III SA/Wa 1393/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2011 r. sprawy ze skargi L. GmbH w Niemczech na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] decyzją z [...] października 2009 r., wydaną dla firmy L. GmbH (Skarżąca w sprawie) orzekł o zwrocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. w kwocie 58.994,00 zł. W dniu [...] listopada 2009 r. Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji, w którym wniosła o jej uchylenie w całości i ponowne rozpatrzenie jej wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. oraz zwrócenie Spółce całej kwoty 58.993,59 euro. Spółka podniosła, że jej wniosek zawierał zestawienie faktur na łączną kwotę 58.993,59 euro. Oryginały tych faktur dołączone były do wniosku. W świetle powyższego - w ocenie Spółki - oczywistym było, że przedmiotem wniosku jest uzyskanie zwrotu kwoty 58.993,59 euro, a nie kwoty 58.993,59 zł. Spółka wyjaśniła, że w rubryce 6 wniosku o zwrot podatku od towarów i usług nie ma możliwości wpisania waluty wnioskowanej kwoty zwrotu, a symbol PLN oznaczający walutę polską znajduje się w tej części rubryki 6, która nie podlega edycji. Oznacza to, jej zdaniem, że w tym zakresie wzór wniosku o zwrot VAT stanowiący załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 23 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 89, poz. 851, ze zm.) jest niezgodny z wzorem stanowiącym załącznik A do VIII Dyrektywy Rady z 6 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich, (Dz. U. L 331 z 27 grudnia 1979,) który to wzór nie zawiera symbolu waluty. Niezgodność zaś ta skutkuje tym, iż firmy które podobnie jak Skarżąca występują o zwrot podatku od towarów i usług w innych państwach członkowskich popełniają często oczywiste pomyłki przy wypełnianiu polskiego wniosku. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] kwietnia 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ wyjaśnił, iż według załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z 23 kwietnia 2004 r., na samym wstępie wniosku o zwrot VAT można przeczytać: "przed wypełnieniem należy zapoznać się z objaśnieniami". Objaśnienia zaś do wniosku są w języku polskim i w języku angielskim. Ponadto z zawartych pod wnioskiem objaśnień wynika, że "Przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, obowiązującego w ostatnim dniu okresu, za jaki składany jest wniosek". Organ podkreślił, iż w objaśnieniach do wniosku zawarto informację, iż zwrot podatku jest dokonywany w złotych polskich na rachunek bankowy podmiotu uprawnionego w kraju lub w kraju jego siedziby albo miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności. Zatem, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, Spółka we wniosku z [...] maja 2009 r. wskazała ostateczną wnioskowaną kwotę zwrotu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. w wysokości 58.993,59 zł i organ podatkowy pierwszej instancji, zgodnie z żądaniem Spółki, postanowił dokonać zwrotu podatku za wyżej wymieniony okres w kwocie (po zaokrągleniu) 58.994,00 zł. W ocenie organu odwoławczego, organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z [...] października 2009 r., nie naruszył postanowień wymienionego rozporządzenia Ministra Finansów i wobec braku wątpliwości co do zasadności zwrotu dokonał zwrotu podatku we wnioskowanej kwocie, w terminie wynikającym z niniejszego rozporządzenia. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ podatkowy pierwszej instancji nie miał podstaw do doszukiwania się innych intencji wnioskodawcy niż wyrażone we wniosku i wzywania w związku z tym Skarżącej do sprecyzowania żądania. Takie działanie byłoby uprawnione jedynie wtedy, gdyby żądanie Spółki nie zostało wyrażone w sposób dostatecznie jasny. Na niniejszą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zarzuciła: - nieprawidłową wykładnię przepisów art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) – dalej jako: "O.p." przez przyjęcie, że w trakcie postępowania prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] nie doszło do naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych; - błędną wykładnię przepisów art. 122 i art. 125 O.p. poprzez uznanie, że w trakcie postępowania prowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji nie doszło do naruszenia przepisów dotyczących zasad prowadzenia postępowania, - naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zdaniem Skarżącej przy założeniu, że organ podatkowy działałby zgodnie z przepisami dotyczącymi zasad prowadzenia postępowania fakt, że z dołączonych do wniosku faktur wynikała kwota zwrotu w rzeczywistości (po przeliczeniu na złote) prawie czterokrotnie większa niż kwota wpisana we wniosku obok pola z symbolem waluty PLN oraz całkowita zbieżność tych kwot (58.993,59 euro i 58.993,59 zł) powinny zwrócić uwagę organowi podatkowemu, że we wniosku popełniono oczywisty błąd. Spółka zarzuciła, iż organ podatkowy nie wyjaśnił, dlaczego Skarżąca zażądała zwrotu kwoty czterokrotnie mniejszej niż wynikało to z dokumentów dołączonych do wniosku. Dołączenie do wniosku faktur, z których wynikała kwota zwrotu 58.993,59 Euro wskazywało, iż Skarżąca zwrotu właśnie takiej kwoty podatku się domaga. W przeciwnym razie nie dołączyłaby do wniosku tak dużej liczby faktur i to zawierających dokładnie łączną kwotę podatku na taką właśnie sumę lecz w walucie EUR. W ocenie Skarżącej organ podatkowy kierując się zasadą wyrażoną w art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz art. 121 i 125 O.p. powinien był zwrócić się do Skarżącej i wyjaśnić, dlaczego żąda zwrotu kwoty czterokrotnie mniejszej niż kwota, do której zwrotu ma prawo na podstawie obowiązujących przepisów. Według Skarżącej, w demokratycznych państwach prawnych za budzące zaufanie do organów podatkowych, czyli zgodne z art. 121 O.p. i art. 2 Konstytucji RP należy uznać działania organów podatkowych, które w prowadzonych postępowaniach uwzględniają powyższe okoliczności. Regułą więc w przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy co najmniej nieścisłości we wniosku, powinno być poinformowanie o popełnionym błędzie i umożliwienie jego skorygowania, tak aby wnioskodawca nie ponosił dotkliwych strat finansowych z powodu technicznego w gruncie rzeczy i oczywistego błędu. Za wniosek natomiast powinno się uważać nie tylko formularz wniosku, ale całość złożonej przez wnioskodawcę dokumentacji, czyli wniosek wraz z załącznikami. W odpowiedzi na skargę z dnia [...] czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. ustosunkowując się do zarzutów skargi, podtrzymał swoje stanowisko w sprawie oraz stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów, tj. art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121, art. 122 i art. 125 O.p. oraz postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. wydanego na podstawie art. 89 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) - dalej jako "u.p.t.u.". Wskazał, iż nie znajduje w aktach sprawy oparcia zawarty w skardze zarzut o naruszeniu przepisów art. 2 Konstytucji, w myśl którego Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Podniósł, iż w wyniku podjętego rozstrzygnięcia nie doszło do naruszenia wymienionego przepisu, natomiast odmienna ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, dokonana przez organ podatkowy, niezadowalająca Skarżącą nie stanowi o naruszeniu tej normy prawnej. Nie zgodził się także z zarzutem naruszenia przepisu art. 125 O.p. zgodnie z którym organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. W jego ocenie działanie organów podatkowych w sprawie było wnikliwe, gdyż w świetle zaistniałego stanu faktycznego brak było podstaw do doszukiwania się innych intencji wnioskodawcy niż wyrażone we wniosku i wzywania w związku z tym Skarżącej do sprecyzowania żądania. Takie działanie byłoby uprawnione jedynie wtedy, gdyby żądanie nie zostało wyrażone w sposób dostatecznie jasny. Wskazał, iż wyrażona w przepisie art. 125 O.p. zasada szybkości postępowania, znajdująca swoje odniesienie w § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 kwietnia 2004 r. nie została w przedmiotowej sprawie naruszona, gdyż organ podatkowy pierwszej instancji dochował terminu określonego w tym przepisie. Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Według oceny Sądu zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa postępowania ani też prawa materialnego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Ustalony w sprawie i stanowiący podstawę do jej rozstrzygnięcia stan faktyczny w sprawie jest bezsporny. Przedmiot sporu stanowi natomiast zastosowanie i interpretacja przepisów dotyczących zwrotu podatku od towarów i usług na rzecz podmiotów nie mających na terytorium Polski siedziby, miejsca zamieszkania bądź miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w okresie objętym wnioskiem (od stycznia do grudnia 2008 r.) określonych w rozporządzeniu wykonawczym, wydanym na podstawie art. 89 ust. 5 u.p.t.u. Zarzuty Skarżącej są nieuzasadnione. Według oceny Sądu uprawnione jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że zgodnie z obowiązującymi przepisami, w tym przepisami rozporządzenia wykonawczego, kwotę żądanego zwrotu podatku określa (wpisuje) podmiot ubiegający się o zwrot podatku we wniosku, wszczynającym postępowanie. Z objaśnienia do poz. 6 wniosku (w języku polskim i angielskim) wyraźnie wynika, że całkowita kwota wnioskowanego zwrotu ma być określona w PLN. W związku z powyższym, jak zasadnie stwierdził, organ podatkowy I instancji nie miał podstaw do doszukiwania się innych intencji wnioskodawcy niż wyrażone we wniosku i wzywania w związku z tym Spółki do sprecyzowania żądania. Takie działanie byłoby uprawnione jedynie wtedy, gdyby żądanie Spółki nie zostało wyrażone w sposób dostatecznie jasny. Dla oceny powyższych okoliczności istotne jest przy tym, że wypełniając wniosek w tej pozycji, przy kwocie do zwrotu nie określono, że została ona wyrażona w innej niż polska walucie. Za uprawnione również w świetle przepisów O.p. należy uznać stanowisko organu, że na etapie odwołania nie jest możliwe kwestionowanie przez Spółkę wysokości dokonanego na podstawie wydanej decyzji przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie innej niż wynikająca z wniosku. Wynika to wprost z art. 167 § 1 O.p., stanowiącego, że do czasu wydania decyzji przez organ pierwszej instancji strona może wystąpić o rozszerzenie zakresu żądania lub zgłosić nowe żądanie, niezależnie od tego, czy żądanie to wynika z tej samej podstawy prawnej co dotychczasowe, pod warunkiem że dotyczy tego samego stanu faktycznego, a termin określony w art. 139 § 1 biegnie na nowo od dnia rozszerzenia zakresu lub zgłoszenia nowego żądania. Dyrektor Izby Skarbowej wykazał również niezasadność zarzutów Skarżącej iż wzór wniosku o zwrot VAT stanowiący załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów jest niezgodny z wzorem stanowiącym załącznik A do VIII Dyrektywy Rady. W załączniku do rozporządzenia wykonawczego ustawodawca zawarł wzór wniosku o zwrot podatku od towarów i usług, który w poz. 6 wskazuje, iż kwota zwrotu wyrażona winna być w PLN i w takiej kwocie Skarżąca powinna wykazać zwrot podatku. Organ podatkowy dokonując zwrotu podatku nie może bowiem pominąć przepisu krajowego i w jego miejsce zastosować przepisu VIII Dyrektywy. Z tych powodów, w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie, za niedopuszczalne uznać należy powyższe stanowisko Skarżącej. Z objaśnień do wniosku, z którymi powinien zapoznać się wnioskodawca, w sposób jasny i bezsprzeczny wynika, iż całkowita kwota wnioskowanego zwrotu powinna być wyrażona w polskiej walucie. W sytuacji niedopatrzenia Spółki będącego konsekwencją zaniedbania obowiązku zapoznania się z treścią objaśnień do wniosku, nie można obarczać za nie winą organu podatkowego, który dokonał zwrotu podatku zgodnie z żądaniem zawartym we wniosku. Wskazać wypada, iż w świetle systemu prawa krajowego, przepisy Dyrektyw nie są przepisami obowiązującymi wprost, lecz stanowią one rodzaj ramowych wytycznych, pozwalających na dostosowanie prawodawstwa poszczególnych krajów do pewnych wymogów unijnych. Wskazują na cele, jakie należy osiągnąć, nie ograniczając równocześnie metod i środków jakimi cele te będą osiągnięte. Zasady te pozwalają na uchwalenie odrębnych krajowych ustaw regulujących poszczególne tytuły podatkowe. Należy zauważyć, że zarzuty Skarżącej o niezgodności krajowych regulacji z prawem wspólnotowym byłyby uprawnione, gdyby przepisy prawa wspólnotowego wyraźnie przewidywały w jakiej walucie należy wnioskować o zwrot i w jakiej walucie zwrot winien być wypłacony. Natomiast rubryka załącznika A do dyrektywy (będąca odpowiednikiem poz. 6 wzoru obowiązującego w RP) zawiera treść "całkowita kwota wnioskowanego zwrotu (cyframi)". Gdyby zatem we wzorze nie określono waluty, to zawsze byłaby niejasność odnośnie tej kwestii. Na marginesie wyjaśnić należy, że na wzorach obowiązujących w innych krajach UE np. w Wielkiej Brytanii również podawana jest waluta przy pozycji całkowita kwota zwrotu. Sąd również nie stwierdził, aby w prowadzonym postępowaniu naruszono przepisy O.p. dotyczące zasad prowadzenia tego postępowania. Uznał za uprawnioną ocenę Dyrektora Izby Skarbowej, że w rozpoznawanej sprawie ustalono stan faktyczny sprawy zgodnie z przepisami O.p., a dokonana ocena konsekwencji podatkowych tego stanu nie nosi cech braku wnikliwości czy dokładności. Nie sposób również uznać aby doszło do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych. W związku z powyższym, w ocenie Sądu, nie doszło do naruszenia przepisów art. 121, 122, 125 O.p. a także art. 2 Konstytucji RP gdyż skarżona decyzja została wydana zgodnie z przepisami prawa. Ze względu na powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.