III SA/Wa 1573/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2011 r. sprawy ze skargi B. S.A. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz B. S.A. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA/WA 1573/10 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną do Sądu interpretacją indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko wyrażone przez Skarżącą Spółkę Akcyjną B. we wniosku o wydanie interpretacji. Na podstawie akt sprawy Sąd przyjął następujący stan faktyczny za podstawę do wydania wyroku. Wnioskiem z dnia 23 listopada 2009 r. Skarżąca Spółka wystąpiła do Ministra Finansów z o wydanie indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W opisie stanu faktycznego Spółka wskazała, że jest stroną umowy leasingu zawartej z finansującym, której przedmiotem jest korzystanie z samochodów osobowych. W podstawowym okresie umowy odpisów amortyzacyjnych od przedmiotów leasingu dokonuje finansujący. Na mocy umowy leasingu Spółka jest zobowiązana do zapłaty administracyjnej raty leasingowej z tytułu finansowania nabycia przedmiotu leasingu oraz 48 miesięcznych rat leasingowych. Ponadto Spółka jest stroną "umowy o współpracy" zawartej ze spółką zajmującą się zarządzaniem flotą wykorzystywanych przez bank samochodów ("zarządzający"). Stroną tej umowy jest także finansujący. Celem tej umowy było określenie praw i obowiązków w zakresie usług zarządzania flotą samochodów wykorzystywanych przez bank na podstawie umów leasingu. Umowa ta określa zasady świadczenia przez zarządzającego na rzecz Skarżącej Spółki następujących usług: - pośrednictwa w nabywaniu i rejestrowaniu samochodów będących przedmiotem leasingu, - usługi serwisowe i administracyjne związane z zarządzaniem flotą samochodową za określone w umowie wynagrodzenie, - odkup samochodów po zakończeniu umowy leasingu po cenie określonej w umowie o współpracy. Ponadto na podstawie tej umowy "zarządzający" będzie uczestniczył w końcowym rozliczeniu umowy leasingu. Na podstawie szczegółowych postanowień zawartych w "umowie o współpracy" po zakończeniu umowy leasing będzie dokonywana wycena samochodów będących przedmiotem umowy leasingu na dzień zakończenia umowy. Wycena ta będzie uwzględniała warunki ich eksploatacji i stan samochodów na zakończenie umowy leasingu. W przypadku gdy wartość samochodu na koniec umowy będzie wyższa od ceny wykupu, Spółka będzie zobowiązania zapłacić an rzecz "zarządzającego" różnicę pomiędzy cną wykupu i wartością rzeczywistą samochodu opłata eksploatacyjna. W przypadku odwrotnej sytuacji "zarządzający" ma obowiązek zapłacić na rzecz spółki różnicę pomiędzy ceną wykupu wartością rzeczywistą samochodu. Spółka zadała Ministrowi następujące pytanie: Czy wskazane opłaty na rzecz "zarządzającego" mogą być Uznane za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 nr 54, poz. 654 ze zm.) w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako u.p.d.o.p.? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka stwierdziła, że wydatki te mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki pomiędzy tymi wydatkami i podlegającymi opodatkowaniu przychodami osiąganymi przez Spółkę zachodzi związek przyczynowo skutkowy pozwalający na zaliczenie tych wydatków na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki wprowadzenie do umowy obowiązku ewentualnego ponoszenia przez nią opłat na rzecz "zarządzającego" pozwala zoptymalizować koszty usług leasingowych. Usługi świadczone przez "zarządzającego", zwłaszcza zaś rozliczenia związane z zakończeniem umów leasingu w tym opłata eksploatacyjna pozwalają na dopasowanie wydatków ponoszonych przez Spółkę na nabycie samochodu, po zakończeniu okresu umowy leasingu, do jego rzeczywistej wartości. Ponadto opłata ta jest ponoszona w celu optymalnego ukształtowania wysokości rat leasingowych. Z tych względów opłata ta może być uznana za pośredni koszt uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p. Interpretacją indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji. W uzasadnieniu interpretacji organ stwierdził, że skutki podatkowe umów leasingu regulują przepisu art. 17a pkt 1 i nast. u.p.d.o.p. Strony umowy leasingu mogą dowolnie w granicach określonych przez art. 353 k.c. kształtować wzajemne prawa i obowiązki. Koszty ponoszone przez podatników w związku z umowami leasingu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów po spełnieniu warunków określonych prze przepisy prawa podatkowego. Zdaniem organu opisana we wniosku o wydanie interpretacji, opłata eksploatacyjna ponoszona przez Spółkę w celu wyrównania utraty wartości przez samochody wynikającej z ponadnormatywnego ich zużycia w toku umowy leasingu, nie może być uznana za koszt podatkowy. Wypłata przedmiotowej opłaty ma następować po zakończeniu umowy leasingu i ma obejmować kwoty nieuwzględnione w tej umowie. Okoliczności te powodują, że trudno doszukać się związku pomiędzy tymi opłatami i przychodami osiąganymi przez Spółkę. Opłata ta ma wyrównać zarządzającemu straty wynikające z tego, że odkupi od leasingodawcy samochody po cenie wyższej niż ich fatyczna wartość rynkowa. Organ stwierdził, że kosztami uzyskania przychodów są wydatki racjonalnie i gospodarczo uzasadnione, związane z działalnością gospodarczą, których celem jest uzyskanie przychodów lub zabezpieczanie i zachowanie źródła przychodów. Skarżąca Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. interpretację indywidualną. W skardze zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę zarzuty w niej podniesione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Skarżąca Spółka we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, że zawarła umowy leasingu samochodów wykorzystywanych przez nią w działalności gospodarczej. Z zawartego we wniosku o wydanie interpretacji opisu stanu faktycznego wynika także, że w związku z tą umową spółka zawarła także "umowę o współpracy", której stronami są oprócz Skarżącej także finansujący (leasingodawca) oraz "zarządzający". Z treści wniosku wynika także, że Skarżąca na podstawie umowy o współpracy może być zobowiązana do ponoszenia opłaty eksploatacyjnej. Obowiązek ten będzie uzależniony od wartości samochodu po zakończeniu umowy leasingu. Spółka wskazała, że ustanowienie w umowie obowiązku poniesienia tej opłaty, po wystąpieniu określonych w umowie warunków, pozwala na ustalenie wysokości rat leasingowych na konkurencyjnym poziomie, co jest korzystne dla Spółki. Zdaniem Sądu przy tak opisanym związku przedmiotowych "opłat eksploatacyjnych" z działalnością Skarżącej Spółki i z osiąganymi przez nią z tej działalności przychodami podlegającymi opodatkowaniu, brak było przesłanek faktycznych do uznania, że opłaty te nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu z powodu braku związku tych wydatków z przychodami podatnika. Z zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, opisu przedmiotowych wydatków wynika, że są one ponoszone w związku z umową leasingu zawartą przez Spółkę. Możliwość zaliczenia przez Spółkę rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów, w niniejszej sprawie jest niesporna pomiędzy Spółką i organem podatkowym. Organ nie zakwestionował także stwierdzenia Skarżącej Spółki, że przewidziany w umowie o współpracy ewentualny obowiązek ponoszenia przez Spółkę przedmiotowy "opłaty eksploatacyjnych", został ustanowiony przez strony umowy w celu optymalizacji wysokości rat podatkowych i innych warunków finansowych umów leasingu tak, żeby były one korzystne także dla Spółki. Tak sformułowane ogólne cele tych opłat wskazują, że zdaniem Skarżącej dzięki tym opłatom, które jak wynikać to ma z umowy nie są ponoszone w każdym wypadku, warunki finansowe umów leasingu są ukształtowane w sposób korzystny dla Spółki. Wskazuje to, zdaniem Sądu, na okoliczność, że Spółka zgadza się na ponoszenie przedmiotowych opłat, gdyż dzięki temu opłaty leasingowe (stanowiące koszt Spółki) zostają ukształtowane na konkurencyjnym poziomie. Należy także pamiętać, że umowa o współpracy przewiduje także przypadki, kiedy to zarządzający na zakończenie umowy leasingu będzie obowiązany do zapłaty opłaty eksploatacyjnej na rzecz Skarżącej. Zdaniem Sądu, przy tak określonych związkach przedmiotowych opłat z kosztami ponoszonymi na podstawie umów leasingu, bez zakwestionowania przez organ możliwości zaliczania do kosztów podatkowych opłat ponoszonych przez Spółkę na podstawie wskazanych we wniosku umów leasingu brak jest podstaw do stwierdzenia, że przedmiotowe "opłaty eksploatacyjne" nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, gdyż nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.). W ocenie Sądy wydatki ponoszone w celu obniżenia innych kosztów uzyskania przychodów należy uznać za wskazane w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty poniesione w celu uzyskania przychodów. Z opisu zawartego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że przedmiotowe opłaty miały właśnie taki charakter, gdyż miały na celu obniżenie kosztów ponoszonych na podstawie umów leasingu. Zatem nie były to opłaty, które jak stwierdził organ w zaskarżonej interpretacji miały na celu jedynie pokrycie "zarządzającemu" straty z tytułu wykupu samochodu za cenę wyższą od wartości rynkowej tego samochodu. Zdaniem Sądu wskazana przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji okoliczność związku przedmiotowych wydatków z kosztami leasingu, pomimo tego, że związek ten został opisany wre wniosku o wydanie interpretacji bardzo ogólnie, nie pozwalała na stwierdzenie, tak jak to uczynił organ w zaskarżonej interpretacji, że wydatki te były nieracjonalne i nieuzasadnione gospodarczo. Zawarty we wniosku o wydanie interpretacji opis przedmiotowych wydatków a w szczególności opis ich wpływu na wysokość kosztów ponoszonych z tytułu umów leasingu jest niezmiernie lakoniczny. Opis ten ogranicza się do stwierdzenia, że wprowadzenie obowiązku ewentualnego ponoszenia przez Skarżącą przedmiotowych opłat miało na celu uzyskanie korzystnych warunków finansowych przy zawieraniu umów leasingu. W ocenie Sądu przy tak opisanym stanie faktycznym w niniejszej sprawie nie było możliwe wydanie interpretacji indywidualnej. Organ wydając interpretację obwiązany jest bazować na stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji i w oparciu o ten stan faktyczny dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz. U. z 2005 nr 6 poz. 80 ze zm. Dalej powoływana jako O.p.). Zdaniem Sądu indywidualna interpretacja podatkowa może rozstrzygać, czy określony wydatek może być zaliczony przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów. W niniejszej sprawie Spółka zwróciła się do organu o wydanie takiej właśnie interpretacji indywidualnej. Zdaniem Sądu, w rozpoznanej sprawie Spółka obowiązana była wskazać we wniosku o wydanie interpretacji okoliczności uzasadniające jej twierdzenie, że przedmiotowe opłaty miały na celu obniżenie kosztów umów leasingu. Spółka winna była omówić szczegółowo wpływ ustanowienia obowiązku ponoszenia tych opłat na wysokość rat i innych opłat leasingowych oraz wskazać przesłanki pozwalające na uznanie, że bez ustanowienia obowiązku ponoszenia "opłat eksploatacyjnych" koszty leasingu byłyby wyższe. Dopiero wówczas po wykazaniu tych okoliczności możliwe byłoby stwierdzenie, że opłaty te służyły obniżeniu kosztów podatkowych spółki w postaci opłat ponoszonych na podstawie umów leasingu i w konsekwencji tego były wydatkami ponoszonymi w celu uzyskania przychodów. Skoro we wniosku o wydanie interpretacji, który został złożony przez Skarżącą w niniejszej sprawie, w opisie stanu faktycznego zabrakło tych elementów, to organ na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. obowiązany był wezwać Skarżącą spółkę odo uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji o wskazane elementy stanu faktycznego. Reasumując należało stwierdzić, że bez uzupełnienia zawartego we wniosku o wydanie interpretacji opisu stanu faktycznego o wskazane powyżej informacje organ nie mógł jednoznacznie w oparciu o art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. stwierdzić, że przedmiotowe opłaty stanowią koszt podatkowy lub też, że nie stanowią kosztu podatkowego. Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.