I SA/Rz 836/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch /spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Grzegorz Panek Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lutego 2011r. sprawy ze skargi I. B. –K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2010r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) określa, że decyzja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej I.B.-K. kwotę 9.681 (słownie: dziewięć tysięcy sześćset osiemdziesiąt jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] września 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w R. po rozpatrzeniu odwołania I. B. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] czerwca 2010r. Nr [...] ustalającej podatniczce wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007r. w wysokości 266.427, 00 zł – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W toku kontroli przeprowadzonej w zakresie ujawnienia i kontroli nie zgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej, a także dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 rok. stwierdzono, iż podatniczka J.B. w roku podatkowym 2007 nie uzyskała żadnych przychodów, poniosła natomiast szereg wydatków związanych z uruchomieniem działalności gospodarczej. W roku podatkowym 2007 począwszy od dnia 1 listopada 2007r., skarżąca prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą Piekarnia B. "M." B. I., w pomieszczeniach nabytych od syndyka masy upadłościowej dłużnika L. B. prowadzącego Firmę Produkcyjno – Handlowo - Usługowa w B. oraz "B." spółka z o.o. B.. W zeznaniu podatkowym za rok 2007 skarżąca wykazała jedynie stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 3.818, 30 zł. Jak ustalono pomimo braku przychodów skarżąca w roku podatkowym 2007 poniosła szereg wydatków. Nabyła działki o łącznej powierzchni 0, 2865 ha zabudowane obiektem piekarni i budynkiem hotelowo - ciastkarskim położone w B., za cenę 700.000, 00 zł., z której 300.000, 00 zł uiściła osobiście, pozostała zaś do zapłaty kwota 400.000, 00 zł została przelana przez bank, który udzielił skarżącej kredytu inwestycyjnego. Ponadto skarżąca poniosła koszty związane ze sporządzeniem aktu notarialnego w kwocie 2.177, 70 zł. a także wydatki na zakup krajalnicy do chleba i wpłatę zaliczki na zakup mieszałki spiralnej, w łącznej kwocie 48.820, 60 zł. Wezwana do złożenia oświadczenia o stanie majątkowym na dzień 1 stycznia 2007r. skarżąca wykazała posiadane grunty zabudowane o wartości 60 000zł., grunty niezabudowane o wartości 15 000 zł. oraz środki pieniężne w gotówce pochodzące z darowizny otrzymanej w roku 1995 i 1997 od prababki O.S. w łącznej kwocie 450 000 zł. Po dokonaniu analizy zebranego materiału dowodowego tj. głównie zeznań skarżącej oraz wskazanych przez nią świadków Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. stwierdził, że skarżąca nie uprawdopodobniła, ani tym bardziej nie udowodniła, że źródłem pokrycia wydatków roku 2007 były darowizny otrzymane w 1995 r. i 1999r. od jej prababki. Organ przeanalizował dochody skarżącej za lata wcześniejsze podając iż w latach 1999-2004 osiągnęła dochody z tytułu zatrudnienia w firmie ojca w łącznej kwocie 64.812, 48 zł, natomiast w latach 2005 i 2006 nie uzyskała żadnych dochodów, a ponosiła wydatki w 2006 r. na zakup pola ornego i 1/3 domu z działką i stwierdził, iż na dzień 1 stycznia 2007r. skarżąca niemiała żadnych oszczędności pieniężnych. Wobec tego, opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] czerwca 2010r. ustalono skarżącej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od odchodów osób fizycznych nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 266 427 zł. przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę 355 236 zł. równą poniesionym przez skarżącą w roku 2007r. wydatkom. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1, 180 § 1 i 2, 187 § 1, 188, 191 Ordynacji podatkowej, art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej, oraz art. 9 ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i 3, oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżąca podniosła, iż bezprawnie i niezgodnie ze stanem faktycznym stwierdzono w toku postępowania, że prababka skarżącej - O.S. nie dysponowała kwotą 100.000, 00 USD, tym bardziej iż w postępowaniu zaniechano zbadania stanu finansowego darczyńcy na dzień dokonania darowizny, a wyciągnięte przez organ wnioski są sprzeczne z zebranymi w toku postępowania zeznaniami świadków, którzy jednogłośnie potwierdzają zarówno sam fakt dokonania przedmiotowej darowizny jak i zamożność darczyńcy. W ocenie skarżącej, dokonane przez organ ustalenia nastąpiły z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, a zaskarżona decyzja sprowadzająca się w istocie do opodatkowania darowizny na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest sprzeczna z prawem. Podniesiono również zarzut naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej, ponieważ do dnia sporządzenia odwołania strona nie otrzymała odpowiedzi na wniosek z dnia 26 maja 2010r. o uzupełnienie materiału dowodowego. Po rozpatrzeniu powyższego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w R. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję przychylając się do wniosków organu I Instancji. Stwierdził, iż organ ten w sposób prawidłowy ocenił zebrany w sprawie materiał dowodowy przyrównując wysokość wydatków, jakie podatniczka poniosła w ciągu roku podatkowego do uzyskanych przez nią przychodów, zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych z opodatkowania oraz zasobów finansowych, które zgromadziła wcześniej, tj. przed poniesieniem wydatków. oraz opodatkowując zryczałtowanym podatkiem dochodowym różnice stanowiącą przychód podatnika nie znajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach. Odnosząc się do kwestii rzekomego uzyskania przez skarżącą darowizny pieniężnej od prababki organ podkreślił, iż okoliczność ta nie została poparta jakimkolwiek dowodem poza zeznaniami świadków powołanych przez stronę, wywodzących się z najbliższego kręgu rodziny skarżącej a dodatkowo finansowo zależnych od strony, co jak zauważył organ nie mogło pozostać bez wpływu na treść przedmiotowych zeznań. Organ podkreślił, iż okoliczność ta nie została poparta żadnym innym dowodem, a przecież prowadząca własną działalność gospodarczą rodzina musiała wiedzieć o obowiązkach podatkowych wynikających z umów darowizny. Organ zauważył również, iż istnieją rozbieżności pomiędzy zeznaniami świadków dotyczące okoliczności przekazania przedmiotowej darowizny. Sama obdarowana nie jest w stanie określić okresów przekazania rzekomej darowizny. W pierwszym zeznaniu twierdzi, że wielokrotnie otrzymywała pieniądze z emerytury prababki aż do jej śmierci, w kolejnym zaś opisuje iż w dniu 18 urodzin otrzymała od prababki kwotę 120 tyś USD a w 1999r. kolejną w wysokości 20 tyś. USD. Szczególne wątpliwości organu wzbudziła fakt, że niektórzy świadkowie z precyzją dużo dalej idąca niż sama zainteresowana opisują szczegóły przekazania przedmiotowej darowizny, podczas gdy sama zainteresowana zdaje się nie pamiętać okoliczności przekazania przedmiotowej darowizny. Organ zauważył również, iż w zeznaniach świadków także wystąpiły rozbieżności co do miejsca i okoliczności przekazania środków jak również wysokości darowanej kwoty. Mając na uwadze, iż fakt składania zeznań na korzyść strony uwidacznia się wyraźnie w zeznaniach P.G. i P. M., którzy bardzo plastycznie opisali sposób rzekomego otrzymania przez skarżącą pieniędzy podczas rzekomego przyjęcia urodzinowego, podczas gdy sama obdarowana ani zamieszkująca z nią matka jak również brat, babka, siostra babki i ciotka nie wspominali o przyjęciu urodzinowym, organ potraktował zeznania najbliższych członków rodziny jako oświadczenia obliczone na obronę interesów skarżącej w toczącym się postępowaniu. Dlatego też organ odwoławczy przychylił się do stanowiska organu I instancji iż nieprawdopodobnym jest aby wydatki poczynione prze skarżącą w roku podatkowym 2007 sfinansowane zostały z darowizny otrzymanej uprzednio od prababki, a tym samym podniesiony w odwołaniu od decyzji zarzut pełnomocnika, iż darowizna została wbrew prawu opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych uznano za niezasadny. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 120, art. 123 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie iż prababka strony - P. O.S. nie dysponowała kwotą 100.000, 00 USD, organ wskazała iż zdolności finansowe zmarłej w 2003 r. prababki skarżącej zostały ocenione na podstawie analizy zarówno zeznań strony jak i świadków oraz w oparciu o przedłożone dokumenty tj. pismo z Konsulatu Generalnego USA w Krakowie Działu Świadczeń Federalnych z załącznikiem, zestawienie rent zagranicznych za 2000r., oraz zeznania O.S. o wysokości osiągniętego przez nią dochodu (poniesionej straty) w latach 2001, 2002 i 2003. Na podstawie tych dokumentów w sposób zasadny nie uznano możliwości zgromadzenia oszczędności w wysokości ponad 100.000, 00 USD W odniesieniu do kwestii środków pieniężnych pozostawionych darczyńcy przez jej męża, organ nie uznał tej okoliczności za udowodnioną. Podkreślił, iż najbliżsi członkowie rodziny, zeznając zgodnie iż prababka skarżącej wyszła za człowiek majętnego, nie potrafili podać czy po jego śmierci otrzymała ona jakikolwiek spadek oraz czy dysponowała jakimikolwiek oszczędnościami. Według zeznań świadków rzekome oszczędności przewiezione zostały na teren RP nielegalnie, nikomu ten fakt nie był zgłaszany, nie istnieją żadne dokumenty, mogących ten fakt choćby uwiarygodnić, następnie zaś pieniądze te przez wiele lat przechowywane były w domu, poza jakimkolwiek systemem bankowym, oraz nie były wydawane. Biorąc powyższe pod uwagę, organ nie uznał za wiarygodne, iż prababka skarżącej przywiozła do Polski oszczędności w wysokości ponad 100.000, 00 USD, którymi potem mogłaby obdarować prawnuczkę. Wobec takich ustaleń bez znaczenia jest fakt zamożności męża prababki skarżącej - O.S., dlatego też odmówiono przeprowadzenia dowodu w tym zakresie. Za niezasadny uznano także zarzut naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez niedoręczenie odpowiedzi na pismo pełnomocnika strony z dnia 26.05.2010r., w którym wniesiono o uzupełnienie materiału dowodowego o przesłuchanie kolejnego świadka oraz dokonanie analizy sytuacji majątkowej i stanu dochodów O.S. . Postanowienie to wysłane zostało na adres pełnomocnika strony i odebrane w dniu 29.06.2010r. W skardze na powyższą decyzję skarżąca, wnosząc o jej uchylenie, zarzuciła naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1 i 2, art. 187 § 1, art. 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej a także art. 9 ust 1 i 2, art. 10 ust 1 pkt 9, art. 20 ust 1 i 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym odo osób fizycznych i art. 26 ust 1 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej. W uzasadnieniu skargi podjęła polemikę z ustaleniami organu w odniesieniu do okoliczności faktycznej jaką jest otrzymanie darowizny od prababki, podkreślając iż sporna darowizna od prababki na rzecz prawnuczki, wbrew twierdzeniom organu, została faktycznie dokonana o czym w ocenie skarżącej świadczą zarówno ustalenia zawarte w obszernym materiale dowodowym jak i wnioski wyciągane na podstawie tegoż materiału podejmowane zgodnie z zasadami logicznego rozumowania. Podkreśliła, iż zgodnie z przyjętą w postępowaniu podatkowym zasadą otwartego katalogu dowodowego, udowodnienie przez skarżącą faktu otrzymania przedmiotowej darowizny nastąpić może na podstawie każdego dostępnego, zgodnego z prawem środka dowodowego, Nie ma zatem, w ocenie skarżącej, podstaw ani do żądania od niej wykazania powyższej okoliczności za pomocą dokumentu, ani tym bardziej do wyciągania negatywnych konsekwencji z faktu jego braku. Skoro zatem z zeznań przesłuchanych w postępowaniu świadków, którzy nie wszyscy są krewnymi skarżącej – M. S. jest osoba obcą jednoznacznie wynika, iż przedmiotowa darowizna miała miejsce, i nie jest to sprzeczne z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym, to nie ma podstaw aby kwestionować wiarygodność zeznań świadków tylko z powodu ich niejednolitości, powodowanej jak twierdzi skarżąca, właściwą każdemu człowiekowi odmiennością w postrzeganiu, zapamiętywaniu i komunikowaniu spostrzeżeń. Skarżąca zarzuciła również szereg nieprawidłowości w prowadzeniu postępowania, w szczególności zaś w zakresie doręczania stronie postanowień wydawanych w toku postępowania jak również wyznaczenia terminu do zapoznania się z aktami sprawy. Skarżąca w oparciu o art. 24 ust 2 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej w piśmie z dnia 26 maja 2010r. domagała się uzupełnienia materiału dowodowego. Do dnia sporządzenia odwołania od decyzji organu I instancji nie otrzymała stanowiska tegoż organu w przedmiocie złożonych wniosków dowodowych. Powołane w decyzji postanowienie do tego dnia nie zostało doręczone .Z tych względów w sposób rażący zostały naruszone prawa strony w trakcie postępowania, w tym prawo do czynnego udziału. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w R., wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. zważył co następuje: Z mocy art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: ustawa P.p.s.a.). Skarga jest częściowo uzasadniona. Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania uregulowaną w art. 84 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie (1). Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych szczegółowo określa przedmiot opodatkowania poprzez zastosowanie konstrukcji katalogu dochodów pochodzących z dziewięciu źródeł przychodów (2). Klasyfikacja tych źródeł dokonana została według rodzaju aktywności podatnika, w oparciu o zdefiniowane w systemie prawa instytucje (np. działalność gospodarcza, stosunek pracy, najem, sprzedaż). W art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy ustawodawca wskazał tzw. "inne źródła przychodów". Natomiast w art. 20 ust. 1 cyt. ustawy wymieniono przykładowo rodzaje "przychodów z innych źródeł". W powyższej grupie znajdują się m.in. przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych instytucji opodatkowania przychodów ze źródeł nie ujawnionych ustawodawca nie poświęcił zbyt wiele miejsca. Poza wyżej powołanym art. 20 ust. 1, o tematyce tej traktuje art. 20 ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 tej ustawy. Z treści przepisu art. 20 ust. 3 wynika, że wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Z kolei art. 30 ust. 1 pkt 7 stanowi, że " dochodów (przychodów) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z następujących źródeł przychodów nie łączy się z dochodami (przychodami z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu (...) od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionym źródłach - w wysokości 75 % dochodu". Należy podkreślić, że postępowanie w sprawie ustalenia wysokości przychodów nie-znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych jest postępowaniem o szczególnym charakterze, w którym najpierw organ podatkowy zobligowany jest do ustalenia wszystkich wymienionych w art. 20 ust. 3 ustawy o p.d.os.f. składników poniesionych wydatków i wartości zgromadzonego w ten sposób mienia oraz mienia zgromadzonego przed poniesieniem wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzących z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Na tym etapie postępowania organ podatkowy winien udowodnić podatnikowi brak z jego strony pokrycia dokonywanych przezeń wydatków w ujawnionych źródłach przychodu. Jeżeli organ stwierdzi nie ujawnienie wszystkich dochodów, to wówczas na podatniku będzie spoczywał ciężar udowodnienia, że wydatki znajdują pokrycie w źródłach przychodu. Przerzucenie ciężaru dowodzenia na podatnika nie oznacza, że organy podatkowe są całkowicie zwolnienie z obowiązku zebrania materiału dowodowego w zakresie podstawy opodatkowania. Zasada prawdy materialnej wymusza na organach podatkowych dążenie do poznania i ustalenia możliwie wszystkich okoliczności faktycznych, zarówno na korzyść, jak i na niekorzyść strony. Oznacza to, że w przypadku gdy na podatniku - wskutek wskazanych wyżej okoliczności - będzie spoczywał ciężar wykazania, że wydatki znajdują pokrycie w źródłach przychodu, a twierdzenia strony są w tym zakresie ogólnikowe i lakoniczne, obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest wezwanie strony do uzupełnienia i sprecyzowania tych twierdzeń. Zaznaczyć należy, że tam gdzie wyraźny przepis prawa nie nakłada obowiązku przedstawienia określonych dowodów, zarówno orzecznictwo sądowe, jak i doktryna prawa podatkowego, dopuszczają uprawdopodobnienie określonych okoliczności. Jeżeli jednak strona nie wykaże powoływanych okoliczności, to organ może z tego wywieść negatywne dla niej skutki. Organy przyjęły, że na dzień [....] stycznia 2007r. stan oszczędności I.B.- –K. wynosił zero złotych. Pomimo tego skarżąca w dniu 10 grudnia 2007r. w formie aktu notarialnego Rep. A Nr [....] zwarła warunkową umowa kupna – sprzedaży nieruchomości gruntowych o łącznej powierzchni 0, 2865 h zabudowane obiektem piekarni i budynkiem hotelowo-ciastkarskim położone w B. za cenę 700 tysięcy złotych od Syndyka Masy Upadłościowej Firmy A oraz "B." spółki z o.o. W powyższym akcie notarialnym stwierdzono, że na poczet ceny powyższych nieruchomości jeszcze przed zawarciem przedmiotowego aktu notarialnego, skarżąca zapłaciła Syndykowi kwotę 300 tysięcy złotych, a pozostała kwota 400 tysięcy złotych zostanie zapłacona po zwarciu umowy przeniesienia prawa własności . Przeniesienie prawa własności nastąpiło ostateczną umową z dnia 4 stycznia 2008r. zawarta w formie aktu notarialnego Rep. [....], a kwota 400 tysięcy złotych została zapłacona przez skarżącą z kredytu udzielonego jej przez B SA, co nastąpiło 2008r. Ostatecznie organ I instancji a w ślad za nim organ II instancji ustaliły, że skarżąca w 2007r. poniosła wydatki w łącznej kwocie 355.235, 60 zł na którą to składa się kwota 300 tysięcy złotych wydatkowana na zakup nieruchomości, 2.177, 00 zł stanowiąca koszty poniesione w związku z zawarciem aktu notarialnego z dnia 10 grudnia 2007r., 4.237, 30 zł stanowiąca koszty związane z uruchomieniem produkcji – od 1 listopada 2007r. skarżąca rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej, oraz kwota 48.820, 60 zł wydatkowana na zakup krajalnicy oraz mieszałki spiralnej. Organy ustaliły, że I. B. – K. w latach 1999 – 2004 pracowała w firmie swojego ojca i uzyskała z tego tytułu dochody w łącznej kwocie 64.812, 48 zł, natomiast w latach 2005- 2006 nie uzyskała żadnych dochodów, w 2006 r. poniosła wydatki na zakup pola ornego i 1/3 części domu mieszkalnego. Organy nie przeprowadził jednak żadnej analizy wydatków skarżącej związanych z koniecznością ponoszenia kosztów utrzymania w latach 1999- 2006, nie odnosząc się co do faktu, że wyszła za mąż, jak również nie ustalając kiedy to nastąpiło czy rodzina prowadziła wspólne gospodarstwo domowe i przez jaki okres oraz jakie dochody uzyskiwał maż skarżącej i na co były przeznaczone. Organy analizowały przedłożone przez stronę zestawienia rocznych zarobków osiągniętych przez O.S. w USA uzyskane z Konsulatu Generalnego USA w Krakowie i przyjęły, że ta ostatnia za lata 1969-1979 uzyskała dochody z tytułu pracy w wysokości 61.127, 47 USD Organy przyjęły, że z zestawienia rent zagranicznych za 2000 rok wystawionego przez Bank B. w P. wynika, że wysokość emerytury netto O.S. wynosiła 547, 060 USD miesięcznie, co za cały 2000 r. dało kwotę 6.571, 20 USD, co za okres 12 lat do chwili jej powrotu do kraju 1991r. dało kwotę 78.854, 40 USD . Jednakże w oparciu o analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego organy wyprowadzi wniosek, że O.S. w chwili powrotu do kraju 1991r nie posiadała żadnych oszczędności, gdyż poniosła w USA wydatki na utrzymanie, ponosiła też koszty zaproszeń członków rodziny do USA, pomagała rodzinie przysyłając paczki z żywnością i odzieżą, jak również co dwa – trzy lata odbywała podróż do kraju - statkiem lub samolotem . Dokonana ocena zebranego materiału dowodowego w tym względzie jest w ocenie Sądu zbyt dowolna, podobnie jak wyprowadzony z niego wniosek . Organy nie posłużyły się żadnymi danymi choćby bardzo ogólnymi i przybliżonymi dla określenia przeciętnych kosztów utrzymania w USA w latach 1969-1979, jak również jakiego rzędu kwoty wydatkowała O.S. w związku z zapraszaniem członków rodziny do USA. W związku z powyższymi postawiona przez organy hipoteza, że O.S. wszystkie środki finansowe zarobione w USA jak też otrzymane z tytułu emerytury zużyła na wyżej wymienione cele jest nader arbitralna. Należy natomiast podzielić stanowisko organów, że skarżąca nie udowodniła aby O.S. otrzymała jakiś spadek po swoim mężu – obywatelu USA, gdyż zeznania świadków w tym względnie nie zostały poparte jakimkolwiek dokumentem. Również pomimo bezsporności faktu pobierania przez O.S. emerytury po powrocie do kraju w 1991r. aż do jej śmierci w 2003r., organy przyjęły iż przeznaczyła je ona na własne utrzymanie, jednakże nie dokonały żadnej analizy ile w rzeczywistości wynosiły jej koszty utrzymania Nie wykazały też, że miała ona jakieś zwiększone potrzeby w tym względzie. Zauważyć należy też, że po powrocie do kraju O.S. liczyła około 80 lat i zamieszkała w domu M. B. z którą zamieszkiwała również skarżąca jako jej córka, która opiekowała się prababcią. Trudno oprzeć się wnioskowi wynikającego z zasad logicznego myślenia i doświadczenia życiowego, iż skoro skarżąca opiekowała się swoją prababcią będącą w tak podeszłym wieku, to ta ostatnia starała się odwdzięczyć jej materialnie. Tymczasem organy zupełnie zignorowały te fakty. W niniejszej sprawie nastąpiło więc naruszenie prawa procesowego, poprzez nie wyjaśnienie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności tj. art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, jak również przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, które to uchybienia miały wpływ na wynik sprawy. Należy więc uzupełnić materiał dowodowy w kierunkach wyżej wskazanych, dokonać jego prawidłowej analizy i prawidłowej oceny. Z uwagi na powyższe zaskarżona decyzja podlegała w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a uchyleniu. W oparciu o art. 152 p p s. a określono, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienie się wyroku. W oparciu o art. 200 p.p.s.a zasądzano od Dyrektora Izby Skarbowej w R. na rzecz skarżącej . B.kwotę 9.681, 00 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego na którą to kwotę składa się uiszczony wpis oraz opłata od pełnomocnictwa, a także koszty zastępstwa procesowego.