I SA/Rz 46/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Kazimierz Włoch WSA Tomasz Smoleń /spr./ Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 lutego 2011r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2010r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2006 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] stycznia 2010r. nr [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej "A" Spółka z o.o. z siedzibą w S. kwotę 700 (słownie: siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] stycznia 2010 r., Nr [...] określającą "A" Sp. z o.o. ( zwana dalej Spółką )zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r. w wysokości 15.475 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. ) Organ I instancji ustalił a organ odwoławczy w pełni te ustalenia podzielił, iż Spółka w rejestrze zakupu za sierpień 2006 r. ujęła fakturę z dnia 22 sierpnia 2006 r. wystawioną przez Firmę "C" P. G.na kwotę 8.574,40 zł, podatek VAT 1.886,37 zł. Organy zgodne były również co do tego, że dane wynikające z tej faktury dotyczące rodzaju usługi oraz kwot są tożsame z danymi wskazanymi na fakturze nr [...] z dnia 10 sierpnia 2006 r., na której jako wystawca figuruje [...] "B", T. T. a jako odbiorca firma P. G. "C". Jak ustaliły organy "B" z dniem 1 maja 2004 r. utraciła status podatnika podatku od towarów i usług, a z informacji uzyskanych na dzień 1 czerwca 2007 r. wynikało, że nie złożyła zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług VAT –R oraz nie składała deklaracji podatkowych, nie złożyła również zgłoszenia NIP – 1 odnośnie prowadzonej działalności gospodarczej. Na podstawie powyższych ustaleń organy doszły do zgodnego wniosku, że faktura wystawiona przez "B" dla firmy "C" P. G. nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zaś faktura z dnia 22 sierpnia 2006 r. jest jej refakturą. Powyższe ustalenia miał potwierdzić również P. G., który zeznał, iż nie woził towaru dla firmy "A". Wobec powyższego organy przyjęły, iż spółka "A" nie miała prawa do odliczenia wynikającego z tej faktury podatku naliczonego i ustaliły wysokość zobowiązania podatkowego za kontrolowany okres wyższą od zadeklarowanej o kwotę podatku wynikającego z tej faktury. Z powyższymi ustaleniami nie zgodziła się Spółka, która konsekwentnie w odwołaniu a następnie w skardze złożonej do tutejszego Sądu zarzucała organom naruszenie zasad postępowania dowodowego, wskazując w tym zakresie na naruszenie art. 120, 121,122, 123 § 1, 124, 180 § 1, 181, 187 §1, 191, 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Zarzuciła, iż organy w swoich ustaleniach głównie oparły się na ustaleniach jakie zostały dokonane w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec P. G. podczas gdy Spółka i jej właściciel, jako druga strona transakcji nigdy nie został na te okoliczności przesłuchany, pomimo wyrażonej przez siebie chęci. Wskazał, że oceniony za wiarygodnego P. G. był wielokrotnie karany za przestępstwa związane z obrotem gospodarczym, wielokrotnie zmieniał zeznania a ponadto miał interes w składaniu określonej treści zeznań. Zarzucił również organom brak inicjatywy w ustaleniu danych osobowych kierowców pracujących w firmie P. G., którzy mogliby potwierdzić prawdziwość jego twierdzeń odnośnie zdarzenia, na które wystawiona została kwestionowana faktura a także nieprawidłowość oceny jako wiarygodnych zeznań E. S. w sytuacji ich wewnętrznej sprzeczności. Dokonanie ustaleń na podstawie powyższych dowodów bez ich konfrontacji z przeciwnym stanowiskiem Spółki stanowiło, w jej ocenie, wyraz dominującej pozycji organu podatkowego nieuwzględniającego interesu podatnika i stanowiło przyczynę nieprawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego, a to art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit. a, art. 88 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. ) Do powyższych zarzutów nie odniósł się organ odwoławczy. W wydanej przez siebie decyzji organ II instancji ograniczył się do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny oraz na podstawie obowiązujących przepisów prawa, a dokonane przez organ ustalenia, w kontekście zgromadzonego materiału dowodowego, nie są dowolne ani przypadkowe. W skardze złożonej do tutejszego Sądu Spółka podniosła argumenty tożsame z tymi, które stanowiły podstawę odwołania, dodatkowo powołała się na wyroki ETS m.in. C 439/04 i C 440/04 stwierdzające, że nawet w przypadku transakcji zawartych na podstawie umów bezwzględnie nieważnych nabywca, w pewnych okolicznościach jest uprawniony do odliczenia zapłaconego podatku. W odniesieniu do tych wyroków organ wskazał, że sam fakt wystawienia faktury nie tworzy jeszcze prawa do odliczenia VAT – u na niej wskazanego. Przysługuje ono bowiem tylko wtedy, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznaczają natomiast przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153, poz. 1270 ze zm.) określanej dalej jako P.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny w omawianym zakresie Sąd stanął na stanowisku, że zaskarżona decyzja narusza prawo w sposób, który nie pozwala jej na utrzymanie w obowiązującym porządku prawnym. Decyzja, która może być uznana za wydaną zgodnie z prawem to tylko taka decyzja, której wydanie poprzedzało przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć materiał dowodowy, przy czym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dopiero ustalenie stanu faktycznego, odpowiadającego tym wymogom może być podstawą dokonania subsumpcji prawnej. W niniejszej sprawie spór dotyczył ustalenia czy faktura z dnia 22 sierpnia 2006 r. wystawiona przez P. G. na rzecz Spółki "A" , Nr [...] stanowiła potwierdzenie rzeczywistych zdarzeń i stanowiła tym samym podstawę do odliczenia wynikającego z niej podatki naliczonego czy też czynność objęta tą fakturą nie została dokonana a faktura była fikcyjna. O ile strona skarżąca wskazywała, iż sporna faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie jakim była świadczona przez firmę P. G. usługa transportu wody technologicznej o tyle organy stały na stanowisku, że jest to w rzeczywistości refaktura fikcyjnej faktury z dnia 10 sierpnia 2006 r., Nr [...] wystawionej przez "B", która w dniu jej wystawienia nie była czynnym podatnikiem podatku VAT, w związku z czym nie mogła być refakturowana, a tym samym nie mogła stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę "A" . W swoich ustaleniach organ oparł się głównie na materiale dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym przeciwko P. G. i na złożonych tam zeznaniach P. G.. Ustalenie, że czynność, na którą wystawiona została kwestionowana faktura nie została dokonana na podstawie twierdzeń jednej strony tej czynności, podczas gdy druga strona tym twierdzeniom przeczyła, a organ nie dał jej możliwości wypowiedzenia się nie może uchodzić za wyczerpujące. Usprawiedliwieniem tego uchybienia nie może być zasłanianie się przez organ zapewnieniem stronie możliwości zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym w sytuacji kiedy strona wyraziła potrzebę jej przesłuchania. Biernej postawy w tym zakresie organ nie może również tłumaczyć, że okoliczności na które powołuje się Spółka zostały udowodnione na podstawie innych dowodów, gdyż inicjatywa Spółki zmierzała do zaprzeczenia okoliczności uznanych przez organ za udowodnione. Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 maja 2010 r., sygn. akt I SA/SZ 68/10 "jeżeli strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 O.p. organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony, jeżeli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony. Podstawą nie przesłuchania strony w postępowaniu podatkowym nie może być również fakultatywny charakter tego środka dowodowego. O ile art. 199 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy może przesłuchać stronę o tyle w sytuacji gdy wyrazi ona nie tylko zgodę co stanowi warunek sine qua non przeprowadzenia tego dowodu, lecz wolę przesłuchania na okoliczności mające zaprzeczyć dotychczasowym ustaleniom organu, to rodzi to po stronie organu obowiązek a nie możliwość jej przesłuchania. W świetle powyższego stwierdzić należy, że przeprowadzone przez organy postępowanie dowodowe nie może zostać ocenione za wyczerpujące co uniemożliwia dokonanie oceny ustalonego na jego podstawie stanu faktycznego. Tym bardziej przedwczesne na obecnym etapie jest odnoszenie się do wskazanych w skardze naruszeń przepisów prawa materialnego. Nie przesądzając zatem o trafności wyciągniętych przez organ wniosków stwierdzić należy, że są one na obecnym etapie przedwczesne i trudno oprzeć się wrażeniu, iż organ wydał decyzję zanim ona zapadła. Aby nie narazić się na tego rodzaju zarzuty koniecznym jest przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów, które w jej ocenie przeczą ustaleniom organów. Tak zebrany materiał dowodowy powinien następnie podlegać wnikliwej ocenie na podstawie, której organ wskaże, które dowody uznał za wiarygodne i dlaczego, a którym odmówił tej cechy. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu zadaniem organu I instancji będzie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony L. K. a także świadka M. S. na okoliczność dokonania kwestionowanej czynności, a następnie organ dokona oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, tak by ocena ta dawała się zweryfikować. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. o kosztach orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a. w zw. z § 1 pkt 1rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ) oraz § 6 pkt 3 w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. 2002, Nr 163, poz.1349).