I SA/Go 31/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Specjalista Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2011 r. sprawy ze skargi P.H.U. "T" T.O., E.K. s.c. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. I SA/Go 31/11 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżonym postanowieniem z [...] listopada 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej odmówił T.O., E.K. s.c. P.H.U. "T" przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji oraz stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Rozstrzygnięcie organów zapadło na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. W dniu [...] marca 2009 r., na podstawie imiennego upoważnienia nr [...] z dnia [...] lutego 2009 r. do przeprowadzenia kontroli podatkowej, funkcjonariusze Referatu Kontroli Przedsiębiorców Urzędu Celnego wszczęli wobec P.H.U. "T" T.O., E.K. S.C., czynności kontrolne z tytułu przestrzegania przepisów prawa podatkowego w zakresie obrotu wyrobami akcyzowymi z zapłaconą akcyzą wg obniżonej stawki, z uwagi na przeznaczenie. Kontrolę przeprowadzono za okres od [...] stycznia 2008 r. do [...] marca 2009 r. Kontrolę zakończono w dniu [...] kwietnia 2009 r. podpisaniem protokołu, kontroli podatkowej nr [...] z dnia [...] marca 2009 r. Na podstawie ustaleń dokonanych w trakcie kontroli podatkowej, Naczelnik Urzędu Celnego, postanowieniem numer [...] z dnia [...] września 2009 r. wszczął z urzędu wobec skarżącej spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za styczeń 2008 r. w związku z dokonywanym obrotem olejem opałowym. Postanowienia zostały doręczone T.O. i E.K. w dniu 8 września 2009 r. W dniu [...] września 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem nr [...] wyznaczył stronie postępowania 7-dniowy termin do przedłożenia oryginałów dokumentów wskazanych w postanowieniu. Postanowienie doręczono E.K. w dniu 19 października 2009 r. i T.O. w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa w dniu 20 października 2009 r. Wezwaniami z dnia [...] października oraz [...] listopada 2009 r. Naczelnik-Urzędu Celnego zwrócił się do osób, będących nabywcami oleju opałowego-od .P.H.U. "T" T.O., E.K. S.C. z zapytaniem, czy potwierdzają zakup w/w wyrobu na cele opałowe wg wskazanych dat i ilości. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] listopada 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego zawiadomił stronę, iż postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone w terminie, wyznaczając nowy termin jego zakończenia na dzień [...] stycznia 2010 r. Postanowienie doręczono E.K. w dniu 17 listopada 2009 r. i T.O. w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa w dniu 19 listopada 2009 r. Wezwaniem nr [...] z dnia [...] listopada 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego zażądał od strony złożenia pisemnego wyjaśnienia, w jakiej dacie nastąpiła sprzedaż oleju opałowego wg wskazanych w wezwaniu dokumentów sprzedaży. Wezwanie doręczono E.K. w dniu 14 grudnia 2009 r., a T.O. w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa w dniu 14 grudnia 2009 r. Ponownie postanowieniem z dnia [...] stycznia 2010 r. organ I instancji zawiadomił stronę, iż postępowanie podatkowe z przyczyn niezależnych od organu podatkowego, nie zostanie zakończone w terminie, wyznaczając nowy termin jego zakończenia na dzień [...] marca 2010 r. Postanowienie doręczono Spółce w dniu 18 stycznia 2010 r. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] marca 2010 r. organ zawiadomił stronę, iż postępowanie podatkowe nie zostanie zakończone w terminie wynikającym z art. 139 ustawy Ordynacja podatkowa, wyznaczając nowy termin jej zakończenia na dzień [...] maja 2010 r. Postanowienie doręczono Spółce w dniu 10 marca 2010 r. Mając na uwadze zabrany materiał dowodowy organ postanowieniem z dnia [...] marca 2010 r. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie. Postanowienie w imieniu Spółki w dniu 14 kwietnia 2010 r. odebrał T.O.. W dniu 15 kwietnia 2010 r. p. E.K. zapoznał się z dowodami i materiałami zebranymi w sprawie. Na okoliczność tą sporządzono protokół nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. z adnotacją, iż strona nie wnosi uwag do przedstawionych materiałów. Decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. r. Naczelnik Urzędu Celnego określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2008 r. w wysokości 3.329,00 zł. Decyzję doręczono spółce w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa w dniu 25 maja 2010 r. Pismami bez numeru datowanymi na dzień [...] września 2010 r. (nadanymi, w Urzędzie Pocztowym w dniu 30 września 2010 r.) E.K. i T.O., wnieśli odrębnie sporządzone odwołania od powyższej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, które Naczelnik Urzędu Celnego pismem z dnia [...] października 2010 r. przekazał Dyrektorowi Izby Celnej. Uzasadniając wniosek o przywrócenie terminu wskazano, że decyzja nie została skutecznie doręczona podatkowi z przyczyn leżących po stronie organu podatkowego. o fakcie wydania decyzji T.o. dowiedział się w dniu 27 września 2010 r. od poborcy podatkowego, który przedstawił mu w tym dniu tytuł wykonawczy, z którego treści wynikało, że podstawą jego wystawienia była decyzja z [...] kwietnia 2010 r. Drugi ze wspólników E.K. dowiedział się o tym fakcie od wspólnika. Wspólnicy wskazali, że o toczącym się postępowaniu nie mieli wiedzy, w szczególności nie otrzymali postanowienia informującego o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Wskazali, że zgodnie z art. 148 § 1 ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w miejscu ich zamieszkania lub miejscu pracy. Spółka cywilna nie ma zdolności prawnej, nie może być podmiotem praw i obowiązków w postępowaniu administracyjnym. W ocenie wnoszących odwołanie nie było podstaw prawnych, aby ewentualne decyzje doręczane były w trybie zastępczym, poprzez podwójne awizowanie nie odebranej przesyłki. Nadto T.o. wskazał, że od [...] października 2009 r. przebywał na zwolnieniu lekarskim, z czego miesiąc na leczeniu szpitalnym. Postanowieniem-nr [...] z dnia [...] listopada 2010 r. Dyrektor Izby Celnej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. oraz stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie doręczono T.O. i E.K. w dniu 23 listopada 2010 r. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że twierdzenie T.O., jakoby nie otrzymał postanowienia o wyznaczeniu 7-dniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, jest nieprawdziwe, ponieważ na zwrotnym potwierdzeniu odbioru postanowienia znajduje się jego czytelny podpis, a z aktami postępowania zapoznał się drugi ze wspólników. odnosząc się do ponoszonej przez T.O. kwestii jego choroby organ wskazał, że choroba trwała kilka miesięcy przed wydaniem decyzji, wobec czego okoliczność ta nie miała jakiegokolwiek wpływu na skuteczność zarówno doręczenia decyzji, jak również nie jest okolicznością wskazującą na brak winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Tym samym organ wskazał, że nie zachodzą w jakiekolwiek przesłanki wskazane w art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, które uzasadniałyby przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Jednocześnie organ podatkowy działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Nie zgadzając się rozstrzygnięciem organu podatkowego obaj wspólnicy wnieśli na nie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżonemu postanowieniu zarzucono: 1) naruszenie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że nie wniesienie przez podatnika odwołania od decyzji nastąpiło bez winy podatnika, 2) naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż nastąpiło uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji. W konsekwencji, Skarżący wskazując na powyższe wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia spraw. W uzasadnieniu skargi wskazano na argumenty podniesione już w toku postępowania przed organami podatkowymi w szczególności we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Skarżący w dalszym ciągu podkreślali, że decyzja z [...] kwietnia 2010 r. nie została skutecznie doręczona. W toku postępowania doszło do pominięcia stron postępowania. Decyzja nie była wysłana odrębnie dla każdego ze wspólników, ale jednorazowo we wspólnej kopercie na adres spółki cywilnej, a w ocenie skarżących stroną postępowania podatkowego jest podatnik – osoba fizyczna. W ocenie skarżący bezpodstawny jest zarzut organu, że strona zaprzestała dokonywania odbioru korespondencji, w sytuacji, gdy ta korespondencja bezspornie nie została skierowana do strony – podatnika lecz do spółki cywilnej. Wskazano, że spółka cywilna nie ma zdolności prawnej, nie może być podmiotem praw i obowiązków w postępowaniu administracyjnym. Podkreślili, że stosownie do art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się osoba fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Wspólnikom decyzja została doręczona, co więcej nigdy nie była bezpośrednio skierowana do wspólników, a jedynie do spółki cywilnej. Dodatkowo wskazano, że w dacie wysłania decyzji na adres spółki, to jest od połowy maja 2010 r. w okolicach [...] i miejscowości [...] (miejsce zamieszkania E.K. oraz miejsce przechowywania dokumentów spółki), panowała powódź, która uniemożliwiała normalne funkcjonowanie spółki, dlatego też korespondencja nie została odebrana. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało oddalić jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów powszechnych (Dz. U nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość miedzy organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i miedzy tymi organami a organami administracji rządowej ( § 1). Kontrola, o której mowa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( § 2 ). Oznacza to, że w badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ), zwaną dalej P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Dokonana w tak zakreślonych ramach kontrola zaskarżonego postanowienia, pod względem jej zgodności z prawem pozwala na przyjęcie, że jest ono zgodne z prawem. Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że podniesione w skardze zarzuty są niezasadne. Stosownie do art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. ) podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Wśród podmiotów wskazanych w przepisie jako "jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej" wymienić należy m. in. spółkę cywilną. Na gruncie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 października 2005r. sygn. akt I FSK 168.05 (GP 2006, nr 117, s. 26 ) wyraził pogląd, że wszystkie uprawnienia i obowiązki, wynikające ze wskazanej ustawy, odnoszą się bezpośrednio do spółki cywilnej, a nie do jej wspólników. Do spółki jako strony stosunku podatkowo prawnego kierowane są decyzje organów podatkowych. W myśl art.133 § 1 Ordynacji podatkowej stroną postępowania podatkowego jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następcy prawni, a także osoby trzecie wymienione w art. 110 – 117a Ordynacji podatkowej, a więc podmioty, które bądź zostały określone definicjami zawartymi w Ordynacji podatkowej ( podatnik, płatnik, inkasent ), lub w ustawach podatkowych. W ujęciu ustawy z dnia z dnia 6 grudnia 2008 r. ( Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11 ze zm. ) podatnikami, a zarazem stroną postępowania, są podmioty wskazane w art. 13 tej ustawy, czyli m. in. jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, w tym spółka cywilna. Z powyższego wynika, że postępowanie podatkowe powinno być wszczęte w zakresie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w stosunku do spółki. Również spółka będzie adresatem takiej decyzji, a nie jej poszczególni wspólnicy. Konsekwencją powyższej konstatacji jest sposób doręczania pism w toku postępowania podatkowego. Stosownie do art. 151 Ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. Nie ulega żadnej wątpliwości, że organy podatkowe dokonywały w toku postępowania doręczeń pism właśnie w sposób wskazany w powyższym przepisie. Również w ten sposób, czyli doręczenia na w lokalu siedziby, organ podatkowy dokonał, doręczając decyzję z [...] kwietnia 2010 r. Jednak wobec nie podjęcia przesyłki przez adresata, doręczenie nastąpiła w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Przechodząc do oceny prawidłowości postępowania organu w zakresie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, stwierdzić należy, że stanowisko organu było w tym zakresie prawidłowe i uzasadnione. Stosownie do art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Prawidłowe jest stanowisko organu, że skarżący w żadnej mierze nie uprawdopodobnili, że uchybienie terminowi nastąpiło bez ich winy. Wszystkie podnoszone w tym zakresie okoliczności, takie jak choroba T.O., czy udział E.K. w akcji przeciwpowodziowej, miały miejsce w okresie poprzedzającym (kilku miesięcy) wydanie przez organ podatkowy decyzji i nie miały jak trafnie zauważył to organ podatkowy, wpływu na możliwość odebrania decyzji. Stąd też prawidłowe jest stanowisko organu, że strona nie uprawdopodobniła, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy. Tym samym organ podatkowy prawidłowo zastosował regulację wynikającą z art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stwierdzając uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a Sąd oddalił skargę. /-/ A. Rzepecka /-/ J. Niedzielski /-/ D. Skupień