II SA/Go 33/11

Dnia 23 lutego 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Trzecki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Michał Ruszyński Sędzia WSA Marek Szumilas Protokolant referent Marta Świetlik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lutego 2011 roku sprawy ze skargi M Sp. z o.o. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania oddala skargę. Decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] zmienioną m.in. decyzją z dnia [...] października 2008 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej udzielił Spółce z o.o. "M" Spółce z o.o. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa w 149 punktach gier, w tym m.in. w lokalu Sklep M.M.. W dniu [...] lutego 2010 r., w toku kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Celnego za protokołem nr [...] w wymienionym wyżej punkcie wykazano, że zainstalowany tam automat nie spełnia wymogów dotyczących maksymalnej stawki za jedną grę na automatach o niskich wygranych, co naruszało przepisy zawarte w art. 129 ust. 1 i 3 ww. ustawy. Zgodnie z treścią powyższego protokołu, w wyniku eksperymentu przeprowadzonego w trybie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) ustalono, iż na automacie tym istniała możliwość zagrania w jednej grze za stawkę w wysokości 1,00 zł, która to stawka przekracza ustawową maksymalną stawkę za udział w jednej grze w wysokości 0,50 zł. Ponieważ stwierdzone urządzanie gier na automatach o niskich wygranych za stawkę wyższą niż określona w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), stanowiło naruszenie udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej zezwolenia i zatwierdzonego przez ten organ regulaminu, postanowieniem z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia w całości udzielonego Spółce zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. Pismem z dnia [...] czerwca 2010 r. Spółka wniosła o zawieszenie postępowania prowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia w drodze decyzji zagadnienia wstępnego w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem Spółki do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie na podstawie art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j. Dz. U. 2004 r., Nr 4, poz. 27 ze zm.) w związku z art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. 2009 r. Nr 201, poz. 1540), czy gra urządzana przez "M" Sp. z o.o. na automacie do gier o niskich wygranych nr fabr. [...] nr opinii technicznej badania poprzedzającego rejestrację [...], posiadającym cechy określone w wyżej opisanej opinii technicznej poprzedzającej rejestrację tego automatu, jest grą na automatach do gier o niskich wygranych w rozumieniu art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych ( w stanie prawnym do 31 grudnia 2009 r.) oraz grami na automatach do gier o niskich wygranych w rozumieniu art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (w stanie prawnym od 1 stycznia 2010 r.). Postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 201 oraz 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) odmówił zawieszenia postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] marca 2010 r. Zdaniem organu kwestia będąca przedmiotem postępowania przed Ministrem Finansów nie ma znaczenia w tym postępowaniu, albowiem dokumenty zgromadzone w toku postępowania są wystarczające do uznania, że sporny automat jest automatem o niskich wygranych, Posiada on ważne świadectwo rejestracji, wydane przez właściwy organ, co nie jest kwestionowane w niniejszej sprawie. Dodatkowo na podstawie dotychczas zgromadzonych akt sprawy, oraz informacji znanych organowi z urzędu, brak jest również podstaw do negowania faktu, iż automat ten działał w legalnym punkcie gier, gdzie został włączony do eksploatacji we właściwym trybie. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej brak było podstaw do zawieszenia postępowania do czasu ostatecznego zakończenia postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów, gdyż zagadnienie będące przedmiotem rozstrzygania przez Ministra nie było kwestionowane przez Dyrektora Izby Celnej. Celem postępowania karnego jest zaś wykazanie winy poprzez wypełnienie znamion czynu zabronionego, będącego przestępstwem skarbowym. Postępowanie karne jest więc postępowaniem odrębnym, niezależnym od postępowania administracyjnego, bowiem dla zaistnienia odpowiedzialności za czyn zabroniony nie jest wystarczające, aby stronie zarzucić naruszenie materialnych przepisów podatkowych i odwrotnie. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej również to zagadnienie nie stanowiło przesłanki do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Tym samym możliwe jest wydanie orzeczenia bez oczekiwania na rozstrzygnięcie Ministra Finansów. Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie przepisów mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 201 § 1 pkt 2) w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezawieszenie postępowania w niniejszej sprawie wskutek błędnego uznania, że nie występuje w niej zagadnienie wstępne wynikające z tego, że: 1) równolegle do niniejszego postępowania do Ministra Finansów został złożony wniosek o interpretację, którego przedmiot pozostaje w oczywistym i ścisłym związku z przedmiotem niniejszego postępowania; 2) równolegle do niniejszego postępowania toczy się postępowanie karne, którego przedmiot pozostaje w oczywistym i ścisłym związku z przedmiotem niniejszego postępowania. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ ponownie stwierdził, iż postępowanie prowadzone przed Ministrem Finansów nie miało przymiotu zagadnienia wstępnego w niniejszej sprawie, gdyż na żadnym etapie prowadzonego postępowania nie zostały podważone fakty, iż automat kontrolowany w dniu [...] lutego 2010 r. był automatem o niskich wygranych, działał w legalnym punkcie gier, gdzie został włączony do eksploatacji w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami, a także posiadał ważne świadectwa rejestracji, wydane przez właściwe organy. Przedmiotem postępowania toczącego się przed organem pierwszoinstancyjnym, wbrew twierdzeniu strony nie było to, czy dany automat był w momencie kontroli automatem o niskich wygranych czy też nie, przedmiotem tego postępowania były natomiast skutki prawne dokonanych ustaleń faktycznych, dotyczących możliwości zagrania na ww. automacie za stawki wyższe niż ustawowe. Tym samym zasadnie odmówiono zawieszenia postępowania, gdyż zagadnienie rozstrzygane przez Ministra Finansów nie zostało zakwestionowane w niniejszej sprawie, a zatem nie zaistniała niemożność i bezcelowość prowadzenia dalszego postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r., w części dotyczącej wskazanego wyżej punktu gier. Podobnie przymiotu zagadnienia wstępnego w niniejszej sprawie nie mógł mieć wynik toczącego się równolegle postępowania karnego skarbowego. Postępowanie to jest bowiem postępowaniem odrębnym od postępowania administracyjnego i ma inne cele, tj. celem postępowania administracyjnego jest określenie skutków prawnych stwierdzonego stanu faktycznego, natomiast celem postępowania karnego skarbowego jest stwierdzenie, czy doszło do przestępstwa lub czynu karalnego a następnie do ustalenia winnego popełnienia danego czynu zabronionego i ukaranie go. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Celnej Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie go w całości. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła: 1) art. 201 § 1 pkt 2) Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 129 ust. 1 i 3 w zw. z art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 ust. 2b i ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych poprzez niezawieszenie postępowania w niniejszej sprawie wskutek błędnego uznania, że nie występuje w niej zagadnienie wstępne polegające na konieczności rozstrzygnięcia przez Ministra Finansów czy weryfikowane w ramach postępowania automaty są automatami do gier o w rozumieniu właściwych przepisów, w sytuacji gdy będąca przedmiotem niniejszego postępowania kwestia oceny stawek funkcjonujących na automatach jest jednocześnie kwestią oceny czy dane urządzenie spełnia wymogi definicji automatu do gier, natomiast właściwe przepisy przewidują, że jedynym organem uprawnionym do rozstrzygnięcia czy dane urządzenie spełnia wymogi definicji automatów do gier jest tylko i wyłącznie Minister Finansów, 2) art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 129 ust. 1 i 3 w zw. z art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 ust. 2b i ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych poprzez uznanie, że przepis art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej upoważnia organy do samodzielnego rozstrzygania, czy określony automat spełnia wymogi o których mowa w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych w sytuacji, gdy zabieg taki jest równoznaczny z ustaleniem, że określony automat nie jest automatem do gier o niskich wygranych, tj. jest równoznaczny z rozstrzygnięciem w zakresie art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych ewentualnie art. 2 ust. 2b i ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, które to rozstrzygnięcie leży w wyłącznej kompetencji Ministra Finansów, 3) art. 201 § 1 pkt 2) ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 129 ust. 1 i 3 w zw. z art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 ust. 2b i ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych poprzez uznanie, że automatem do gier o niskich wygranych może być urządzenie funkcjonujące w oparciu o inne stawki niż określone ustawowo, w sytuacji, gdy właściwe przepisy zawierają prawną definicję pojęcia automatu do gier o niskich wygranych, która za takie urządzenie uznaje wyłącznie automat na którym stawki gry i wartość jednorazowej wygranej jest ściśle ograniczona, co w konsekwencji spowodowało, że organ w sposób nieuzasadniony przyjął, że w niniejszej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne, 4) art. 201 § 1 pkt 2) Ordynacji podatkowej w zw. art. 124 w zw. z art. 217 § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyjaśnienia przyczyn z powodu których organ uznał, że prowadzenie równolegle w sprawie karnej postępowania, którego zakres jest podmiotowo oraz przedmiotowo bardzo zbliżony do zakresu niniejszej postępowania nie uzasadnia zawieszenia postępowania, wskutek błędnego i arbitralnego uznania, że w takiej sytuacji zagadnienie wstępne w ogóle nie występuje z uwagi na odmienny cel obydwu postępowań. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że z uwagi na treść protokołu kontroli przeprowadzonej przez organ w oparciu o art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej oraz brzmienia art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych wątpliwości co do interpretacji stawek na konkretnym automacie do gier należy uznać jednocześnie za wątpliwości co do tego, czy dane urządzenie jest automatem do gier o niskich wygranych czy też nim nie jest. Istota sprawy opiera się o spór, czy konkretny automat spełnia wymogi definicji określonej w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Wskazana kwestia stanowi zagadnienie, które wyłoniło się w toku postępowania. Ustawodawca wprowadził prawny mechanizm rozstrzygania wątpliwości co do art. 129 ust. 3, tj. co do tego, czy dane urządzenie stanowi automat do gier o niskich wygranych w rozumieniu właściwych przepisów. Mechanizm ten znajduje oparcie: 1) w art. 2 ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra losowa, zakład wzajemny, gra na automacie lub gra na automacie o niskich wygranych posiadająca cechy wymienione w ust. 1, 2, 2a i 2b jest grą losową, zakładem wzajemnym, grą na automacie albo grą na automacie o niskich wygranych w rozumieniu ustawy; 2) ewentualnie w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Zdaniem strony w niniejszej sprawie wystąpiło zatem zagadnienie, którego rozstrzygnięcie należy do innego organu (Ministra Finansów) i wymaga ono "uprzedniego" rozstrzygnięcia, tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Minister Finansów musi w niniejszej sprawie rozstrzygnąć, czy dane urządzenie jest, czy też nie jest automatem do gier w rozumieniu właściwych przepisów i dopiero po takim rozstrzygnięciu organ będzie mógł wydać decyzję w sprawie. Wniosek o interpretację do Ministra Finansów złożony w niniejszej sprawie zmierza do wyjaśnienia we właściwym trybie wątpliwości będących przedmiotem niniejszego postępowania, a w szczególności zmierza do uzyskania miarodajnej oceny tego, czy kontrolowane automaty do gier funkcjonują legalnie i prawidłowo, podobnie jak stawki stosowane na tych automatach. Wniosek jest w sposób oczywisty związany z przedmiotem niniejszego postępowania. Interpretacja Ministra Finansów wydana w sprawie będzie, z uwagi na hierarchiczną organizację administracji, niewątpliwie będzie wiążąca dla organu orzekającego. Ponieważ akty administracyjne stanowiące podstawę legalności funkcjonowania kontrolowanych automatów zostały wydane przez podmioty bezpośrednio podległe Ministrowi Finansów lub zostały bezpośrednio przez niego zatwierdzone to ten organ musi się co do zagadnienia z tym związanego wypowiedzieć. Z punktu widzenia realizacji celu niniejszego postępowania zagadnienie wstępne w postaci oceny legalności i prawidłowości funkcjonowania kontrolowanych automatów do gier oraz stosowanych na tych automatach stawek przez organ wyższego stopnia jest istotne oraz ma bezpośredni wpływ na wynika tego postępowania. Art. 201 § 1 pkt 2) Ordynacji podatkowej należy stosować w niniejszej sprawie jeśli nie wprost, to co najmniej per analogiam, ponieważ stanowisko organu wyższego stopnia w niniejszej sprawie musi poprzedzać rozstrzygnięcie organu niższego stopnia, by niepotrzebnie nie stwarzać ryzyka, że wydana decyzja będzie wadliwa. Zdaniem strony art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej oraz inne właściwe przepisy nie wykluczają podejmowania przez organ samodzielnych rozstrzygnięć w zakresie prawidłowości funkcjonowania automatów do gier, jednak muszą być one interpretowane z uwzględnieniem innych szczególnych regulacji. Taką szczególną regulację przewiduje m.in. powoływany już powyżej art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych oraz art. 2 ust. 2b i ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, który pewne konkretne kompetencje w zakresie określenia, czy dane urządzenie spełnia wymogi definicji automatu do gier powierza wyłącznie Ministrowi Finansów. Ponieważ automat jest definiowany w art. 129 ust. 3 poprzez stosowane na nim stawki, także w tym zakresie upoważnienie do rozstrzygania przez Ministra Finansów ma charakter wyłączny. Relację pomiędzy art. 32 ust. 1 pkt 13 a art. art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych oraz art. 2 ust. 2b i ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych należy interpretować jako lex generalis-lex specialis. Przyczyną wątpliwości w niniejszej sprawie jest zdaniem Spółki nie tyle zmiana prawa czy nawet zmiana faktyczna, ile zmiana podejścia do interpretacji pojęcia automatów. Organy niższego stopnia zaczęły z dnia na dzień traktować dotychczas funkcjonujące bez jakichkolwiek przeszkód przez wiele lat automaty jako funkcjonujące nieprawidłowo. Również powołany fakt uzasadnia konieczność rozstrzygnięcia przez Ministra Finansów zagadnienia wstępnego w niniejszej sprawie, które w istocie wyjaśniłoby jak należy rozstrzygnąć powstałe wątpliwości. W kontekście trzeciego zarzutu skargi strona wskazała na nieprawidłowość stanowiska organu, które w istocie jest wewnętrznie sprzeczne. Z jednej strony bowiem organ nie kwestionuje, że kontrolowane automaty są automatami do gier o niskich wygranych, z drugiej z kolei wskazuje, że stawki funkcjonujące na kontrolowanych automatach są nieprawidłowe. Pojęcie automatu do gier zostało prawnie zdefiniowane, głównie w oparciu o kryterium wysokości stawek funkcjonujących na danym urządzeniu. Opisana w niniejszym punkcie nieprawidłowość stanowi w istocie błąd w ustaleniach faktycznych powodujący nieuzasadnione przyjęcie, że w sprawie nie zachodzi zagadnienie wstępne. W ramach czwartego z zarzutów skargi strona wskazała, że w niniejszej sprawie toczy się zarówno postępowanie karne jak i postępowanie administracyjne w przedmiocie kontroli legalności urządzania gier na tych samych automatach (tożsamość przedmiotów postępowania). Potwierdza to zasadność zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie na podstawie art. 201 § 1 pkt 2) Ordynacji podatkowej, o co zawnioskowała strona. Odmowa organu uwzględnienia wniosku w tym zakresie jest nieuzasadniona, oderwana od okoliczności stanu faktycznego sprawy oraz arbitralna, bowiem organ przesądził w sposób abstrakcyjny, że z uwagi na cele postępowania karnego oraz administracyjnego zagadnienie wstępne nie występuje. Z uwagi na treść art. 59 ustawy o grach hazardowych oraz treść art. 107 k.k.s. pozornie istnieje zbieżność kompetencji organów do prowadzenia postępowania w wyżej wskazanych przedmiocie, w przypadku gdy którykolwiek z organów stwierdził naruszenie obowiązujących przepisów przy prowadzeniu działalności w zakresie gier na automatach. W ocenie strony wskazana pozorność wynika z tego, że z uwagi na to, że w świetle art. 107 k.k.s. urządzanie lub prowadzenie wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia gry losowej, gry na automacie lub zakładu wzajemnego stanowi przestępstwo (ew. wykroczenie) należy stwierdzić, że to w kompetencji organów prowadzących postępowanie karne leży w pierwszej kolejności rozstrzygnięcie wskazanej wątpliwości. Zasada ekonomii procesowej, oraz przede wszystkim zasada zaufania do organów prowadzących postępowanie (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) wymaga, aby za niedopuszczalną uznać sytuację, w której de facto organy administracyjne wypowiadają się o kwestii odpowiedzialności karnej strony. Treść art. 107 § 1 k.k.s. przesądza, że w sytuacji, gdy zostało wszczęte postępowanie karne dotyczące naruszenia przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych, ewentualnie przepisów o grach hazardowych, co do stwierdzenia lub niestwierdzenia naruszenia przepisów wypowie się organ prowadzący postępowanie karne, ewentualnie – sąd. Jakiekolwiek merytoryczne rozstrzygnięcia organów administracyjnych przed rozstrzygnięciami organów karnych będą wobec wskazanego co najmniej przedwczesne, a co więcej – niosą istotne ryzyko, że w przyszłości zostaną uznane za bezprawne. Swoje twierdzenia w tym zakresie strona poparła orzecznictwem sądowym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna Przedmiotem niniejszego postępowania jest odmowa zawieszenia postępowania wszczętego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych a zatem kwestia proceduralna, "wpadkowa", zaistniała w postępowaniu zasadniczym dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu. W ocenie skarżącej Spółki rozstrzygnięcie Ministra Finansów, na które się powołuje w skardze, a dotyczące kwestii czy gry urządzane na przedmiotowym automacie, są grami na automatach o niskich wygranych stanowi zagadnienie wstępne, o którym mowa w ww. regulacji i zdaniem strony jest przesłanką do zawieszenia postępowania w tej sprawie. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Podobnie art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. stanowi, że organ administracji publicznej zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z uwagi na bliskie podobieństwo powyższych regulacji, celem omówienia istoty instytucji zagadnienia wstępnego możliwe jest odwołanie się do dorobku orzecznictwa i doktryny wypracowanego na gruncie postępowania administracyjnego. W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz piśmiennictwie zgodnie przyjmuje się, iż zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p., podobnie jak art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. mogą być wyłącznie zagadnienia prawne, które albo ujawniły się w toku postępowania i dotyczą istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, albo z przepisów prawa materialnego wynika wprost konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii prawnej. Zagadnieniem wstępnym nie może być wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, gdyż należy to wyłącznie do obowiązków organu prowadzącego postępowanie administracyjne w danej sprawie (por. komentarz do art. 97 K.p.a., w: M. Jaśkowska, A. Wróbel, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, LEX 2010; wyrok NSA z 21 listopada 2008 r. II OSK 1426/07). Treścią prejudykatu może być wypowiedź, co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne okoliczności mające znaczenie prawne (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2006, s. 447-450 oraz wyrok NSA z 1 czerwca 1998 r., sygn. akt II SA 534/98, LEX nr 41763). Prejudycjalność zakłada zatem istnienie ścisłego związku pomiędzy sprawą rozpoznawaną w postępowaniu głównym, a kwestią będącą przedmiotem postępowania prejudycjalnego, polegający na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego stanowi podstawę rozstrzygnięcia sprawy głównej. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie zachodzi. Rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ, w tym przypadku Ministra Finansów. Rozstrzygnięcie kwestii, czy gry urządzane na spornym automacie, są grami na automatach o niskich wygranych nie stanowi prejudykatu, o którym mowa w art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. (art. 201 § 1 pkt 2 o.p.). Postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych jest niewątpliwie związane z eksploatacją i użytkowaniem tego typu automatów. Jego genezą było stwierdzenie, że strona skarżąca urządzała na poddanym kontroli automacie gry za stawki wyższe niż ustawowe, określone w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. To zaś stanowiło naruszenie udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej zezwolenia i zatwierdzonego przez ten organ regulaminu. Postępowanie, na które powołuje się Spółka, będące efektem wniosku o rozstrzygnięcie przez Ministra Finansów, czy gry urządzane na spornym automacie, są grami na automatach o niskich wygranych, nie jest konieczne do wydania decyzji w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu. Przesłanką cofnięcia rejestracji automatu jest bowiem uprzednie stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego takiego automatu z warunkami rejestracji. Ustalenie tej przesłanki nie jest zagadnieniem prawnym, którego wcześniejsze rozstrzygnięcie w innym postępowaniu przez kompetentny organ miałoby warunkować wydanie decyzji w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gry o niskich wygranych. Dodać też należy, że w przedmiotowej sprawie ocena tej przesłanki należeć będzie do podstawowego obowiązku Dyrektor Izby Celnej, dlatego też organ ten nie może uchylić się od jej rozstrzygnięcia, oczekując na dokonanie takiej oceny przez inny organ. Tym samym za niezasadny należało uznać zarzut skargi, naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Organ zasadnie odmówił zatem zawieszenia postępowania w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Kwestia równolegle toczącego się postępowania karno-skarbowego nie ma również decydującego znaczenia dla niniejszej sprawy. Postępowanie to jest bowiem postępowaniem odrębnym od postępowania administracyjnego i ma inne cele. Celem postępowania karnego jest przede wszystkim ustalenie, czy został popełniony czyn zabroniony, wyjaśnienie okoliczności z tym związanych oraz ustalenie, kto ewentualnie ponosi winę za ten czyn. Dla rozstrzygnięcia prowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej postępowania nieistotne jest, kto ewentualnie odpowiada karnie za naruszenie przepisów kodeksu karnego skarbowego. Ustalenie tej okoliczności nie stanowi zagadnienia prawnego, którego wcześniejsze rozstrzygnięcie w postępowaniu karnym-skarbowym przez uprawniony organ lub sąd miałoby warunkować wydanie decyzji w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. Mając na uwadze powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.