zastosowanie właściwych przepisów proceduralnych, wiąże się z wprowadzeniem w art. 8 u.g.h. z 2009 r. ogólnej zasady, że do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy o.p., chyba że ustawa stanowi inaczej. Tymczasem do postępowań prowadzonych w oparciu o przepisy u.g.z.w. z 1992 r. stosowano reguły określone w k.p.a. Odpowiadając na pytanie, czy w związku z taką regulacją nowej ustawy w niniejszej sprawie należało zastosować przepisy k.p.a. czy o.p., nie można pominąć przepisów derogujących dotychczas obowiązującą ustawę. Regulacje dotyczące dopuszczania do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier nadal znajdują się w przepisach u.g.z.w. z 1992 r. Zgodnie bowiem z art. 144 u.g.h. z 1992 r., nie utraciły mocy przepisy art. 15b ust. 4 i art. 16 u.g.z.w. z 1992 r. wraz z wydanymi na tej podstawie przepisami rozporządzeń wykonawczych, które dotyczą kwestii związanych z dopuszczaniem do eksploatacji i użytkowaniem automatów do gier. W związku z tym w wydanym 8 grudnia 2010 r. wyroku o sygn. akt I SA/Bk 535/10 WSA w Białymstoku opowiedział się za poglądem, iż postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych, jako związane z eksploatacją i użytkowaniem tego typu automatów, powinno być prowadzone zgodnie z regułami zawartymi w k.p.a. W świetle przedstawionych wyżej wywodów pogląd ten zaakceptował również Sąd orzekający w niniejszej sprawie. Bezzasadne są więc zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 8, a także art. 129 ust. 3 oraz art. 144 u.g.h. z 2009 r. Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w piśmie strony skarżącej z [...] kwietnia 2011 r. w pierwszej kolejności należy wskazać, że Sąd nie podziela stanowiska odnośnie konieczności powołania biegłego celem wydania opinii w związku z cofnięciem rejestracji automatu, a to ze względu na to, że przy wykorzystaniu takiej opinii następuje rejestracja automatu. Otóż z treści § 8 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych wynika, iż jedynie badanie poprzedzające rejestrację przeprowadza jednostka badająca upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Wymóg taki nie dotyczy natomiast kwestii weryfikacji spełniania przez automat tych wymogów w trakcie jego dalszej eksploatacji. Jak stanowi art. 30 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 168, poz. 1323, ze zm.) do zadań Służby Celnej należy kontrola polegająca na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zwane dalej "podmiotami podlegającymi kontroli", w zakresie, o którym mowa w ust. 2 i 3. Kontroli podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem (art. 30 ust. 2 pkt 3). Służba Celna jest zatem uprawniona do kontroli przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier i zakładów wzajemnych oraz zgodność tej działalności z udzielonym zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Uprawnienie to obejmuje zatem również kontrolę urządzania gier na automatach o niskich wygranych. Zgodnie z § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier. Natomiast w myśl § 10 ust 4 pkt 2 lit b. ww. rozporządzenia poświadczenie rejestracji traci ważność w przypadku określonym w § 14 ust. 5. Skoro zatem w toku postępowania organy celne stwierdziły, iż stan rzeczywisty nie jest adekwatny do tego wynikającego z opinii technicznej z [...] grudnia 2008 r. (karta 11 – 13 akt adm.) i jednocześnie, iż przedmiotowy automat dopuszcza stawkę za udział w jednej grze, która znacznie przekracza wartość dopuszczalną przewidzianą w art. 2 ust. 2b u.g.z.w. z 1992 r., to zaistniały podstawy prawne do wydania decyzji o cofnięciu rejestracji przedmiotowego automatu. Należy zwrócić uwagę na to, że zgodnie z § 14 ust. 4 cyt. rozporządzenia wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia na koszt podmiotu, o którym mowa w ust. 1, badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. Regulacja ta zawiera zatem uprawnienie, a nie zaś obowiązek naczelnika urzędu celnego. Brak jest zatem jakiegokolwiek uzasadnienia dla twierdzenia o wyższości mocy dowodów z opinii jednostek badających upoważnionych przez Ministra Finansów nad innymi dowodami, przeprowadzonymi w zakresie funkcjonowania automatów o niskich wygranych, czy też dla uznania konieczności przyjęcia pierwszeństwa formalnego takiego dowodu. Według Sądu w obowiązującym stanie prawnym, w świetle zasady równej mocy środków dowodowych, brak jest uzasadnienia dla przyznania formalnego priorytetu takich opinii, czy też uznania ich szczególnej wartości merytorycznej, wynikającej z faktu upoważnienia jednostek je wydających przez Ministra Finansów. Bezzasadne są też zarzuty dotyczące niezachowania przez organy administracyjne zasad przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, w tym w szczególności związanych z zapewnieniem stronie czynnego udziału w dowodzie z opinii biegłego. Otóż w niniejszej sprawie organy nie przeprowadziły dowodu z opinii biegłego. W konsekwencji nie mogły też dochować zasad procedury właściwej przy przeprowadzaniu tego dowodu. Otóż opinia A. C. na gruncie postępowania administracyjnego nie stanowi dowodu, o którym mowa w art. 84 k.p.a. W postępowaniu administracyjnym jest to bowiem dowód z dokumentu prywatnego, jednakże którego treść winna być oceniana tak jak dowodu z opinii biegłego. W konsekwencji niezasadne są zarzuty dotyczące niezawiadamiania strony o terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Oceniając dokument w postaci ekspertyzy biegłego Sąd doszedł do wniosku, że dokument ten sporządzono w czytelny sposób i organy administracyjne dokonały jego poprawnej oceny. Według Sądu nie stanowi podstawy do dyskwalifikacji wskazanej opinii fakt, że zawarto w niej oprócz ustaleń faktycznych także ustalenia natury prawnej. O tym, czy automat do gier jest zgodny z zapisami u.g.z.w. z 1992 r. zdecydował bowiem ostatecznie organ administracji publicznej. Nie dyskwalifikuje opinii dr A. C. jako dowodu w postępowaniu administracyjnym fakt, iż została ona sporządzona dla celów innego postępowania, a mianowicie postępowania karnego. Zgodnie z art. 75 § 1 k.p.a. jako odwód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W dalszej kolejności nietrafny jest zarzut dotyczący odebrania stronie możliwości uczestniczenia w czynności dowodowej, w tym zadawania pytań biegłemu, którego stanowisko zostało utrwalone w formie opinii. Otóż fakt, iż opinia została sporządzana w konwencji pytanie – odpowiedź na pytanie, nie oznacza, że dokument ten potwierdzał faktycznie czynność w postaci przesłuchania biegłego. Taką konwencję sporządzenia opinii przyjął biegły i kwestia ta pozostawała w ramach jego swobodnego uznania. Należy zwrócić uwagę na to, że przepisy k.p.a. nie określają wymogów formalnych, jakie powinny spełniać opnie biegłych. Nawet jeżeli wskazaną opinię sporządzono by w toku postępowania administracyjnego, to i tak strona postępowania nie miałaby możliwości uczestniczenia w czynnościach ściśle związanych z powstaniem (sporządzeniem) opinii. Co do zasady opinia, jako efekt określonej pracy biegłego, powstaje bez udziału zarówno organu administracyjnego jak też strony postępowania. Natomiast organ administracyjny jak również strona zapoznają się jedynie z owocami pracy biegłego, a mianowicie z dokumentem zawierającym treść opinii. Nic nie stoi na przeszkodzie, ażeby biegły został następnie przesłuchany celem wyjaśnienia ewentualnych wątpliwości wynikających z opinii. Może on być również zobowiązany przez organ do sporządzenia na piśmie takich wyjaśnień, a nawet uzupełnienia opinii. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w przedmiotowej sprawie strona miała możliwość zapoznania się z dokumentem będącym w istocie opinią. Jednakże strona nie wnosiła w toku postępowania ani o przesłuchanie biegłego, ani też nie wskazywała, że chce zadać biegłemu określone pytania. Zagadnienie czynnego udziału strony w czynnościach biegłego oraz kwestia zadawania pytań biegłemu została postawiona dopiero na etapie skargi do sądu administracyjnego. Problem ten nie pojawił się natomiast na etapie postępowania administracyjnego. Oznacza to zatem, że strona na etapie postępowania administracyjnego nie wyrażała woli podejmowania wskazanych działań w toku czynności postępowania. W opinii Sądu zebrany w sprawie przez organy celne materiał dowodowy, a zwłaszcza protokół z kontroli przeprowadzonej [...] grudnia 2009 r. oraz opinia biegłego, jednoznacznie wykazywały, iż dopuszczalna stawka za udział w jednej grze, której postawienie umożliwia ww. automat, znacznie przekracza wartość dopuszczalną powołanym wyżej przepisem art. 2 ust. 2b u.g.z.w. z 1992 r. Zdaniem Sądu organy w toku postępowania dowiodły niezgodność stanu rzeczywistego automatu z warunkami jego rejestracji w trakcie jego eksploatacji w punkcie objętym zezwoleniem na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. Nie jest istotne z punktu widzenia przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, czy stan niezgodności urządzenia z warunkami rejestracji istniał przez cały okres eksploatacji automatu, czy też zmiany w jego funkcjonalności nastąpiły w jej trakcie i w jaki sposób zostało to dokonane. Rozporządzenie nie wprowadza bowiem żadnych innych wymogów (w tym obowiązku ustalenia czasu i okoliczności zaistnienia zdarzenia powodującego niezgodność stanu rzeczywistego automatu z warunkami rejestracji), niż stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatu z warunkami rejestracji, dla podjęcia decyzji o cofnięciu jego rejestracji. Z tego też względu prowadzone postępowanie administracyjne nie było nakierowane na ustalenie chwili, od której automat nie spełnia wymogów określonych w art. 2 ust. 2b u.g.z.w. z 1992 r., ani też okoliczności, w których to nastąpiło, w tym ewentualnego zerwania plomby. Zgodnie z postanowieniami art. 76 § 1 k.p.a. dokumenty urzędowe sporządzone w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe w ich zakresie działania stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Natomiast w myśl postanowień art. 76 § 2 k.p.a., przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzanych przez organy jednostek organizacyjnych lub podmioty, w zakresie poruczonych im z mocy prawa lub porozumienia spraw wymienionych w art. 1 pkt 1 i 4. Zgodnie z postanowieniami § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, badanie poprzedzające rejestrację przeprowadza jednostka badająca upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, zwana dalej "jednostką badającą". Fakt, iż wskazane wyżej badanie związane z rejestracją automatu przeprowadza podmiot upoważniony przez ministra, nie oznacza, że opinia tego podmiotu ma przymiot dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 76 § 1 lub 2 k.p.a. Zdecydowani wskazać należy, że opinia taka nie spełnia wymogów zawartych w tym przepisie. W szczególności nie jest to dokument sporządzony przez organy jednostek organizacyjnych lub podmioty, w zakresie poruczonych im z mocy prawa lub porozumienia spraw wymienionych w art. 1 pkt 1 i 4 k.p.a., czyli w sprawach przed organami administracji publicznej w należących do właściwości tych organów sprawach indywidualnych rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych lub też w sprawach wydawania zaświadczeń. Należy również zwrócić uwagę na to, że opinia jednostki badającej wyraża stanowisko na określony dzień. W przedmiotowej sprawie opinia była sporządzona 5 grudnia 2008 r. Natomiast na podstawie art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy o Służbie Celnej, kontrola wykonywana przez Służbę Celną polega na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego podmioty w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. W ramach tych kontroli funkcjonariusze celni są uprawnieni między innymi do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu (art. 32 ust. 1 pkt 13 tej ustawy). Co ważne, w przypadku kontroli w podmiotach, w których przeprowadzono urzędowe sprawdzenie, czynności kontrolne są wykonywane na podstawie okazywanych przez funkcjonariusza legitymacji służbowej oraz imiennego upoważnienia do wykonywania kontroli (art. 36 ust. 2 pkt 3 w zw. z art. 64 tej ustawy). Z kolei w myśl § 3 ust. 1 pkt 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z 5 listopada 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier i zakładów wzajemnych, kontrole wykonywane są doraźnie i polegają na bezpośrednim uczestniczeniu funkcjonariusza celnego w czynnościach związanych z działalnością objętą kontrolą. Z uwzględnieniem powyższych regulacji prawnych funkcjonariusze celni przeprowadzili czynności kontrolne w punkcie lokalizacji automatu do gry. W wyniku tych czynności stwierdzono, iż zlokalizowany tam automat do gry umożliwia grę za stawki przekraczające 0,07 euro, tj. wyższe niż dopuszcza to art. 2 ust. 2b ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Przebieg czynności kontrolnych został utrwalony w protokole (k. 5 – 7 akt adm.), który został stronie doręczony i do którego strona mogła wnosić swoje zastrzeżenia. Ustalenia z czynności kontrolnych zostały następnie potwierdzone w przeprowadzonym w tej sprawie postępowaniu, w ramach którego organ celny uzupełnił materiał dowodowy o wydaną 19 kwietnia 2010 r. opinię biegłego sądowego - dr inż. A. C. (k. 47 i n. akt adm.). Wbrew zarzutom skargi organ mógł w oparciu o te dowody dokonywać ustaleń stanu faktycznego sprawy. W postępowaniu administracyjnym obowiązuje bowiem zasada, że dowodem może być wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 75 § 1 k.p.a.). Słusznie organ stwierdził, że wspomniana opinia biegłego sądowego - dr inż. A. C., korzysta z tej samej mocy dowodowej co opinie jednostek badających upoważnionych przez Ministra Finansów. Zasady tej nie zmienia przepis § 14 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. Przepis ten daje jedynie naczelnikowi urzędu celnego uprawnienie do wystąpienia do strony z zażądaniem przeprowadzenia na jej koszt badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. W tej sprawie organ celny skorzystał natomiast z opinii biegłego sądowego, który jednoznacznie stwierdził, że automat H. S. P. o nr poświadczenia rejestracji [...]nie jest zgodny z zapisami ustawy o grach i zakładach wzajemnych (str. 9 opinii, k. 48 akt administracyjnych). Stwierdzenie wskazanych powyżej nieprawidłowości musiało wiązać się z konsekwencją cofnięcia rejestracji. Otóż odwołanie rejestracji może nastąpić jedynie w okolicznościach zawartych w § 10 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. W myśl § 10 ust. 4 pkt 2 lit. b tego rozporządzenia poświadczenie rejestracji traci ważność w przypadku określonym w § 14 ust. 5, a taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie. Dla tej kwestii – natury administracyjnoprawnej - nie ma znaczenia powoływane przez Stronę stanowisko wyrażone w wyroku Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2010 r., sygn. akt V K 190/10, zgodnie z którym rezultat badań właściwości technicznych automatu w trakcie jego rejestracji był rozstrzygający w procedurze administracyjnej co do dopuszczenia tego urządzenia do eksploatacji. Wydanie ostatecznego zezwolenia na użytkowanie poprzedzała jeszcze weryfikacja automatu na miejscu jego zainstalowania dokonywana przez pracownika Urzędu Celnego. Sąd nie podziela również zarzutu odnoszącego się do nie przeprowadzenia w toku postępowania administracyjnego rozprawy. Zgodnie z postanowieniami art. 89 § 1 k.p.a. organ administracji publicznej przeprowadzi, z urzędu lub na wniosek strony, w toku postępowania rozprawę, w każdym przypadku gdy zapewni to przyspieszenie lub uproszczenie postępowania lub gdy wymaga tego przepis prawa. Ponadto w myśl postanowień art. 89 § 2 k.p.a. organ powinien przeprowadzić rozprawę, gdy zachodzi potrzeba uzgodnienia interesów stron oraz gdy jest to potrzebne do wyjaśnienia sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin. W opinii Sądu w przedmiotowej sprawie nie zachodziła żadna z ustawowych przesłanek przeprowadzenia rozprawy administracyjnej, zaś strona w toku postępowania administracyjnego nie wnioskowała o przeprowadzenie tej formy postępowania wyjaśniającego. W dalszej kolejności odnosząc się do wskazanego przez Skarżącą pisma P. W.z [...] lutego 2006 r. Sąd pragnie zaznaczyć, iż nie jest związany ustaleniami w zakresie interpretacji przepisów prawa powszechnie obowiązującego, z czym mamy de facto do czynienia w tym dokumencie. Niemniej jednak należy zwrócić uwagę na to, że pismo to potwierdza dokonaną przez Sąd wykładnię art. 2 ust. 2b u.g.z.w. z 1992 r. Otóż z pisma tego wyraźnie wynika, że pieniądze z wygranych muszą być przypisane na licznik KREDYT i gracz może te pieniądze w całości lub w części zaryzykować. Te czynności w opinii Autora powołanego pisma stanowią drugi etap lub dalsze etapy - co należy podkreślić - tej samej gry. Skoro zatem w tej samej grze gracz poddaje ryzyku stawkę postawioną na jej początku, a także wygrane uzyskane w trakcie tej gry, to oznacza, że ocena stawki w całej grze wymaga dokonania zsumowania kwoty, którą zaryzykowano na początku gry, jak też kwot wygranych i zaryzykowanych w toku tej samej gry. Nieuzasadnione jest natomiast twierdzenie, że stawką są tylko kwoty pobierane na początku gry. Stawka w ujęciu językowym , a zarazem potocznym, jak już wcześniej wskazano, to kwota, którą się ryzykuje w grze. Gdyby zatem w art. 2 ust. 2b chodziło o stawkę, rozumianą jako kwota, którą stawia się wyłącznie na początku gry, ustawodawca zapewne wprowadziłby takie ograniczenie. Brak zaś takiego ograniczenia oznacza, że stawką w danej grze jest wszystko, co gracz ryzykuje w przeciągu całej gry, a nie to, co stawia na jej początku. W ocenie Sądu nietrafne są argumenty strony skarżącej odnoszące się de facto do wykładni art. 2 ust. 2b u.g.z.w. z 1992 r., zawierającego legalną definicję "gry na automatach o niskich wygranych". Zgodnie z treścią art. 2 ust 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, grami na automatach o niskich wygranych są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Równowartość 15 euro i 0,07 euro ustala się według kursu kupna, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia poprzedniego roku kalendarzowego. W przepisie tym prawodawca posługuje się zwrotem "wartość jednorazowej wygranej" oraz "wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze". Dokonując interpretacji tego przepisu oraz wskazanych wyżej zwrotów należy w opinii Sądu przyjąć, że w trakcie jednej gry można dokonać postawienia co najwyżej jednej stawki oraz można - co najwyżej wygrać tylko jeden raz. Jedna gra wiąże się z jedną stawką i jedną wygraną (lub przegraną). Dokonując wykładni art. 2 ust. 2b u.g.z.w. z 1992 r. należy mieć bowiem na względzie priorytet wykładni literalnej (językowej). Pogląd odnośnie swoistego prymatu wykładni językowej w prawie podatkowym znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego (zob. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 39 i n.). Językowe znaczenie pojęcia stawki, które oznacza kwotę, którą się stawia w grze hazardowej, składaną do puli w grze (Słownik języka polskiego (red.) M. Szymczak, t. 3 ,Warszawa 1981, s. 329). Stawka to kwota, którą można zyskać lub stracić w grze hazardowej; też: kwota płacona za los loterii; to, czym się ryzykuje lub co można zyskać, podejmując jakieś działanie (http://sjp.pwn.pl). Pod pojęciem "wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze" należy zatem uwzględnić wszelkie wartości, które gracz ryzykuje zarówno rozpoczynając grę jak równie w jej trakcie. Ustawa nie zastrzegła bowiem, że stawka stanowi wartość, którą gracz ryzykuje wyłącznie na początku gry. Z kolei pojęcie "wartość jednorazowej wygranej" odnosi się do wygranej w jednej grze. Jest to zatem maksymalna wygrana ze jedną grę. Wygrana to przedmiot, pieniądze, które ktoś wygra, sukces, korzyść (Słownik języka polskiego (red.) M. Szymczak, t. 3, Warszawa 1981, s. 801). Wygrana to rzecz lub pieniądze, które ktoś wygrał lub może wygrać; odniesione zwycięstwo (http://sjp.pwn.pl). Także nietrafne jest stanowisko strony skarżącej dotyczące warunków zmiany decyzji ostatecznej. Otóż w pierwszej kolejności należy wskazać, że "poświadczenie rejestracji nie jest ostateczną decyzją administracyjną. W opinii Sądu poświadczenie rejestracji automatu nie zostało dokonane w formie decyzji administracyjnej. Jest to jedynie czynność materialno - techniczna organu administracji publicznej, którą upoważniony organ potwierdził spełnienie przez urządzenie wymogów określonych w przepisach prawa (szerzej na temat czynności materialno – technicznej zob. K. Kłosowska, Czynności faktyczne jako prawna forma działalności administracji, Rzeszów 2009). Niemniej jednak czynność ta wywołuje określone skutki natury prawnej, co jednak nie oznacza, że ta forma działania administracji ma charakter decyzji administracyjnej. W konsekwencji cofnięcie rejestracji nie następuje w trybie weryfikacji decyzji ostatecznej. Skutki prawne czynności materialno - technicznej, jak również sama czynność materialno - techniczna nie mogą być bowiem weryfikowane w trybie przewidzianym dla weryfikacji ostatecznej decyzji administracyjnej. Sąd nie podziela również stanowiska skarżącej jakoby orzeczenia sądu karnego i postępowanie karne stanowiło zagadnienie wstępne w rozumieniu przepisów procedury administracyjnej. Zgodnie z art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. organ administracji publicznej zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przepis ten pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Przez określenie zagadnienia wstępnego należy rozumieć pewną kwestię o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzoną), której treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji administracyjnej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Jeżeli "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (wyrok NSA z dnia 28 listopada 1997 r., I SA/Lu 1199/96, niepubl.). Mając na względzie wskazane wyżej pojęcie zagadnienia wstępnego należy wskazać, że pomiędzy postępowaniem karnym, gdzie ustala się winę w związku z eksploatacją automatów do gier niezgodnie z wymogami przepisów prawa, a postępowaniem administracyjnym w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych - nie zachodzą zależności uzasadniające zawieszenie postępowania. Wynik postępowania karnego, np. jego umorzenie lub nawet uniewinnienie, nie przesądza o braku możliwości cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych. W szczególności ustalenia dowodowe dochodzenia karnego nie stanowią również zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 97 § 1 pkt 4 kpa., co nie wyklucza w opinii Sądu możliwości wykorzystania w procedurze administracyjnej dowodów pozyskanych w postępowaniu karnym. Zdaniem Sądu orzekające w tej sprawie organy podjęły niezbędne kroki w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Zapewniły przy tym też stronie postępowania możliwość składania uwag i wniosków, co do zebranego materiału dowodowego. Na podstawie całości zgromadzonych w sprawie dowodów, w granicach swobodnej ich oceny, słusznie stwierdziły, że zakwestionowany automat do gry nie spełnia wymogów na jakich został zarejestrowany, a wynikających z art. 2 ust. 2b u.g.z.w. z 1992 r. Dlatego też w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy organy zastosowały właściwe przepisy prawa materialnego. Sąd nie stwierdził również naruszenia innych przepisów, niewskazanych przez skarżącą Spółkę, które mogłoby skutkować koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji W świetle powyższego Sąd za bezzasadne uznał wszystkie podniesione w skardze zarzuty i na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.