I SA/Go 83/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2011 r. sprawy ze skargi W.F. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej towaru, kwoty długu celnego, podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 2.913 zł (dwa tysiące dziewięćset trzynaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 4. Zwraca od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na rzecz skarżącego kwotę 1.004 zł (tysiąc cztery) tytułem nadpłaconego wpisu. Wiesław K.F. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...] określającej wartość celną towaru, kwotę długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. W sprawie został przez organy ustalony następujący stan faktyczny. W dniu [...].08.2008 r. Z.M. działający z upoważnienia W.F. zgłosił do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu używany samochód osobowy marki [...] o nr nadwozia [...] pojemności silnika 3996cm3, rok produkcji 2001. Zgłoszenie zostało przyjęte jako spełniające warunki określone w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i zarejestrowane w Oddziale Celnym pod pozycją ewidencji [...]. Do zgłoszenia celnego Strona załączyła m.in. rachunek nr [...][...].08 2008 r. opiewający na kwotę 4.400 CHF, dokument pojazdu oraz opinię techniczną nr [...] z dnia [...] 08 2008 r. Na podstawie deklaracji na rachunku, w zgłoszeniu skarżący zadeklarował preferencyjną stawkę celną 0% przewidzianą dla towarów pochodzących ze wspólnoty lub z krajów korzystających. Korzystając z postanowień art. 78 ust.1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (rozporządzenie Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WEL nr 302 z 19.10.1992 r., ze zmianami) organ celny po zwolnieniu towaru dokonał z urzędu kontroli zgłoszenia celnego. W toku czynności organ celny zgodnie z postanowieniami art. 33 Protokołu Nr 3 dotyczącymi definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej oraz umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. WE L 45 z 15 lutego 2006 r. ze zmianami) przekazał załączony do zgłoszenia celnego rachunek zakupu nr [...] z dnia [...].08.2008 r. z zamieszczoną na nim deklaracją o pochodzeniu towaru, do weryfikacji przez szwajcarskie służby celne. Przy piśmie nr [...] z dnia [...].03.2010 r. Generalny Dyrektoriat Ceł Federalnej Administracji Celnej - Sekcja ds. Pochodzenia oraz Tekstyliów, poinformował, że eksporter nie udowodnił pochodzenia pojazdu. Z tego względu pojazd należy traktować jako nieokreślonego pochodzenia i uznać dowód pochodzenia za nieważny. Ponadto w wyniku przeprowadzonej analizy załączonych do odprawy dokumentów poddano w wątpliwość deklarowaną wartość celną przedmiotowego pojazdu. Z danych pozyskanych ze stron internetowych w Szwajcarii (www.2.auto-i-dat.ch) tj. z miejsca zakupu przedmiotowego towaru wynikało, iż ceny tego rodzaju towaru na rynku szwajcarskim kształtują się w przedziałach: od 20.500 CHF do 22.900 CHF. Dla porównywalnego samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 07/2000-09/2002 cena sprzedaży na terenie Szwajcarii wynosiła 21.400 CHF, nawet uwzględniając przedstawioną przez importera ocenę techniczną nr [...] z dnia [...].08.2008 r., wg której wskazano procentowy wskaźnik ubytku wartości pojazdu (ubytek m.in.: z tytułu uszkodzeń, braków w wyposażeniu oraz ponadnormatywnego przebiegu), to wartość pojazdu ustalona na podstawie materiału porównawczego kształtuje się na poziomie kilkakrotnie wyższym od ceny określonej na umowie kupna - sprzedaży załączonej do zgłoszenia celnego. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...].05.2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego oraz określenia prawidłowych wysokości kwot należnych podatków z tytułu importu. W celu ustalenia wartości samochodu organ l instancji w dniu [...].06.2010 r. powołał biegłego eksperta z zakresu techniki motoryzacyjnej. W wydanej opinii nr [...] z dnia [...].06.2010 r. biegły rzeczoznawca na podstawie przesłanych dokumentów przedmiotowego pojazdu samochodowego oraz opinii technicznej nr [...] z dnia [...].08.2008 r. ustalił jego wartość na rynku polskim na dzień odprawy celnej tj. [...].08.2008 r. na kwotę 58.100 PLN. Po zakończeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...].08.2010 r. wydał decyzję określającą wartość celną towaru i określił w stosunku do importowanego towaru prawidłową kwotę cła, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Wartość celną przywiezionego samochodu ustalono na podstawie metody zastępczej, tzw. metody ostatniej szansy, o której mowa w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, przyjmując jako podstawę ustalenia wartości wyliczenia dokonane przez powołanego w tym celu biegłego rzeczoznawcę, odejmując należności publicznoprawne. Strona odwołała się od tej decyzji, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzji zarzuciła: 1. Naruszenie przepisów prawa materialnego: a) art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez jego niezastosowanie i odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy do ustalenia wartości celnej, z tego powodu, że w ocenie organów celnych istnieją "uzasadnione wątpliwości", co do faktycznej wartości pojazdu, b) art. 30 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez odmowę jego zastosowania przez organy celne dla określenia wartości celnej samochodu sprowadzonego przez stronę skarżącą, c) art. 31 w zw. z art. 30 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez zastosowanie dla określenia wartości celnej samochodu sprowadzonego przez skarżącego, metody "ostatniej szansy" z naruszeniem obligatoryjnej kolejności stosowania metod do określenia wartości celnej, ustalonej w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, d) art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm.), w zw. z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.) wyrażające się w przyjęciu zawyżonej wartości celnej importowanego przez stronę skarżącą pojazdu i tym samym określenie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym w nieprawidłowej wysokości e) art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r. Nr 54, poz. 534 ze zm.) poprzez przyjęcie zawyżonej wartości celnej pojazdu wynikającej z nieuwzględnienia przy wymiarze cła i podatku akcyzowego wartości transakcyjnej, co ostatecznie doprowadziło do określenia podstawy opodatkowania podatku od towarów i usług w nieprawidłowej wysokości 2. Naruszenie prawa procesowego a) art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, przejawiające się w braku przeprowadzenia wyczerpującego postępowania dowodowego oraz niewyjaśnienie w pełni stanu faktycznego w celu ustalenia wartości transakcyjnej, b) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, polegające na niewyjaśnieniu w pełni stanu faktycznego i uchylaniu się od przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości transakcyjnej, c) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, polegające na pominięciu ceny transakcyjnej towaru oraz oparcie decyzji na wadliwej opinii rzeczoznawcy. Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu wniesionego odwołania, decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] utrzymał w całości w mocy decyzję organu I instancji. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę, w której zarzucił organowi celnemu: 1. Naruszenie przepisów prawa materialnego: a) art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez jego niezastosowanie i odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy do ustalenia wartości celnej, z tego powodu, że w ocenie organów celnych istnieją uzasadnione wątpliwości, co do faktycznej wartości pojazdu, b) art. 30 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez odmowę jego zastosowania przez organy celne dla określenia wartości celnej samochodu sprowadzonego przez stronę skarżącą, c) art. 31 w zw. z art. 30 ust. 1 wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez zastosowanie dla określenia wartości celnej samochodu sprowadzonego przez skarżącego, metody "ostatniej szansy" z naruszeniem obligatoryjnej kolejności stosowania metod do określenia wartości celnej ustalonej w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, d) art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2004, Nr 29, poz. 257 ze zm.), w zw. z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) wyrażające się w przyjęciu zawyżonej wartości celnej importowanego pojazdu i tym samym określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym w nieprawidłowej wysokości, e) art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U 2004 r. Nr 54, poz. 534 ze zm.) poprzez przyjęcie zawyżonej wartości celnej pojazdu wynikającej z nieuwzględnienia przy wymiarze cła i podatku akcyzowego wartości transakcyjnej, co ostatecznie doprowadziło do określenia podstawy opodatkowania podatku od towarów i usług w nieprawidłowej wysokości. 2. Naruszenie prawa procesowego: a) art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, przejawiające się w braku przeprowadzenia wyczerpującego postępowania dowodowego oraz niewyjaśnienie w pełni stanu faktycznego w celu ustalenia wartości transakcyjnej, b) art. 187 § 1 ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, polegające na niewyjaśnieniu w pełni stanu faktycznego i uchylaniu się od przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości transakcyjnej, c) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, polegającej na pominięciu ceny transakcyjnej towaru oraz oparcie decyzji na wadliwej opinii rzeczoznawcy. Mając na uwadze powyższe zarzuty Skarżący wniósł o: 1. uchylenie w całości zaskarżonych decyzji tj. decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...] określającej wartość celną towaru, kwotę wynikającą z długu celnego oraz kwotę podatku od towarów i usług W uzasadnieniu między innymi podnosząc, że organ I instancji powołał rzeczoznawcę, którego zadaniem było ustalenie rzeczywistej wartości celnej pojazdu, a w konsekwencji określenia właściwej kwoty należności publicznoprawnych dla pojazdu objętego zgłoszeniem celnym. Zdaniem strony skarżącej opinia rzeczoznawcy ze Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego nr [...] na podstawie, której organ podatkowy wydał decyzję jest wadliwa. Opinia powinna ustalać wartość rynkową pojazdu identycznego lub podobnego do tego objętego zgłoszeniem. Powołany przez organ podatkowy rzeczoznawca wydał w dniu [...] czerwca 2010 r. opinię, w której ustalił wartość pojazdu na rynku polskim (brutto) na dzień odprawy celnej na kwotę 58.100 zł. Strona skarżąca nie zgadza się z takim stanowiskiem organu podatkowego. Zdaniem strony skarżącej wadliwe jest określenie zobowiązania podatkowego od kwoty wskazanej w opinii rzeczoznawcy. Zgodnie z obowiązującymi przepisami organ zobowiązany jest do wyceny towaru biorąc pod uwagę samochody identyczne lub podobne. W zaistniałym stanie faktycznym dziwi więc fakt oparcia się w opinii przez biegłego na porównaniu [...] z [...]. Przede wszystkim nie są to samochody identyczne lub podobne, ze względu na fakt, iż ich producentem są dwie zupełnie inne firmy. Z tego też względu na ich cenę zarówno wyjściową jak i na rynku wtórnym wpływa wiele czynników związanych z indywidualnymi uwarunkowaniami poszczególnych producentów. Samochody te zostały wyprodukowane również w innych krajach, co także wpływa na ich cenę rynkową. Zgodnie z wytycznymi kalkulacja powinna uwzględniać cenę katalogową samochodu identycznego lub podobnego wyprodukowanego poza Wspólnotą, a więc w kraju trzecim. [...] został wyprodukowany faktycznie w kraju trzecim, w Japonii co zdecydowanie podnosi jego cenę ze względu na dodatkowe koszty z tym związane. Z kolei [...] mimo, ze został zakupiony przez skarżącego w Szwajcarii, to jego miejscem produkcji jest Wielka Brytania, czyli kraj należący do Wspólnoty. W oparciu o te okoliczności, skarżący podnosi, iż opinia biegłego nie jest obiektywna a co za tym idzie jest wadliwa. W ocenie skarżącego przyjęta przez organ celny I instancji wartość pojazdu została znacznie zawyżona i dlatego powinna być ponownie przez ten organ zweryfikowana. Organ celny pominął także fakt, że pojazd [...], będący przedmiotem transakcji był pojazdem poważnie uszkodzonym, co znacznie obniżyło jego wartość rynkową (ta okoliczność w ogóle nie została wzięta pod uwagę przy szacowaniu wartości samochodu przez biegłego) W ocenie strony skarżącej opinia rzeczoznawcy jest wadliwa. Strona podkreśla, iż "Niewątpliwie opinia biegłego nie wiąże organu administracji, który jest obowiązany poddać ją swej ocenie jak każdy dowód, gdyż to organ - nie zaś biegły - rozstrzyga sprawę. Ponadto, w oparciu o art. 191 Ordynacji podatkowej, z zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy – przy ocenie stanu faktycznego – nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartości poszczególnych dowodów. Zdaniem strony skarżącej dokumenty dołączone do zgłoszenia celnego w sposób jednoznaczny wskazywały, iż samochód pochodzi ze Szwajcarii i dlatego też objęty jest preferencyjną opłatą celną (0%). Niezależnie od powyższego w toku niniejszego postępowania naruszony został art. 122 o.p., zgodnie z którym " W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowymi". Organ I instancji w zaskarżonej decyzji wskazał, iż podstawą odrzucenia wartości transakcyjnej jako wartości celnej było to, że cena zawarta w dowodzie zakupu znacznie odbiega od stosowanych w racjonalnym obrocie gospodarczym. Stanowiska tego nie poparł jednak żadnym dowodem. Brak jest dowodów, świadczących o tym, że cena importowanego pojazdu odbiega od cen pojazdów tej samej marki, modelu i roku produkcji co przedmiot importu, z tego samego rynku i w tym samym lub zbliżonym czasie. Podstawą zakwestionowania wartości celnej w niniejszej sprawie nie mógł być również wynik weryfikacji przeprowadzony przez szwajcarskie władze celne, ponieważ orzekły one jedynie co do pochodzenia pojazdu, nie wypowiadając się co do wiarygodności ceny uwidocznionej na fakturze czy tez jej wiarygodności. Organ celny II instancji nie poczynił nowych ustaleń w pełni podzielając twierdzenia organu I instancji. W piśmie z dnia [...] lutego 2011 r., pełnomocnik skarżącego podtrzymując twierdzenia zawarte w złożonej skardze, wskazał że wydana przez rzeczoznawcę opinia jest wadliwa. Powinna ona ustalać wartość rynkową pojazdu identycznego lub podobnego do tego objętego zgłoszeniem. Ponownie podkreślił, że nieprawidłowe było porównanie [...] z [...], jako że nie są to samochody identyczne lub podobne. Ponadto przyjęta przez organ podatkowy wartość pojazdu została znacznie zawyżona, gdyż pominął on fakt, że importowany samochód był uszkodzony. Strona skarżąca do złożonego pisma przedłożyła opinię z dnia [...] lutego 2011 r. wykonaną na jej zlecenie po wydaniu przez organ odwoławczy decyzji, oraz wyceny Nr [...] oraz [...] z dnia [...] lutego 2011 r. Podkreśliła także, że wykonana na zlecenie organu opinia [...], niewłaściwie przyjęła korekty stopnia zużycia podzespołów dotyczącą procentowego udziału w zespole, co dało mylną i zupełnie niewłaściwą wartość. W opinii tej, zdaniem strony skarżącej błędnie porównywano każdy współczynnik do pełnej wartości pojazdu, co jej zdaniem wskazuje na błąd matematyczno – logiczny, skutkujący tym, że konkluzje są niewłaściwe i niezgodne z rzeczywistym stanem faktycznym. W opinii wykonanej na zlecenie strony skarżącej rzeczoznawca stwierdził, że do wyliczenia wartości przedmiotowego pojazdu przyjęto tak, jak w opinii nr [...] zamieniając jedynie wartości z tytułu stanu technicznego wstawiając odpowiednie wartości, wartość rynkowa pojazdu na dzień odprawy celnej została określona na kwotę 23.500 zł. Z tej opinii wynika również, że dla właściwego oszacowania wartości ubytku należałoby wykonać kalkulację naprawy w oparciu o system kalkulacji napraw AUDATEX. W piśmie podkreślono także, że podstawą odrzucenia wartości transakcyjnej jako wartości celnej było, to że cena zawarta w dowodzie zakupu znacznie odbiega od stosowanych w racjonalnym obrocie gospodarczym. Stanowiska tego organy nie poparły jednak żadnym dowodem. Brak jest również dowodów świadczących o tym, że cena importowanego pojazdu odbiega od cen pojazdów tej samej marki, modelu i roku produkcji co przedmiot importu, z tego samego rynku i w tym samym lub zbliżonym czasie. Podstawą zakwestionowania wartości celnej w niniejszej sprawie nie mógł być również wynik weryfikacji przeprowadzony przez szwajcarskie władze celne, ponieważ orzekały jedynie co do pochodzenia pojazdu, nie wypowiadając się co do wiarygodności ceny uwidocznionej na fakturze czy też jej wiarygodności. Pełnomocnik strony skarżącej wniósł o dopuszczenie przedłożonej do pisma opinii. Dyrektor Izby Celnej w udzielonej odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skargę należało uwzględnić, chociaż większość podniesionych zarzutów nie jest zasadna. Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast z art. 1 i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej P.p.s.a. wynika, że ustawa ta normuje postępowanie sądowe w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji publicznej oraz w innych sprawach, do których jego przepisy stosuje się z mocy ustaw szczególnych (sprawy sądowoadministracyjne). Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie także w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Z powyższych regulacji wynika, że sąd administracyjny nie jest organem biorącym udział w wydawaniu decyzji administracyjnej, a jedynie dokonuje jej kontroli, która sprowadza się do oceny prawidłowości jej wydania pod względem formalnym oraz prawidłowości zastosowania prawa materialnego, przy czym jeżeli chodzi o stan faktyczny to należy rozumieć ten, który istniał w dniu wydania decyzji, gdyż był on znany organowi wydającemu decyzję. Zgodnie z art. 106 § 3 P.p.s.a., sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Strona skarżąca przedłożyła opinię rzeczoznawcy sporządzoną na jej zlecenie, niewątpliwie ma ona walor dokumentu prywatnego. Jednak w przypadku jej dopuszczenia koniecznym byłoby wezwanie powołanego przez organ rzeczoznawcy do ustosunkowania się do jej treści, co skutkowałoby "nadmiernym przedłużeniem postępowania w sprawie". Ponadto opinia ta nie była "niezbędna do wyjaśnienia istotnych wątpliwości", gdyż w swojej istocie sprowadzała się nie do faktów ale do polemiki z zastosowaną przez biegłego powołanego przez organ metodą, dotyczącą ustalenia wartości pojazdu w związku z zużyciem podzespołów. Sąd mając to na uwadze oddalił złożony w tym zakresie przez stronę wniosek. Strona skarżąca podniosła, że organy celne naruszyły regulacje z art. 29 ust 1 Wsólnotowego Kodeksu Celnego, poprzez odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy do ustalenia wartości celnej, gdyż w ich ocenie istniały "uzasadnione wątpliwości" co do faktycznej wartości pojazdu. Zdaniem strony organ kwestionując wartość transakcyjną jako wartość celną, nie poparł swojego stanowiska żadnym dowodem. Podstawą zakwestionowania wartości celnej nie mógł być również wynik postępowania przeprowadzonego przez szwajcarskie organy władzy celnej, gdyż nie orzekły one co do wiarygodności ceny uwidocznionej na fakturze czy też jej wiarygodności a jedynie udzieliły odpowiedzi co do pochodzenia pojazdu. Ustosunkowując się do tego zarzutu podnieść należy, że postępowanie organów było zgodne z art. 181 a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, z jego treści wynika, że organy celne nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej, jeżeli mają uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 kodeksu. Ta regulacja daje organowi celnemu podstawę do ustalenia wartości celnej na podstawie innej niż metoda wartości transakcyjnej. W rozpoznawanej sprawie te uzasadnione wątpliwości były spowodowane prawdziwością danych zawartych w przedłożonym przez skarżącego dowodzie zakupu samochodu z dnia [...] sierpnia 2008 r. Z przeprowadzonego przez szwajcarskie organy celne postępowania wynika, że sprzedawca pomimo złożenia stosownego oświadczenia na rachunku nr [...], nie wykazał pochodzenia towaru. Zatem skoro w tym elemencie rachunek zawierał nieprawdziwe dane, to organy miały uzasadnione wątpliwości, że także w elemencie dotyczącym ceny sprzedaży pojazdu nie odpowiada ona rzeczywistej wartości rynkowej samochodu, co zostało potwierdzone uzyskanymi przez organy danymi. Wynika z nich, że wartość samochodu [...] s/c zarejestrowanego w 2001 r. wynosi od 20.500 CHF do 22.900 CHF, natomiast skarżący przedłożył rachunek na wartość 4.400 CHF. Mając na uwadze, że był to pojazd uszkodzony oraz rodzaj uszkodzeń pojazdu, wartość takiego pojazdu mogłaby się kształtować w granicach 50%, wartości samochodu nieuszkodzonego, co też ustalił powołany przez organy biegły, ale cena podana przez skarżącego była nawet poniżej 25% tej wartości. To uzasadnia zaistnienie w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionych wątpliwości" i odstąpienie przez organy celne od ustalania wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Przypomnieć należy, że sporny towar korzystał z preferencji celnych, a zatem jego pochodzenie winno być udokumentowane preferencyjnym dowodem pochodzenia. Kwestie te reguluje, mająca zastosowanie w niniejszej sprawie, Umowa zawarta pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. WE L 45 z 15 lutego 2006r.ze zmianami), a konkretnie Protokół Nr 3 do tejże Umowy dotyczący definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej. Zgodnie za art. 16 Protokołu Nr 3 produkty pochodzące ze Wspólnoty przy przywozie do Szwajcarii oraz produkty pochodzące ze Szwajcarii przy przywozie do Wspólnoty korzystają z postanowień niniejszej Umowy po przedstawieniu jednego z wymienionych poniżej dowodów pochodzenia: 1) świadectwa przewozowego EUR.1, którego wzór zamieszczony jest w załączniku III a; 2) świadectwa przewozowego EUR-MED, którego wzór zamieszczony jest w załączniku III b; 3) deklaracji na fakturze lub deklaracji EUR-MED. wydanej zgodnie z art. 22 Protokołu Nr 3, która może zostać sporządzona przez: a/ upoważnionego eksportera w rozumieniu art. 23 niniejszego Protokołu Nr 3 lub b/ przez każdego eksportera dla każdej przesyłki składającej się z jednej lub większej liczby opakowań zawierających produkty pochodzące, których całkowita wartość nie przekracza 6000 EUR. Dowodem pochodzenia w myśl art. 16 Protokołu Nr 3 może być m.in. świadectwo przewozowe EUR 1 lub deklaracja sporządzona przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym opisującym dane produkty w sposób wystarczający do ich identyfikacji. Tekst deklaracji na fakturze umieszczono w załącznikach do Protokołu Nr 3. W przedmiotowej sprawie, mając na względzie przepis art. 78 Wspólnotowego Kodeksu Celnego zgodnie, z którym po zwolnieniu towarów, organ celny, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może m.in. w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym, a także mając na względzie postanowienia art. 33 Protokołu Nr 3 ( Dz. U. WE L Nr 45 z 2006 r.) dokonały sprawdzenia załączonej do zgłoszenia celnego faktury zakupu wystawionej przez szwajcarską firmę J przesyłając ją do weryfikacji szwajcarskim władzom celnym. Przy piśmie nr [...] z dnia [...].03.2010 r. Generalny Dyrektoriat Ceł Federalnej Administracji Celnej Sekcja ds. Pochodzenia oraz Tekstyliów, poinformował, że eksporter nie udowodnił pochodzenia rzeczonego pojazdu. Z tego względu pojazd należało traktować jako nieokreślonego pochodzenia i nie uznać dowodu pochodzenia. Weryfikacja przeprowadzona przez władze kraju wystawiającego świadectwo pochodzenia jest jedyną przewidzianą przez umowę formą kontroli dowodów pochodzenia towarów i wynik jej jest wiążący dla władz celnych kraju importu. Pismo szwajcarskiej administracji celnej z dnia [...].03.2010 r. stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej, albowiem zostało sporządzone w formie określonej przepisami prawa (tj. formie przewidzianej w protokole) przez powołane do tego organy władzy publicznej (tj szwajcarski organ administracyjny), na wniosek polskiego organu o udzielenie pomocy prawnej na podstawie art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 8 tego protokołu. Stosownie do treści art. 194 1 i 2 Ordynacji podatkowej pismo to jest zatem zagranicznym dokumentem urzędowym i stanowi dowód tego, co zostało w nim "urzędowo stwierdzone" (tak też NSA w wyroku z grudnia 2010, sygn. akt I GSK 608/09). W sprawie ustalono, że organy celne mogły mieć uzasadnione wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej, zatem zasadne było odstąpienie przez nie od przyjęcia wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru. Konsekwencją zakwestionowania wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towaru było ustalenie tej wartości w oparciu o jedną z metod określonych w art. 30 – 31 WKC. W sytuacji, gdy zadeklarowana wartość celna nie mogła być przyjęta, organ celny miał obowiązek ustalenia tej wartości stosując kolejno metody wynikające z tych przepisów, należało zaakceptować stanowisko organów celnych wskazujące na brak możliwości zastosowania metod ustalania wartości celnej, sprowadzonego używanego samochodu, określonych w art. 30 WKC. W omawianym zakresie organy celne prawidłowo odwołały się do stanowiska sformułowanego przez Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Zarówno metoda wartości transakcyjnej identycznych towarów, jak i metoda wartości transakcyjnej podobnych towarów (art. 30 ust. 2 lit. a i b WKC) odnosi się do cech towarów, takich jak identyczność lub podobieństwo. Tych przesłanek nie spełniają sprowadzane z zagranicy używane samochody. Również nie znajduje zastosowania do towarów używanych metoda oparta o cenę jednostkową towarów importowanych. Opiera się ona na cenie jednostkowej (art. 30 ust. 2 lit. c WKC), po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne są sprzedawane we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami. Stwierdzić także należy, że do określenia wartości celnej sprowadzanych samochodów używanych nie znajduje również zastosowania metoda wartości kalkulowanej - art. 30 ust. 2 lit. d WKC, która wymaga określenia kosztów lub wartości materiałów i produkcji, kwoty zysku i kosztów ogólnych oraz kosztów lub wartości elementów wymienionych w art. 32 ust. 1 lit. e WKC. które są zmienne. W świetle powyższych uwag stwierdzić należy, że należało podzielić stanowisko organów celnych uznające, iż wartość celną sprowadzonego ze Szwajcarii samochodu osobowego należało ustalić przy zastosowaniu metody, o której mowa w art. 31 WKC zwanej metodą ostatniej szansy. Zastosowanie tej metody podlega ograniczeniom, o których mowa w art. 31 ust. 2 WKC. w szczególności według tej metody wartość celna nie może być ustalana na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we wspólnocie. Zgodnie z przepisem art. 31 WKC, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub 30 ustawy, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.. Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. W przypadku określenia wartości celnej używanego samochodu dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia. W sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty. Organy celne słusznie uznając, że nie jest możliwe zastosowanie art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, wobec wystąpienia uzasadnionych wątpliwości co do wartości celnej towaru prawidłowo zastosowały metodę ustalania wartości celnej określoną w art. 31 ust.1 WKC. Ustalając wartość celną zgodnie z dyspozycją przepisu art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jako punkt wyjścia przyjęły wartość przedmiotowego pojazdu określoną w opinii nr [...] z dnia [...].06.2010 r. i przy ustalaniu wartości celnej pomniejszyły je o należności celne, podatek VAT i podatek akcyzowy pobierane w związku z importem towaru. Rzeczoznawca ustalił, że najbardziej zbliżone, niemalże identyczne parametry trakcyjno – techniczne do przedmiotu importu ma samochód marki [...], wyprodukowany w Japonii, a więc poza Wspólnotą Europejską. W sporządzonej dla potrzeb tej sprawy - opinii, biegły dokonał licznych odliczeń od ceny bazowej, uwzględniając dostępne dane oraz konkretny stan techniczny wycenianego pojazdu (m.in. na podstawie opinii załączonej do zgłoszenia celnego nr [...]), istniejący w chwili jego sprowadzenia do Polski. Zarzut naruszenia regulacji z art. 191 Ordynacji podatkowej polegający na oparciu decyzji na opinii rzeczoznawcy bez dokładnej jej analizy, okazał się zasadny. Strona skarżąca słusznie zwróciła uwagę, że opinia rzeczoznawcy nie wiąże organu celnego, który jest zobowiązany poddać ją ocenie jak każdy inny dowód. W rozpatrywanej sprawie tego zabrakło, otóż w opinii z dnia [...] czerwca 2010r. Nr [...] w jej części początkowej dotyczącej podstawy opracowania opinii w punkcie 4 wskazano na ocenę techniczną nr [...] z dnia [...].08.2008r. Powołany przez organ celny rzeczoznawca do opinii załączył arkusz ustaleń korekty z tytułu stanu technicznego, składał się on z siedmiu pozycji. Dokonując analizy tego arkusza z opinią techniczną z [...].08.2008 r. przedłożoną przez skarżącego przy deklaracji wartości celnej sprowadzonego samochodu, należy stwierdzić, że w pozycjach 1, 3, 4, 5, 6 wykazany w nich stopień zużycia zespołu, jest zgodny z tym wskazanych w opinii technicznej z [...].08.2008 r. Istotnie natomiast różni się w pozycji 2, dotyczącej wyposażenie nadwozia. Powołany przez organ rzeczoznawca jako stopień zużycia zespołu wskazał 0,95, natomiast z opinii technicznej nr [...] wynika, że stopień zużycia tego zespołu wyniósł 0,75. W opisie tego zespołu, jako mające wpływ na przyjęcie stopnia jego zużycia wskazano: brak zderzaka przedniego, zderzak tylny – połamany, porysowany, tapicerka zużyta, zabrudzona, hamulec pomocniczy zużyty, pasy bezpieczeństwa zużyte, szyba przednia – mikro odpryski szkła, brak kraty wlotu powietrza, klimatyzacja nie działa, chłodnica dziurawa, lampa przednia, tylna rozbita, poduszki gazowe kierowcy i pasażera wystrzelone. Rzeczoznawca wydając swoją opinię, powołał się na opinię techniczną nr [...], oznacza to, że przyjął za prawdziwy w niej opisany stan techniczny pojazdu. Z dalszej opinii nie wynika aby go zakwestionował, nie wyjaśnił zatem na jakiej podstawie przyjął, że stopień zużycia wyposażenia nadwozia wyniósł 0,95 a nie 0,75. Nie trzeba posiadać wiedzy specjalnej aby zdawać sobie sprawę, że ma znaczący wpływ na ubytek wartości pojazdu, uszkodzenie klimatyzacji, dziurawa chłodnica, brak lub połamanie zderzaków , rozbicie lamp przedniej i tylnej oraz wystrzelone poduszki gazowe kierowcy i pasażera. Brak jest wyjaśnienia przez rzeczoznawcę, na jakiej podstawie zmienił stopień zużycia wyposażenia nadwozia z 0,75 na 0,95, co miało wpływ na ustalenie wartości pojazdu, a to z kolei na wartość celną sprowadzonego pojazdu oraz cło, podatek akcyzowy i podatek od towarów i usług. Zatem na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lic P.p.s.a., zaskarżoną decyzją należało uchylić, gdyż naruszenie przez organy celne regulacji z art. 191 Ordynacji podatkowej mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organ odwoławczy przy ponownym rozpoznaniu sprawy wyjaśni wskazane powyżej zastrzeżenia dotyczące opinii nr [...] z dnia [...] czerwca 2010 r., a następnie dokona oceny zebranego materiału zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 191 Ordynacji podatkowej. W piśmie z [...] lutego 2011 r. pełnomocnik skarżącego podniósł, że sporządzona przez rzeczoznawcę powołanego przez organ opinia nie jest prawidłowa, albowiem określił on jedynie procentowy współczynnik ubytku poszczególnych głównych zespołów w stosunku do całego pojazdu, w tej opinii zdaniem pełnomocnika strony błędnie porównano każdy współczynnik do wartości pojazdu. Z takim twierdzeniem nie można się zgodzić, gdyż każdy samochód składa się z kilku zespołów, zatem uszkodzenia powinny być ustalane poprzez określenie stopnia zużycia danego zespołu. Jeżeli wyposażenie nadwozia odpowiada 32% udziału w stanie technicznym pojazdu to jego całkowite zużycie nie powoduje że samochód nie ma żadnej wartości gdyż oprócz tego zespołu, są jeszcze silnik z osprzętem, układ napędowy, zawieszenie przednie i tylne, nadwozie lakierowane. Z zaproponowanej przez stronę skarżącą metody wynika, że wartość zużycia nadwozia lakierowanego 12% odnosząca się nie do jego stopnia zużycia w stosunku do zespołu, ale bezpośrednio do wartości samochodu wynosi 12,223 zł. W przypadku 100% zużycia tego zespołu – nadwozia lakierowanego, przyjmując wskazaną metodę, wartość zużycia pojazdu wyniosłaby około 100.000 zł czyli odpowiadałaby wartości całego samochodu, chociaż pozostałby jeszcze silnik z osprzętem, wyposażenie nadwozia, układ napędowy, zawieszenie przednie i tylne, które są znacznej wartości. Z powyższego wynika, że zastosowana przez powołanego przez organ rzeczoznawcę metoda, opisana w arkuszu ustaleń korekty z tytułu stanu technicznego jest prawidłowa. O kosztach postępowania prowadzonego przed sądem orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 3 P.p.s.a. oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr. 163, poz. 1349 ze zm.) Na koszty te składają się prawidłowo ustalony wpis od wartości przedmiotu zaskarżenia 16.513 wynoszący 496 zł, ponieważ wpłacono kwotę 1500 zł, 1004 zł należało stronie skarżącej zwrócić, koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego wyniosły 2400 zł oraz 17 zł tytułem opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa. Opłata skarbowa jest ustalona od dokumentu pełnomocnictwa a nie ilości ustanowionych w tym dokumencie pełnomocników (art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej Dz. U. Nr 225, poz 1635 ze zm.). Sędzia WSA Sędzia WSA Sędzia WSA Dariusz Skupień Anna Juszczyk – Wiśniewska Jacek Niedzielski