III SA/Wr 860/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak, Sędziowie Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz, Protokolant Ewa Bogulak, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 3 lutego 2011 r. sprawy ze skargi A Sp.z o.o. we W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r., nr[...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego i umorzenia postępowania zażaleniowego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; III orzeka, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane do dnia prawomocności wyroku. Zaskarżonym postanowieniem, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 oraz 138 § 1 pkt 3 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, ze zm.) - dalej: KPA w związku z art. 18 oraz 59 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, ze zm.) - dalej: u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej we W., po rozpatrzeniu zażalenia przedsiębiorstwa "A" sp. z o.o. (zwanego dalej stroną skarżącą) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – [...] z dnia [...] r. Nr [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie własnych tytułów wykonawczych o numerach [...], oraz [...], postanowił umorzyć postępowanie zażaleniowe w części dotyczącej żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] oraz utrzymać w mocy postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych: [...], oraz [...]. W uzasadnieniu swego stanowiska organ przypomniał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – [...] wszczął postępowanie egzekucyjne wobec strony skarżącej na podstawie własnych tytułów wykonawczych. W toku egzekucji dokonano szeregu czynności egzekucyjnych, powodujących powstanie kosztów egzekucyjnych. Postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych między innymi o numerach: [...] zostało zawieszone w związku z wszczętym wobec spółki postępowaniem restrukturyzacyjnym. W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – [...] wydał decyzję Nr [...] o zakończeniu restrukturyzacji, w wyniku której należności objęte wymienionymi wyżej tytułami wykonawczym (należność główna oraz odsetki za zwłokę) zostały przez wierzyciela umorzone. Jeśli zaś chodzi o pozostałe dwa tytuły wykonawcze ([...] i [...]), to postępowanie egzekucyjne w dniu [...] r. zawieszono w związku z rozłożeniem zaległości na raty. Ze względu na umorzenie części zaległości w toku postępowania restrukturyzacyjnego oraz zapłatę pozostałych zaległości w ratach, do wyegzekwowania pozostały jedynie koszty egzekucyjne, w tym celu zawiadomieniem nr [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego spółki. Postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] odrzucił zgłoszone przez stronę skarżącą, w dniu [...] r., zarzuty ze względu na uchybienie siedmiodniowego terminu do ich wniesienia. W dniu [...] r. strona skrząca skierowała do organu egzekucyjnego wniosek o umorzenie postępowania. We wniosku jego autor podniósł niedopuszczalność prowadzenia egzekucji w celu wyegzekwowania samych tylko kosztów egzekucyjnych w sytuacji, gdy wygasło zobowiązanie pierwotnie objęte wymienionymi tytułami wykonawczymi. Żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego oparte zostało na przepisie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – [...], po rozpatrzeniu wniosku strony w części dotyczącej wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, wydał w dniu [...] r. Nr [...] o umorzeniu na podstawie przepisu art. 105 § 1 KPA postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, uznając to postępowanie za bezprzedmiotowe. Na postanowienie organu egzekucyjnego strona skarżąca wniosła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej we W., który po rozpatrzeniu zażalenia uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, polecając organowi egzekucyjnemu merytoryczne rozpatrzenie wniosku. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – [...], uwzględniając stan faktyczny i prawny na dzień wydawania rozstrzygnięcia, wydał w dniu [...] r. postanowienie nr [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...] oraz [...]. Wskazano, że nie jest zasadne umorzenie postępowania egzekucyjnego dopóki pozostają do wyegzekwowania należne organowi egzekucyjnemu koszty egzekucyjne. Na rozstrzygniecie to strona skarżąca, wniosła, z zachowaniem ustawowego terminu, zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej we W., w którym zarzuciła naruszenie przepisu art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię, wyrażającą się w przyjęciu, że w sprawie brak było podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz przepisu art. 29 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z art. 2 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie uwzględnił jednak zażalenia. Uzasadniając zaskarżone postanowienie wskazał, że w odniesieniu do zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji w części dotyczącej postępowania prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], postępowanie odwoławcze należało umorzyć na podstawie art. 138 § 3 KPA, ponieważ w dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tego tytułu wykonawczego. W pozostałej części, tj. odnośnie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...], oraz [...], organ doszedł do przekonania, że zażalenie strony skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem na obecnym etapie postępowania nie jest jeszcze możliwe umorzenie postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej we W. wskazał, że zasady umarzania postępowania egzekucyjnego z powodu wygaśnięcia obowiązku, np. jego zapłaty przez zobowiązanego, istnieje wyjątek wynikający z przepisu art. 64 § 8 u.p.e.a. W sytuacji, gdy do wyegzekwowania pozostają należne organowi egzekucyjnemu koszty egzekucyjne umorzenie postępowania egzekucyjnego nie jest możliwe, dopóki koszty te nie zostaną zapłacone przez zobowiązanego bądź wyegzekwowane przez organ egzekucyjny. Istotne znaczenie ma przy tym przepis art. 64c § 6 u.p.e.a., który przewiduje, że koszty egzekucyjne powstałe w egzekucji należności pieniężnej są dochodzone na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na tę należność. Skoro z jednej strony – jak wywodzi dalej organ – wygaśnięcie egzekwowanego obowiązku już po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia zobowiązanego z obowiązku uiszczenia powstałych kosztów egzekucyjnych, a z drugiej strony wyegzekwowanie należnych kosztów możliwe jest wyłącznie na podstawie tego tytułu wykonawczego, obejmującego obowiązek, który wygasł po dokonaniu czynności egzekucyjnych, to umorzenie postępowania egzekucyjnego, choć obowiązkowe, to możliwe jest dopiero po spełnieniu warunku, jakim jest uprzednie wyegzekwowanie należnych kosztów. Umorzenie postępowania egzekucyjnego przed wyegzekwowaniem kosztów egzekucyjnych oznaczałoby, że organ egzekucyjny zostałby w ogóle pozbawiony możliwości ich wyegzekwowania. Organ zwrócił również uwagę, że należność objęta tytułem wykonawczym nr [...] nie wygasła na skutek zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego, lecz dlatego, że została zapłacona w ratach. Organ wskazał, że zasada kontynuowania postępowania egzekucyjnego w zakresie nieuregulowanych kosztów egzekucyjnych ma analogiczne zastosowanie w przypadku zapłaty zaległości w układzie ratalnym. Organ podniósł, że wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego z dnia [...] r. dotyczył nie tylko postępowania prowadzonego na podstawie wskazanych na wstępie tytułów wykonawczych, ale także na podstawie innych tytułów wykonawczych. W każdym przypadku, gdy koszty egzekucyjne zostały już wyegzekwowane, organ egzekucyjny wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Według organu nie można zgodzić się również ze stwierdzeniem, że koszty egzekucyjne stanowią niepodatkowe należności Budżetu Państwa, albowiem koszty egzekucyjne nie wpływają bowiem do budżetu państwa, lecz stanowią dochody własne państwowych jednostek budżetowych, do jakich zaliczają się m.in. urzędy skarbowe. Przepis art. 22 ust. 2 pkt 14 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) przewiduje, że państwowe jednostki budżetowe mogą gromadzić na rachunku dochodów własnych dochody uzyskiwane z opłat, o których mowa w art. 64 § 1 i § 6, art. 64c § 2 oraz 66 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wprawdzie ustawa o finansach publicznych z dnia 30 czerwca 2005 r. została uchylona i obecnie obowiązuje ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), jednak przepis art. 85 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1241 ze zm.) przewiduje, że art. 22 ustawy o finansach publicznych z dnia 30 czerwca 2005 r. traci moc z dniem 31 grudnia 2010 r. Powyższe oznacza, że na dzień wydawania niniejszego rozstrzygnięcia koszty egzekucyjne nie mogą być uznane za niepodatkowe dochody budżetu państwa, brak więc jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, by do kosztów egzekucyjnych miały zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, w tym przepis art. 70 tej ustawy dotyczący przedawnienia zaległości podatkowych. Odnosząc się do kwestii przedawnienia kosztów egzekucyjnych Dyrektor Izby Skarbowej we W. stwierdził, że żaden z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje, by koszty egzekucyjne ulegały przedawnieniu. Brak też jakiejkolwiek normy prawnej nakazującej umorzenie postępowania egzekucyjnego z powodu przedawnienia kosztów egzekucyjnych. Właściwym trybem, w którym możliwe jest określenie wysokości kosztów egzekucyjnych, a także zasady obciążania powstałymi kosztami zobowiązanego, wierzyciela bądź organu egzekucyjnego, jest postępowanie w sprawie określenia kosztów egzekucyjnych zgodnie z przepisem art. 64 § 7 u.p.e.a. Jak wskazał ponadto organ w świetle tak ustalonego stanu sprawy, nie jest możliwe stosowanie w sprawie art. 29 u.p.e.a., którego niezastosowanie zarzuca strona w zażaleniu. Na mocy tego przepisu organ egzekucyjny bada dopuszczalność egzekucji w aspekcie formalnym, a nie merytorycznym. Tymczasem spór o przedawnienie nie jest weryfikacją formalną tytułu wykonawczego lecz sporem o istnienie należności. Z takim stanowiskiem organu nie zgodziła się strona skarżąca i w dniu [...] r. wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zarzuciła naruszenie prawa procesowego mającego wpływ na wynik sprawy, a to: - art. 59 § 1 pkt 2u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnie wyrażającą się w przyjęciu, że w realiach niniejszej sprawy brak jest podstaw do umorzenia postępowania w sytuacji, gdy doszło do wygaśnięcia obowiązku podlegającego egzekucji, w związku z wydaną w stosunku do zobowiązanego w dniu [...]r. decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego, a obejmującego należności objęte wymienionymi tytułami wykonawczymi. Ponadto strona skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 64 § 8 u.p.e.a. poprzez jego błędne zastosowanie w sprawie, a nadto w zakresie podniesionego zarzutu przedawnienia, art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnie wyrażającą się w przyjęciu, iż w realiach niniejszej sprawy brak jest podstaw do umorzenia postępowania w sytuacji gdy doszło przedawnienia roszczeń objętych wskazanymi powyżej tytułami wykonawczymi, art.7 k.p.a. i wyrażonej w nim zasady prawdy obiektywnej poprzez niepodjęcie stosownych działań zmierzających do wyjaśnienia, czy faktycznie na skutek przedawnienia nie jest możliwym skuteczne dochodzenie kosztów postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych. Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi egzekucyjnemu ewentualnie o orzeczenie zgodnie z wnioskiem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Argumentując za prezentowanym stanowiskiem autor skargi przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania. Podniósł ponadto, że wskazany we wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego stan faktyczny nie pozostawia żadnych wątpliwości co do tego, że należności główne objęte wskazanymi tytułami egzekucyjnymi wygasły w dacie uprawomocnienia się wydanej w stosunku do skarżącego decyzji restrukturyzacyjnej. Okoliczność ta powoduje – w opinii strony skarżącej – że w chwili obecnej kontynuowanie przez organ egzekucyjny postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych jest bezpodstawne. Kontynuowanie w tej sytuacji faktycznej i prawnej przez organ egzekucyjny postępowania pozostaje w ewidentnej sprzeczności z dyspozycją art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne ulega umorzeniu jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Do umorzenia przez organ egzekucyjny prowadzonego postępowania winno dojść z urzędu, bez potrzeby kierowania w tej materii jakichkolwiek wniosków. Wykładnia gramatyczna powyższego przepisu nie pozostawia żadnych wątpliwości. Fakt niewyegzekowania do czasu wydania decyzji o restrukturyzacji prawidłowo naliczonych w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego kosztów egzekucyjnych w opisywanej powyżej sytuacji faktycznej i prawnej nie może jednak prowadzić do wniosku, że możliwe jest ich dalsze dochodzenie pomimo wygaśnięcia obowiązku zapłaty należności głównej. Za takim stanowiskiem nie przemawia ani odrębny od należności głównej charakter tego zobowiązania, ani wyrażana też wyrażana w art. 64 i nast. u.p.e.a. zasada obciążenia zobowiązanego tymi kosztami. Strona skarżąca stanęła na stanowisku, że zgodnie z art. 64 § 8 u.p.e.a. jedynie zaplata egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia od obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłat za czynności egzekucyjne i wydatków egzekucyjnych i jako taka nie rozciąga się na takie sytuacje faktyczne, w których doszło do wygaśnięcia obowiązku zapłaty. Wykładania powyższego przepisu nie może zmierzać do rozszerzenia zakresu jego zastosowania do innych niż zapłata sposobów wygaśnięcia obowiązku zapłaty. Zdaniem strony skarżącej zaprezentowana przez organ interpretacja jest niezgodna z intencją prawodawcy, na potwierdzenie czego wskazał na aktualne prace nad nowelą u.p.e.a. W opublikowanych założeniach do projektu ustawy o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji Ministerstwo Finansów uściśla przepisy umożliwiające dochodzenie od zobowiązanego kosztów egzekucyjnych po wygaśnięciu należności głównej objętej tytułem wykonawczym. Ministerstwo chce tak zmienić regulacje ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, aby koszty egzekucyjne należne od zobowiązanego były dochodzone przez organ egzekucyjny pomimo wygaśnięcia egzekucji administracyjnej dochodzonego obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Jednocześnie postępowanie egzekucyjne będzie umorzone po wyegzekwowaniu należnych od zobowiązanego kosztów egzekucyjnych powstałych w egzekucji należności pieniężnej na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na tę należność, przy czym nowy przepis nie powinien obejmować przypadków umorzenia postępowania egzekucyjnego, gdy urzędnicy stwierdzą, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Gdyby istniejąca luka prawna w omawianym powyżej zakresie umożliwiała swobodne kontynuowanie postępowania egzekucyjnego prace nad nowelą byłyby – w opinii autora skargi – całkowicie zbędne. W ocenie skarżącego każdorazowo, w oparciu o przepis art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., wygaśnięcie należności pieniężnej objętej tytułem wykonawczym winno skutkować umorzeniem postępowania, bowiem skutki obligatoryjnego umorzenia postępowania w sprawie rozciągają się na ewentualne możliwości organu egzekucyjnego dalszego dochodzenia kosztów postępowania egzekucyjnego. Jak dalej argumentuje autor skargi niezależnie od powyższego wątpliwości budzi również kontynuowanie postępowania egzekucyjnego pomimo przedawnienia roszczeń nim objętych. Koszty egzekucyjne jak twierdzi strona skarżąca stanowią niepodarkowe należności Budżetu Państwa, zaś wyłączenie stosowania przepisów Ordynacji podatkowej dotyczy jedynie świadczeń pieniężnych wynikających ze stosunków cywilnoprawnych, a do których z całą pewnością nie można zaliczyć kosztów postępowania egzekucyjnego. W realiach niniejszej sprawy oznacza to potrzebę przebadania zasadności podnoszonego przez skarżącego zarzutu przedawnienia z uwagi na upływ 5 – letniego terminu liczonego od czasu podjęcia ostatniej czynności egzekucyjnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Ponownie szczegółowo wyjaśnił przesłanki, którymi kierował się wydając zaskarżoną decyzję. Przedstawiona argumentacja jest w istocie zbieżna z zaprezentowaną w uzasadnieniu decyzji. Organ przypomniał ponadto okoliczności faktyczne sprawy i odniósł się szczegółowo do zarzutów skargi uznając je w całości za nietrafne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres sądowej kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na postanowienia organów administracji publicznej kończące postępowanie (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), a więc także – jak w rozpoznawanej sprawie – na postanowienia wydawane w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli przysługuje na nie zażalenie. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno postanowień rozstrzygnięcia administracyjnego uchybiającego prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też orzeczenia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania innych reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Warto przy tym zauważyć, iż kognicji wojewódzkiego sądu administracyjnego, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., nie ograniczają zarzuty i wnioski skargi, ani powołana przez skarżącego podstawa prawna. Sąd może zatem uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które wyartykułował sam skarżący. Skarga jest zasadna. Przedmiotem rozpoznania niniejszej sprawy jest postanowienie, odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, ze zm.). Organ odmawiając umorzenia wskazał, że przeszkodą ku temu jest fakt istnienia nieuszczonych przez stronę skarżącą kosztów egzekucyjnych. Zgodnie z powołanym przepisem, postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Stosownie do § 3 przytoczonego artykułu - w przypadkach, o których mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4. Postanowienie, o którym mowa w § 3, wydaje się na żądanie zobowiązanego lub wierzyciela albo z urzędu (§ 4). Pod pojęciem "obowiązku", o którym tu mowa, należy rozumieć zakres ustalony w przepisie art. 2 u.p.e.a., definiującym obowiązki podlegające egzekucji administracyjnej. Jak wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 stycznia 2009 r. II FSK 1027/08 (LEX nr508217) - koszty egzekucyjne nie są objęte zakresem zastosowania norm art. 2 u.p.e.a. Dlatego też pojęcie obowiązku i należności pieniężnej, w znaczeniu art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., należy odnosić do tego obowiązku i tej należności pieniężnej, które legły u podstaw wszczęcia postępowania egzekucyjnego, nie zaś kosztów postępowania generowanych przez postępowanie egzekucyjne. Normy wynikające z art. 59 u.p.e.a. nie zawierają odwołania do kosztów egzekucyjnych, w szczególności nie określają, by przeszkodą do umorzenia postępowania, w przypadku zaistnienia przesłanek wymienionych w tym przepisie, były okoliczności związane z ustalaniem i obciążaniem uczestników postępowania egzekucyjnego kosztami egzekucyjnymi. Z brzmienia zaś cytowanego przepisu art. 59 § 1 pkt 2, w szczególności użytego trybu imperatywnego "umarza się" wywieść należy, że w każdym przypadku zaistnienie przesłanek wymienionych w art. 59 § 1 pkt 2, to znaczy stwierdzenie, że obowiązek został umorzony lub wygasł z innych przyczyn tudzież ujawnienie, że obowiązek ten nigdy nie istniał – obliguje bezwzględnie organ egzekucyjny do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Przepisy te nie wprowadzają nadto ograniczeń co do rodzaju czy też podstaw prawnych umorzenia lub wygaśnięcia obowiązku ani co do charakteru prawnego przyczyn nieistnienia obowiązku. W orzecznictwie sądów administracyjnych trafnie zatem podkreślono, że wygaśnięcie obowiązku może nastąpić także poprzez umorzenie należności podatkowej w drodze restrukturyzacji na podstawie ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, czego konsekwencją jest obligatoryjne umorzenie postępowania egzekucyjnego (wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 marca 2007 r., III SA/Wa 4190/06, LEX nr 341345). W sprawie bezsporne jest, że obowiązek objęty rzeczonymi tytułami wykonawczymi (poza dwoma, tj, [...] oraz [...]), w zakresie należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, został umorzony wskutek wydania wobec strony skarżącej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-[...] z dnia [...] r. znak [...] o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego i umorzeniu należności objętych wymienionymi tytułami wykonawczymi na mocy art. art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.). Tym samym należy zdaniem Składu orzekającego uznać, że zostały spełnione przesłanki prawne z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. obligujące organ do umorzenia postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji prowadzące do uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych (jeżeli przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej), a w razie potrzeby do wydania przez organ egzekucyjny postanowienia dotyczące uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych (art.60 u.p.e.a.). Sąd podziela wyrażony w tej materii pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w prawomocnym wyroku z 7 marca 2007 r. sygn. III SA/Wa 4190/06 (LEX 341345), w którym sformułowano tezę, że "w przypadku wygaśnięcia obowiązku poprzez umorzenie należności w podatku od towarów i usług w drodze restrukturyzacji postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 §1 pkt 2 u.o.p.e.a. podlega obligatoryjnemu umorzeniu." Jak skądinąd słusznie podniósł organ w zaskarżonym postanowieniu – w rzeczy samej zgodnie z art. 64c § 5 u.p.e.a. egzekucja kosztów egzekucyjnych następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zaś jak wynika z art. 64c § 6 u.p.e.a. wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych możliwe jest wyłącznie na podstawie tego tytułu wykonawczego, który obejmuje dochodzoną należność pieniężną, stanowiącą obowiązek podlegający egzekucji administracyjnej. Oznacza to jednak, że koszty egzekucyjne pozostają w ścisłym związku z egzekwowaną należnością i są dochodzone w ramach zasadniczego postępowania egzekucyjnego. Tym samym, jak słusznie podkreślono w motywach powołanego wyroku WSA w Warszawie sygn. III SA/Wa 4190/06 (por. także S. Babiarz w S. Babiarz,B. Dauter, M.Niezgódka-Medek "Koszty postępowania w sprawach administracyjnych i sądowoadministracyjnych", wydanie 2, Warszawa 2009, Wyd. LexisNexis., str. 398) – jeżeli ze względu na wygaśnięcie obowiązku administracyjnego postępowanie egzekucyjne zostanie umorzone, brak jest podstawy prawnej do samodzielnego prowadzenia postępowania w stosunku do związanych z dochodzoną należnością kosztami egzekucyjnymi. Jeżeli wygaśniecie obowiązku nastąpiło w drodze decyzji restrukturyzacyjnej odpowiedzialność za powstałe koszty egzekucyjne nie może obciążać wobec tego zobowiązanego. Na argumentację taką nie wpływa bynajmniej treść przepisu art. 64 § 8 u.p.e.a., zgodnie z którym zapłata egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia od obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłat za czynności egzekucyjne i wydatków egzekucyjnych. Trzeba bowiem podkreślić, że przepis art. 64 § 8 u.p.e.a. zawężony jest jedynie do przypadków, w których następuje zapłata przez zobowiązanego należności podlegającej egzekwowaniu, hipoteza tego przepisu nie obejmuje natomiast sytuacji umorzenia należności, jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie. Rezygnacja wierzyciela z przysługującej mu należności (wierzytelności) nie może być utożsamiana w skutkach z okolicznością zapłaty zobowiązania przez dłużnika (zobowiązanego). Jakkolwiek art. 21 ust. 6 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, przewiduje, że w przypadku umorzenia należności podlegających restrukturyzacji, jeżeli warunki restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, zostały spełnione, nie stosuje się art. 64c § 4 u.p.e.a., co oznacza wyłączenie generalnej zasady odpowiedzialności wierzyciela za koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego, to jednak w ocenie Sądu nie rzutuje on na zmianę samej wykładni przepisu art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. W takiej sytuacji pozostaje umorzenie niewyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych na podstawie art. art. 64 e § 1 u.p.e.a. Konkludując - jeżeli zatem doszło do umorzenia zaległości podatkowych na podstawie decyzji wydanej w postępowaniu restrukturyzacyjnym, postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu na zasadzie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. ze względu na ustanie obowiązku podatkowego podlegającego egzekucji. Z powyższych przyczyn uznać należało, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem norm prawa procesowego, tzn. przepisu art. 59 §1 pkt 2 u.p.e.a., poprzez jego niezastosowanie. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 145 pkt 1 lit. c), art. 152 i art. 200 p.p.s.a, orzeczono jak w sentencji.