I SA/Ke 55/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.),, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 lutego 2011r. sprawy ze skargi J. S.P.H.U. E. w Ć. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za marzec 2005r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz J. S.P.H.U. E. w Ć. kwotę 617 (sześćset siedemnaście ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] roku [...]Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...]z dnia [...]określającą J. S. P.H.U "E." zobowiązanie w podatku akcyzowym w miesiącu marcu 2005r. z tytułu sprzedaży oleju opałowego bez wymaganych oświadczeń. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że 10.04.2009r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. za pismem nr KP/2/0711-160/09 przesłał do Urzędu Celnego w K. informację, że z ustaleń z przeprowadzonej kontroli podatkowej przeprowadzonej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w P.H.U. "E." J. S., zam. Ć., ul. Ś.53 wynika, iż podatnik w marcu 2005r. dokonywał sprzedaży oleju opałowego bez pobierania kompletnych oświadczeń stwierdzających, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego w K. pismem z dnia 28.12.2009r. zwrócił się z prośbą o przekazanie materiałów dotyczących firmy P.H.U. "E.", wskazujących na nieprawidłowości w zakresie podatku akcyzowego. W odpowiedzi na powyższe pismo dnia 08.02.2010 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. przesłał uwierzytelnioną kserokopię protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej na podstawie upoważnienia nr KP2/505-861/2008 z dnia 15.05.2008r. Mając powyższe na uwadze postanowieniem z dnia 12.03.2010r. wszczęto postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za marzec 2005r. W toku prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w K. pismem z dnia 23.03.2010r. zwrócił się z prośbą o przekazanie następujących materiałów: paragon bez danych nabywcy nr 4 z 17.03.05r. na 820 litrów, paragon bez danych nabywcy nr 6 z 23.03.05r. na 620 litrów, paragon nr 8 z 04.07.05r. na 1.600 litrów wraz z oświadczeniem na nazwisko T. P. NIP: 657-182-97-69. W odpowiedzi na powyższe pismo Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego dnia 09.04.2010r. poinformował Urząd, że nie dysponuje kserokopiami żądanych dokumentów. Następnie organ podatkowy postanowieniem z dnia 23.04.2010r. włączył do prowadzonego postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym za marzec 2005r. z tytułu sprzedaży oleju opałowego materiały przekazane przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. za pismem z dnia 03.04.2009r. oraz za pismem z dnia 03.02.2010r., z których wynika że we wskazanym okresie strona dokonując sprzedaży oleju opałowego na podstawie paragonu niefiskalnego nr 4 z dnia 17.03.05r. na 820 litrów oraz nr 6 z dnia 23.03.05r. na 620 litów nie pobierała oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego. Organ podatkowy pismem z dnia 18.06.2010 r. wezwał stronę do przedłożenia dokumentów potwierdzających, że zakupiony w dniu 06.01.2005r. towar jest olejem opałowym ciężkim. W odpowiedzi na niniejsze wezwanie pełnomocnik strony za pismem z dnia 30.06.2010r. przesłał odpis faktury nr 005/1/05 z dnia 06.01.2005r. wystawionej przez "E." Sp. z o.o., 01-875 W., ul. N.-Ż. 2 potwierdzającej sprzedaż oleju opałowego S w ilości 5 t dla P.H.U. "E." J. S.. Dodatkowo wskazano, że uwagi i zastrzeżenia do protokołu kontroli przeprowadzonej przez Drugi Urząd Skarbowy w K. zostały złożone w dniu 20.06.2008r. (jako potwierdzenie dokonania tej czynności załączono ich uwierzytelnioną kserokopię z pieczęcią wpływową Drugiego Urzędu Skarbowego w K.) oraz że prowadzone postępowanie kontrolne i wszelkie czynności z nim związane były prowadzone bez należytej staranności. Dowodem tego jest nie przekazanie całości dokumentacji w przedmiotowej sprawie dla Urzędu Celnego w K. w terminie ponad 10 miesięcy. Przesłuchany w charakterze świadka, zatrudniony jako kierowca w przedsiębiorstwie skarżącego A. K. zeznał, że w 2005r., gdy dostarczał do odbiorców olej opałowy, to nie potrafi stwierdzić czy był to olej opałowy lekki czy ciężki. Jednak zawsze rozwoził paliwo koloru czerwonego. Do jego zadań należało również odebranie oświadczeń od nabywców oleju. Nie było takiej sytuacji, aby olej został sprzedany i do takiej sprzedaży nie zostało pobrane oświadczenie. W ocenie organu przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że podatnik w dniu 06.01.2005r. jednorazowo zakupił olej opałowy S z firmy "E.-G." sp. z o.o. z siedzibą w W. w ilości 5 ton. Na podstawie protokołu z kontroli podatkowej z dnia 11.06.2008r. stwierdzono, że do paragonów potwierdzających sprzedaż oleju opałowego S: nr 4 z dnia 17.03.2005r. na 820 litrów oraz z nr 6 z dnia 23.03.2005r. na 620 litrów nie pobrano oświadczeń od nabywców tego oleju. Z tego względu Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją znak: [...]I z dnia [...]. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za marzec 2005r. Strona od przedmiotowej decyzji wniosła odwołanie, zarzucając decyzji organu pierwszej instancji naruszenie art. 291 § 2, art. 165b, art. 122, art. 155 § 1, art. 187, art. 188 art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Do odwołania załączone były dwa oświadczenia z dnia 17.03.2005 oraz z dnia 23.03.2005r. Dnia 18.11.2010r J. S. stawił się w Izbie Celnej w K. i złożył obszerne wyjaśnienia. Zeznał do protokołu, iż: nie złożył wcześniej oświadczeń gdyż nikt na wcześniejszym etapie ich nie żądał. Kontrola podatkowa była wynikiem wykazania straty w podatku dochodowym za rok 2005. Strona nie została poinformowana o rozszerzeniu zakresu kontroli. Kontrola podatkowa odbywała się w biurze podatkowym "B.". Były tam wykonywane wszystkie czynności kontrolne. Część oświadczeń zostało złożonych na etapie kontroli. Oświadczenia z dnia 17.03.2005r. oraz 23.03.2005r. nie były załączone do paragonów. Komplet dokumentów znajdował się u strony w domu, dokumentacja została załączona do protokołu. W momencie kontroli dokumentacja została dostarczona do biura. Protokół z kontroli nie był kompletny nie posiadał załączników. Kontrola była przeprowadzona przez pracowników Urzędu Skarbowego. Ponadto strona zeznała, iż posiada palnik z pieca, do którego dokonał zakupu oleju opałowego. Piec ten został zdemontowany w 2008r. Piec miał wydajność około 3 KW. To nie była jedyna transakcja zakupu oleju opałowego w 2005 roku. Dyrektor Izby Celnej w K. po przeanalizowaniu całości zebranego w sprawie materiału dowodowego i rozpatrzeniu stanu faktycznego i prawnego sprawy stwierdził, że ustawa z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r., nr 3, poz. 11 ze zm.) wprowadziła przepisy przejściowe. Stosownie do art.154 ust 4 cytowanej wyżej ustawy, jeżeli obowiązek podatkowy w sytuacjach innych niż wymienione w ust. 1-3 powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. W ustalonym powyżej stanie faktycznym przedmiotowej sprawy obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy określa ustawa z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy oleje opałowe są zaliczane do kategorii wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Z kolei w myśl art. 4 ust. 1 pkt. 3 ustawy opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, a dniem powstania tego obowiązku jest dzień dokonania sprzedaży-stosownie do normy zawartej w art. 6 ust. 1 tejże ustawy, którego treść brzmi, iż obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, chyba że ustawa stanowi inaczej. Natomiast podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu o czym stanowi art. 11 ust. 1 ustawy. Wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 65 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. nr 87, poz. 825 ze zm.) w poz. 2 załącznika nr 1 wyróżnia dwa rodzaje olejów opałowych tj: - oleje opałowe z których 50% lub więcej objętościowo destyluje przy 350 °C, w przypadku gdy sprzedaż dotyczy oleju zabarwionego na czerwono i oznaczonego znacznikiem, przeznaczonego na cele opałowe-stawka podatku akcyzowego 233,00 zł/1000 litrów, - oleje opałowe pozostałe-stawka podatku akcyzowego 60,00 zł/1000 kg. W stosunku do olejów opałowych określonych wyżej w pkt 1 Minister Finansów ustanowił warunki znakowania i barwienia oraz obrotu tym wyrobem m.in.: zgodnie z § 1 ust 1 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych przeznaczonych na cele opałowe oraz olejów opałowych z dnia 29 marca 2004r. (Dz. U. nr 53, poz. 527) oleje opałowe, z których 50% lub więcej objętościowo destyluje przy 350 °C, bez względu na symbol PKWiU, sklasyfikowane w pozycji CN 2710, oraz oleje napędowe przeznaczone na cele opałowe, oznaczone symbolem PKWiU 23.20.15, objęte kodami CN 27101941, 27101945 lub 27101949, zwane dalej "wyrobami", podlegają znakowaniu i barwieniu na czerwono, w sposób określony w ust. 4., zgodnie z przepisami § 4 ust 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego podatnik sprzedający wyroby wymienione w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia lub w poz. 1 pkt 3 lit. b i c tiret pierwsze załącznika nr 2 do powyższego rozporządzenia jest obowiązany w przypadku tej sprzedaży: - osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów, uprawniających do stosowania stawek wymienionych w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia; oświadczenie może być złożone w wystawionej fakturze VAT, a jeżeli jest składane odrębnie powinno zawierać dane dotyczące nabywcy, datę złożenia tego oświadczenia oraz powinno być dołączone do kopii faktury VAT (§ 4 ust. 1 pkt. pkt. 1 rozporządzenia). W przypadku nie złożenia oświadczeń stosuje się przepisy § 3 ust. 3 rozporządzenia, - osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej sprzedający, zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia obowiązany jest do uzyskania od nabywcy oświadczenia stwierdzającego, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe; oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu potwierdzającego tę sprzedaż. Niniejsze oświadczenie winno zawierać dane określone w § 4 ust. 2 przedmiotowego rozporządzenia tj. imię i nazwisko nabywcy, PESEL i NIP, adres zamieszkania nabywcy, określenie ilości nabywanego oleju opałowego, określenie ilości posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się oświadczenia, jeżeli jest ono inne niż adres wymieniony w pkt 2, wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych, datę i miejsce wystawienia oświadczenia oraz podpis składającego oświadczenie. Również i tu w przypadku niezłożenia oświadczeń stosuje się przepisy § 3 ust. 3 rozporządzenia. Przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że podatnik w dniu 06.01.2005r. jednorazowo zakupił olej opałowy S z firmy "E.-G." sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie w ilości 5 ton. Na podstawie protokołu z kontroli podatkowej z dnia 11.06.2008r. stwierdzono, że do paragonów potwierdzających sprzedaż oleju opałowego S: nr 4 z dnia 17.03.2005r. na 820 litrów oraz z nr 6 z dnia 23.03.2005r. na 620 litrów nie pobrano oświadczeń od nabywców tego oleju. Mając powyższe na uwadze organ stwierdził, że firma P.H.U. "E." z chwilą sprzedaży oleju opałowego na podstawie paragonu nr 4 z 17.03.05r. na 820 litrów oraz paragonu nr 6 z 23.03.05r. na 620 litrów bez pobierania oświadczeń o jego przeznaczeniu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym stała się podatnikiem akcyzy. Stawka akcyzy na paliwa silnikowe i oleje opałowe wynosi 2 000 zł od 1 000 litrów gotowego wyrobu - art. 65 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu do 23.08.2005r. a po zmianie przepisów ustawą z dnia 28 lipca 2005r. od dnia 24.08.2005r. stawka akcyzy na paliwa wynosi 2 000 zł od 1 000 litrów gotowego wyrobu a na oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 233 zł od 1 000 litrów gotowego wyrobu. Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 65 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek akcyzy (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) obniżył stawkę akcyzy m. in. na oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe, jednakże uzależnił stosowanie obniżonych stawek poprzez ustanowienie dodatkowych warunków które muszą być spełnione przez podmioty sprzedające oleje opałowe opodatkowane niższą stawką akcyzy. Zdaniem organu odwoławczego, brak oświadczenia o którym mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek akcyzy skutkuje dla sprzedającego utratą prawa do stosowania przy sprzedaży obniżonej stawki podatku akcyzowego. Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia jeżeli wyroby, wymienione w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia (czyli oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe) (...) są przeznaczone na cele inne niż opałowe (..) stosuje się stawki akcyzy określone w poz. 1 pkt 5 załącznika nr 1 do rozporządzenia. Stawka akcyzy określona w poz. 1 pkt. 5 załącznika nr 1 do rozporządzenia w marcu 2005r. wynosiła 1.180,00 zł za 1 000 litrów. Według § 2 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004r. w sprawie szczegółowego trybu i warunków dokonywania rozliczeń podatku akcyzowego (Dz. U. nr 85, poz. 799, ze zm.) podatnicy sprzedający lub zużywający do innych celów niż opałowe oleje, o których mowa w § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, mogą obniżyć należną z tego tytułu akcyzę o kwotę akcyzy zapłaconej przy nabyciu lub imporcie tych wyrobów na cele opałowe. W myśl § 9 cyt. wyżej rozporządzenia w przypadkach określonych w rozporządzeniu, podatnik może obniżyć należną akcyzę o zapłaconą akcyzę, pod warunkiem że: 1) nabyte wyroby podlegały obowiązkowi podatkowemu i nie były zwolnione od akcyzy; 2) podatnik posiada dowód, że zapłacił kwotę akcyzy wynikającą z faktur i z faktur korygujących, a w przypadku dokumentów celnych-kwotę akcyzy wynikającą z tych dokumentów; 3) podatnik nie otrzymał zwrotu akcyzy na podstawie odrębnych przepisów w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych lub w sprawie zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych. W przedmiotowej sprawie nie dokonano pomniejszenia o podatek akcyzowy zawarty w cenie zakupionego oleju ponieważ strona nie przedstawiła dokumentów wskazujących na jego naliczenie przy zakupie w/w ilości. Dokonano zatem obliczenie należnego podatku akcyzowego: ilość oleju opałowego -1.440 litry stawka podatku akcyzowego -1180,00 zł za 1 000 litrów należny podatek akcyzowy -1.699,00 zł. Odnosząc się do przedstawionych zarzutów podniesionych w odwołaniu organ odwoławczy stwierdził, że ani Dyrektor Izby Celnej w K. ani Naczelnik Urzędu Celnego w K. nie jest upoważniony do rozstrzygania czy Naczelnik II Urzędu Skarbowego prowadząc kontrolę w firmie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. przekroczył swoje kompetencje. Organ podatkowy nie kwestionuje też, że nie udzielono kontrolowanemu odpowiedzi w związku ze złożonymi uwagami i zastrzeżeniami. Podkreślić ponadto należy, że złożone wyjaśnienia nie odnoszą się do ustalonych nieprawidłowości skutkujących naliczeniem podatku akcyzowego w marcu 2005r. Pełnomocnicy w ich treści wskazali min., że wstrzymują się z wyjaśnieniami dotyczącymi pewnych stwierdzeń i ustaleń zawartych w protokole z uwagi na naruszenie przepisów wynikających m.in. z art. 285 Ordynacji podatkowej. Także zarzut dotyczący przesłuchania świadków w dniu 14.07.2008r. (po zakończeniu postępowania kontrolnego) pozostaje be wpływu na zaskarżone rozstrzygnięcie i uznać należy go za bezzasadny. Organ odwoławczy podkreślił, że Naczelnik Urzędu Celnego w K., prowadząc postępowanie podatkowe za marzec 2005r., przychylił się do wniosku dowodowego strony i dokonał ponownego przesłuchania nabywcy oleju opałowego. Odnosząc się do dalszej części zarzutów podniesionych w odwołaniu organ stwierdził, że także zarzut dotyczący naruszenia art. 165b § 3 pkt 2 dodanego ustawą z dnia 07.11.2008r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw z dnia 07.11.2008r. (Dz. U. nr 209, poz. 1318) należy uznać za bezzasadny. Zgodnie z ww. przywołanym artykułem w przypadku o którym mowa w § 1, postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli organ podatkowy otrzyma informację od organów podatkowych lub innych organów, uzasadniające wszczęcie postępowania podatkowego. Strona podnosiła w odwołaniu, że organy podatkowe naruszyły art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie zebranie materiału w zakresie zapłaconego podatku akcyzowego przy zakupie, zarówno podczas kontroli jak też w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z § 2 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004r. w sprawie szczegółowego trybu i warunków dokonywania rozliczeń podatku akcyzowego (Dz. U. nr 85, poz. 799, ze zmianami) podatnicy sprzedający lub zużywający do innych celów niż opałowe oleje o których mowa w § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, mogą obniżyć należną z tego tytułu akcyzę o kwotę akcyzy zapłaconej przy nabyciu lub imporcie tych wyrobów na cele opałowe. W myśl § 9 cytowanego wyżej rozporządzenia w przypadkach określonych w rozporządzeniu podatnik może obniżyć należną akcyzę o zapłaconą akcyzę, pod warunkiem że: nabyte wyroby podlegały obowiązkowi podatkowemu i nie były zwolnione od akcyzy, podatnik posiada dowód, że zapłacił kwotę akcyzy wynikającą z faktur i faktur korygujących, a w przypadku dokumentów celnych kwotę akcyzy wnikającą z tych dokumentów; podatnik nie otrzymał zwrotu akcyzy na podstawie odrębnych przepisów w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych lub w sprawie zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowy. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Celnej w K. stoi na stanowisku, że podatnik może obniżyć należną akcyzę o akcyzę zapłaconą w przypadku gdy z faktury lub korekty faktury wynika, że akcyza została zapłacona. Zatem jeżeli strona posiada faktury na których jest adnotacja o zapłaconym podatku akcyzowym w wysokości 233 zł za 1000 litrów gotowego wyrobu to powinna takowe faktury dostarczyć Organ podniósł, że analiza treści uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia, prezentowanej argumentacji nie daje podstaw do przyjęcia, że rozstrzygając sprawę organ podatkowy naruszył wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej zasadę swobodnej oceny dowodów. Ocena dowodów należy do organu podatkowego, który nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonuje oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym, stosując przy tym zasady logiki i doświadczenia życiowego. Dyrektor Izby Celnej w K. dokonując analizy zgromadzonego materiału dowodowego oraz przedstawionych w odwołaniu zarzutów stwierdził, że organ I instancji w decyzji dokonał wykładni stosownych przepisów obowiązującego prawa i prawidłowo uzasadnił decyzję, co umożliwia ustalenie, że organ nie przekroczył granic przyznanego mu uznania administracyjnego. Na koniec Dyrektor Izby Celnej w K. odpowiadając na zarzut dotyczący błędnie przyjętej oceny zeznań A. K. podkreślił, że świadek w trakcie zeznań wskazał, iż nie potrafi stwierdzić czy dostarczał olej opałowy lekki czy ciężki. Jednak zawsze rozwoził paliwo koloru czerwonego. Do jego zadań należało również odebranie oświadczeń od nabywców oleju. Nie było takiej sytuacji, aby olej został sprzedany i do takiej sprzedaży nie zostało pobrane oświadczenie. W tym miejscu pokreślić należy, że w świetle cytowanych wyżej przepisów oleje opałowe pozostałe dla których stawka podatku wynosiła 60,00 zł /1000 kg nie podlegały obowiązkowi znakowania i barwienia. Reasumując Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdzał iż w świetle przytoczonych powyżej przepisów prawa, jak i dokonanej oceny sprawy na podstawie zgromadzonej dokumentacji, uznać należy, że nie znaleziono podstaw do uwzględnienia wniesionego odwołania i orzeczono jak w sentencji. Na powyższą decyzję, działając przez pełnomocnika, skargę wniósł podatnik. Zarzucał błędne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie na rzecz strony skarżącej od organu zwrotu kosztów sądowych, w tym wpisu i opłat kancelaryjnych, opłat skarbowych od pełnomocnictw składanych w toku instancji oraz kosztów zastępstwa wg norm przepisanych. W uzasadnieniu podnosił, że zaskarżone decyzje dotyczą podatku akcyzowego od 1440 litrów oleju opałowego dostarczonego przez podatnika w sierpniu 2005r. z odebraniem wymaganego oświadczenia nabywcy, a dane zawarte w oświadczeniu nie zostały potwierdzone w toku prowadzonego postępowania. Organ błędnie przyjął, iż podatnik nie posiadał oświadczenia dotyczącego dostawy 1440 litrów oleju opałowego, pomimo iż oświadczenie takie dostarczył. Choć nastąpiło to dopiero na etapie postępowania odwoławczego, to jednak nie sposób odmówić mu wiarygodności, w każdym razie nie na podstawie akt postępowania, albowiem organ odwoławczy nie poddał tej wiarygodności żadnej weryfikacji. Podatnik oświadczenie uzyskał ze zwykłej ostrożności (a w wyniku jej niedostatku nie dołączył od razu do dokumentacji) albowiem, dostawa dotyczyła oleju opałowego ciężkiego (co zostało dowiedzione w postępowaniu podatkowym, mimo iż świadek - kierowca rozwożący oleje - nie był zorientowany czy było one lekkie czy ciężkie, czemu trudno się dziwić, zważywszy, że cechy rozróżniające te produkt niełatwo rozpoznać organoleptycznie). Te ostatnie, w myśl cytowanych i stosowanych wadliwie przez organy podatkowe nie wymagały potwierdzania dostawy oświadczeniem nabywcy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z dnia 20 września 2002 r. Nr 153 poz.1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Przepis § 2 wymienionego artykułu określa podstawową zasadę wykonywania przez te sądy funkcji kontrolnej, stanowiąc, iż sprawowana jest ona pod względem zgodności z prawem. Rozpoznawanie skarg na decyzje organów administracji nie ma charakteru merytorycznego orzekania w sprawie. Sąd administracyjny, orzekając w danej sprawie, pełni wyłącznie funkcje kasacyjne. W myśl art.145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a., decyzja administracyjna podlega uchyleniu wówczas gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy. Badając niniejszą sprawę Sąd dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Podstawę faktyczną rozstrzygnięć organów obu instancji było ustalenie, że podatnik w dniu 06.01.2005r. jednorazowo zakupił olej opałowy S z firmy "E.-G." sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie w ilości 5 ton. Następnie sprzedając ten olej i wystawiając paragony potwierdzające sprzedaż oleju opałowego S nr 4 z dnia 17.03.2005r. na 820 litrów oraz z nr 6 z dnia 23.03.2005r. na 620 litrów nie pobrano oświadczeń od nabywców tego oleju. Wniosek taki jest jednak co najmniej przedwczesny. Skarżący bowiem do złożonego w dniu 16 września 2010 roku odwołania od decyzji organu I instancji dołączył dwa oświadczenia pobrane przy sprzedaży oleju opałowego S w dniu 17.03.2005 roku ( 820 l) i w dniu 23.03.2005 roku ( 620 l), mające dowodzić jego przeznaczenia. Przedłożone oświadczenia nie zostały poddane żadnej analizie, a zatem i ocenie przez organ II instancji, albowiem brak jest najmniejszego odniesienia do przedmiotowych dokumentów w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zważywszy na to, co trafnie wskazuje Dyrektor Izby Celnej, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 65 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek akcyzy (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) obniżył stawkę akcyzy m. in. na oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe. Jednakże uzależnił stosowanie obniżonych stawek poprzez ustanowienie dodatkowych warunków które muszą być spełnione przez podmioty sprzedające oleje opałowe opodatkowane niższą stawką akcyzy. Zgodnie z przepisami § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego podatnik sprzedający wyroby wymienione w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia lub w poz. 1 pkt 3 lit. b i c tiret pierwsze załącznika nr 2 do powyższego rozporządzenia jest obowiązany w przypadku tej sprzedaży: - osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów, uprawniających do stosowania stawek wymienionych w poz. 2 lit. a załącznika nr 1 do rozporządzenia; oświadczenie może być złożone w wystawionej fakturze VAT, a jeżeli jest składane odrębnie powinno zawierać dane dotyczące nabywcy, datę złożenia tego oświadczenia oraz powinno być dołączone do kopii faktury VAT (§ 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia). W przypadku nie złożenia oświadczeń stosuje się przepisy § 3 ust. 3 rozporządzenia; - osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej sprzedający, zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia obowiązany jest do uzyskania od nabywcy oświadczenia stwierdzającego, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe; oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu potwierdzającego tę sprzedaż. Niniejsze oświadczenie winno zawierać dane określone w § 4 ust. 2 przedmiotowego rozporządzenia tj. imię i nazwisko nabywcy, PESEL i NIP, adres zamieszkania nabywcy, określenie ilości nabywanego oleju opałowego, określenie ilości posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się oświadczenia, jeżeli jest ono inne niż adres wymieniony w pkt 2, wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych, datę i miejsce wystawienia oświadczenia oraz podpis składającego oświadczenie. Również i tu w przypadku niezłożenia oświadczeń stosuje się przepisy § 3 ust. 3 rozporządzenia. Brak oświadczeń, o których mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek akcyzy, skutkuje dla sprzedającego utratą prawa do stosowania przy sprzedaży obniżonej stawki podatku akcyzowego. Tym samym brak jakiejkolwiek oceny przedłożonych przez stronę oświadczeń musi prowadzić do wniosku, że analiza materiału dowodowego jest niepełna i doszło do naruszenia art.122 i art.187§1 Ordynacji podatkowej i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na względzie, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 p.p.s.a. określono zakres w jakim zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.