II FSK 2226/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia del. WSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 27 października 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej rozpoznawał sprawę ze skargi A. R. o wznowienie postępowania zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1658/11 oddalającym skargę kasacyjną A. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 1 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 27/11 w sprawie ze skargi A. R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 2 listopada 2010 r., nr [...] i [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów niezaewidencjonowanych za lata 2008 – 2009. oddala skargę o wznowienie postępowania. Wyrokiem z dnia 1 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 27/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi A.R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 2 listopada 2010 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 i 2009 rok od przychodów niezaewidencjonowanych. W skardze kasacyjnej od powyższego orzeczenia pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 2 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwana dalej: "p.p.s.a.") - poprzez naruszenie zasady niezwiązania sądu administracyjnego zarzutami, wnioskami i powołaną podstawą prawną umożliwiającą Sądowi pełną weryfikację legalności działalności organów administracji publicznej w ten sposób, że nastąpiło oddalenie skargi, mimo iż doszło do uchybienia przez organy podatkowe art. 247 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej, w wyniku błędnego uznania, że decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. wydał organ właściwy, gdy w rzeczywistości postępowanie obarczone było sankcją nieważności, gdyż decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów o właściwości z uwagi na to, że skarżący jest obywatelem Republiki Austrii i nie ma miejsca zamieszkania na terenie Polski, czym została naruszona norma przewidziana art. 17 Ordynacji podatkowej; - art. 141 § 4 zd. 1 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153 poz. 1269 z późn. zm.; zwana dalej "p.u.s.a.") - poprzez wadliwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego i wadliwie wykonaną przez Sąd pierwszej instancji funkcję kontrolną, polegającą na błędnym przyjęciu, że organ rozpatrując sprawę oparł się na prawidłowo ustalonym stanie faktycznym oraz ustosunkował się do wszystkich podnoszonych w skardze zarzutów; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.w zw. z art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej: O.p.) - poprzez nie stwierdzenie naruszenia wymienionych przepisów postępowania mogącego mieć wpływ na wynik sprawy i nieuchylenie zaskarżonej decyzji w całości, pomimo że z uzasadnienia zaskarżonych decyzji organu podatkowego drugiej instancji wyraźnie wynikało, że organy podatkowe naruszyły obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, zwłaszcza przy dokonaniu oceny możliwości zgromadzenia oszczędności z tytułu aktywności zawodowej podatnika w Austrii od ponad 20 lat i pokrycia nimi strat z prowadzonej działalności gospodarczej na terenie Polski, a w konsekwencji zaniechanie wyjaśnienia stanu faktycznego i poprzestanie na jego arbitralnej ocenie oraz zaniechanie zebrania dowodów, które miały zasadnicze znaczenie dla oceny stanu faktycznego w sprawie, a także nieprzedstawianie w tym zakresie stosownego uzasadnienia, skutkujące naruszeniem zasady prawdy obiektywnej; - art. 232 zd. 1 i art. 233 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2004 r. Nr 121 poz.1264 z późn. zm., dalej: k.p.c.) w zw. z art. 106 § 3 i 5 p.p.s.a. - w ten sposób, że nie dokonano wszechstronnego rozważenia zebranego materiału dowodowego w sprawie, a także nie uwzględniono kluczowego w sprawie dowodu w postaci wyciągu z danych ubezpieczenia (tzw. Versicherungsdatenauszug), który wskazywałby na fakt, że skarżący posiadał ponadto dochody nie tylko ze świadczeń, ale również z pracy w Austrii oraz fakt długoletniego przebywania w tym kraju przez co nie wyjaśnił istotnych wątpliwości; - art. 121 O.p. - przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, zwłaszcza przez nie dawanie wiary wyjaśnieniom strony, przez nieustosunkowanie się do dostarczonych dowodów oraz rażące omyłki rachunkowe w wyliczeniach organów, które były podstawą wydanego orzeczenia. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2013r. Sygn. akt II FSK 1658/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił powyższą skargę kasacyjną. W skardze o wznowienie postępowania sądowego z dnia 9 lipca 2013r. pełnomocnik strony wskazał, że art. 270 p.p.s.a. w rozpoznawanej sprawie jest uzasadnioną podstawą do wystąpieniem z wnioskiem o ponowną kontrolę prawomocnego orzeczenia, bowiem zapadło ono z pogwałceniem bezwzględnie obowiązujących zasad prawa, nie tylko polskiego, ale i międzynarodowego i jest rażąco sprzeczne z rzeczywistym stanem sprawy. Zapadłe w sprawie orzeczenie jest niesłuszne i przede wszystkim niezgodne z faktycznym stanem sprawy z uwagi na pojawienie się nowych dowodów istotnych w tej sprawie w rozumieniu art. 273 § 2 p.p.s.a. oraz niemożność przedstawienia w trakcie postępowania nowych okoliczności faktycznych i potwierdzających je dowodów w rozumieniu art. 271 pkt 2 p.p.s.a. Dowody powyższe zdaniem autora skargi całkowicie zmieniają stan rzeczy w tej sprawie i bez wątpienia mogłyby mieć znaczący wpływ na wynik sprawy i powinny być wzięte pod uwagę przy rozstrzyganiu tej sprawy. Mając powyższe na uwadze autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku NSA w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy z uwzględnieniem nieważności postępowania ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających ich decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a., kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazano, że skarżący nie mógł "przedstawić dowodów, ponieważ ich nie posiadał". Dodatkowo stwierdzono, że strona skarżąca mieszka w Austrii i dlatego nie była w stanie odnieść się do rozważanych na rozprawie "kwestii osobistych i rodzinnych, co było kompletnie niezrozumiałe". Przedstawione przez autora skargi liczne dokumenty miały potwierdzić fakt zamieszkiwania przez stronę skarżącą na terenie Austrii. Do skargi dołączono 30 dokumentów, które miały potwierdzić, fakt zamieszkiwania w Austrii całej rodziny skarżącego: zaświadczenia wydane przez GUS, zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON, wyciąg z danych austriackiego ubezpieczenia, potwierdzenie zameldowania w Austrii skarżącego oraz jego rodziny, kopie paszportów skarżącego (aktualny i nieaktualny), kartę podatkową wydaną przez władze austriackie, austriackie prawo jazdy, rodzinna wiza austriacka, potwierdzenie ubezpieczenia członków rodziny wydane przez austriacką kasę chorych, karty stałego pobytu, zaświadczenie potwierdzające brak meldunku w J., umowa zlecenia z biurem rachunkowym, karty do głosowania, potwierdzenie przyznania pomocy socjalnej rodzinie, rozliczenia podatkowe, umowy o pracę, mapa usytuowania wynajmowanych lokali, rozliczenie roczne usług medycznych, umowę potwierdzającą posiadanie prawa do nieruchomości w Austrii oraz austriackiego konta emerytalnego. W odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania sądowego pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie wniósł o odrzucenie skargi ewentualnie oddalenie, a w każdym przypadku zasądzenie na rzecz strony przeciwnej kosztów postępowania wg norm przepisanych. W piśmie procesowym z dnia 26 września 2013r. Skarżący stwierdził, że argumentacja przeprowadzona przez pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej odbiega od prawdy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga o wznowienie postępowania nie jest zasadna. W punkcie wyjścia zauważyć należy, że uregulowana w art. 270 p.p.s.a. instytucja wznowienia postępowania polega na ponownym rozpoznaniu i rozstrzygnięciu sprawy zakończonej prawomocnym orzeczeniem sądu administracyjnego, jedynie w przypadku wystąpienia ustawowych przyczyn wznowienia. Jest to instytucja o charakterze nadzwyczajnym, a zatem przysługuje jedynie w wyjątkowych przypadkach, określanych mianem podstaw wznowieniowych, które wskazane zostały w p.p.s.a. Wdrożenie omawianej procedury nadzwyczajnej możliwe jest zatem w przypadku stwierdzenia przesłanek określonych w art. 271 i nast. p.p.s.a., tj. kwalifikowanej wadliwości prowadzonego postępowania sądowo-administracyjnego, zakończonego prawomocnym wyrokiem. Przesłanek wznowienia postępowania sądowo-administracyjnego nie należy wobec tego utożsamiać z warunkami wznowienia postępowania podatkowego (art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej). O tym, które z tych postępowań może być w konkretnym przypadku wznowione decydują przesłanki wznowienia postępowania zaistniałe bądź w postępowaniu sądowym, bądź podatkowym. Okoliczność natomiast, że w sprawie orzekał sąd administracyjny, nie wyłącza a priori możliwości wznowienia postępowania administracyjnego (por. K. Sobieralski, Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, Kraków 2003, s. 87). W rozpatrywanej sprawie Skarżący upatruje istnienia podstaw wznowieniowych w treści art. 273 § 2 oraz art. 271 pkt 2 p.p.s.a. Stosowanie do pierwszego z wymienionych przepisów, można żądać wznowienia postępowania sądowego w razie późniejszego wykrycia takich okoliczności faktycznych lub środków dowodowych, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy, a z których strona nie mogła skorzystać w poprzednim postępowaniu. Potwierdzenie zatem istnienia wymienionej podstawy wznowieniowej wymaga rozstrzygnięcia, czy przedstawione przez skarżącego dokumenty można uznać za środki dowodowe, które zostały wykryte po wydaniu zaskarżonego orzeczenia. Autor skargi o wznowienie postępowania sądowego domaga się również rozważenia, czy fakt słabej znajomości języka polskiego przez skarżącego może skutkować uznaniem, że był pozbawiony możności działania. Istotą przesłanki wskazanej w art. 273 § 2 p.p.s.a. jest wykrycie środków dowodowych w poprzednim postępowaniu w ogóle nieujawnionych. Przepis ten nie odnosi się natomiast do dowodów ujawnionych, tylko niedostrzeżonych uprzednio przez stronę. Ponadto muszą to być okoliczności i dowody, które mogły mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy w poprzednim postępowaniu. (por. Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego Bogusław Dauter, wyd. 3, LexisNexis, Warszawa 2011 r. s. 606). W rozpoznawanej sprawie natomiast, jak słusznie zauważono w odpowiedzi na skargę, na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym skarżący był reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, który wcześniej sporządził skargę kasacyjną opartą głównie na zarzucie braku właściwości organu pierwszej instancji dołączając do niej bogaty materiał dowodowy.Z wskazanych względów przedstawione dodatkowe dokumenty nie mogły mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia. Zgodnie bowiem z art. 282 § 1 p.p.s.a. Sąd rozpoznaje sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia. Postępowanie wznowieniowe nie może wobec tego stanowić kolejnej, trzeciej instancji postępowania sądowoadministracyjnego. W skardze o wznowienie zostały bowiem przedstawione dowody na okoliczności, które zostały wcześniej podniesione w skardze kasacyjnej. Z tego względu zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawione dokumenty poświadczające skoncentrowanie interesów życiowych w Austrii nie mogą być uznane za nową okoliczność faktyczną, nieznaną w chwili wydawania orzeczenia w sprawie II FSK 1658/11, a która mogła mieć wpływ na wynik sprawy. Jak wskazał NSA w zaskarżonym orzeczeniu, sąd pierwszej instancji "nie miał żadnych przesłanek ku temu, aby nawet nie tyle kwestionować, co wręcz badać z urzędu właściwość organu podatkowego pierwszej instancji. Poza wskazywaniem na uzyskiwanie dochodów na terenie Austrii, okoliczność zamieszkiwania podatnika w tym kraju nie była podnoszona ani w toku postępowania podatkowego, ani przed sądem administracyjnym pierwszej instancji." Dopiero na etapie skargi kasacyjnej podatnik zauważył, że jest osobą zagraniczną, ma austriackie obywatelstwo i jest zameldowany w Wiedniu. Ponadto w zaskarżonym uzasadnieniu stwierdzono, że skarżący dokonał zgłoszenia identyfikacyjnego do opodatkowania wskazując jako miejsce zamieszkania Jasło. Również w tym samym miejscu składał deklaracje podatkowe PIT-28 za lata 2008-2009 z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej wskazując jako miejsce zamieszkania Jasło. Sygnowane przez niego pisma w toku postępowania podatkowego opatrywane były adresem miejsca zamieszkania w J. Należy także podkreślić, że nowymi okolicznościami (środkami dowodowymi) są tylko takie, które nie były znane rozstrzygającym sprawę organom w dacie podejmowania końcowego rozstrzygnięcia chociaż obiektywnie wtedy istniały, a strona nie miała jakichkolwiek możliwości ich procesowego wykorzystania (por. postanowienie NSA z dnia 12 września 2012 r. II OSK 2135/12). Ze zwrotu "z których strona nie mogła skorzystać w poprzednim postępowaniu" wynika, że chodzi tutaj o wykrycie okoliczności i środków dowodowych w poprzednim postępowaniu w ogóle nieznanych stronom. Nie dotyczy to zatem takich dowodów, które były w poprzednim postępowaniu jawne, a strona skarżąca jak wskazał autor skargi "nie posiadała ich fizycznie". W przeciwnym bowiem razie skarga o wznowienie postępowania służyłaby naprawianiu błędów strony popełnionych przy prowadzeniu poprzedniej sprawy (J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2010, str. 624). Przechodząc do drugiego zarzutu skargi o wznowienie postępowania należy wskazać, że zgodnie z art. 271 pkt 2 p.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania z powodu nieważności jeżeli strona nie miała zdolności sądowej lub procesowej albo nie była należycie reprezentowana lub jeżeli wskutek naruszenia przepisów prawa była pozbawiona możności działania; nie można jednak żądać wznowienia, jeżeli przed uprawomocnieniem się orzeczenia niemożność działania ustała lub brak reprezentacji był podniesiony w drodze zarzutu albo strona potwierdziła dokonane czynności procesowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego twierdzenia o pozbawieniu strony możności działania w sprawie spowodowanej przeprowadzeniem rozprawy w języku polskim nie zasługują na uwzględnienie. Skarżący bowiem na rozprawie przeprowadzonej przez Naczelny Sąd Administracyjny stawił się wraz z umocowaną w sprawie pełnomocnikiem radcą prawnym B. K. Brak nienależytej reprezentacji w rozumieniu powołanego przepisu nie dotyczy sytuacji, gdy za stronę działa prawidłowo ustanowiony pełnomocnik. Osoba reprezentowana przez pełnomocnika działa w taki sposób, jakby sama dokonywała czynności procesowych, tyle że przy wykorzystaniu profesjonalnej pomocy. Wobec powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a., oddalił skargę o wznowienie postępowania sądowego.