II FSK 2395/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 3 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 1209/10 w sprawie ze skargi A. R. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 27 lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 21 marca 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1209/10, w sprawie ze skargi A. R. uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 27 lipca 2010 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. W dniu 24 maja 2010 r. wpłynął do organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej. We wniosku przedstawiono stan faktyczny. W dniu 31 grudnia 2008 r. wnioskodawczyni wystąpiła ze spółki jawnej, a w 2009 r. otrzymała z tytułu rozliczeń: - zwrot wkładów w gotówce wniesionych do spółki jawnej, - wypłatę zysku za 2008 r., - wypłatę kapitału z przeszacowania majątku spółki. Wątpliwość wnioskodawczyni budzi trzeci składnik rozliczenia, a mianowicie wypłata kapitału z przeszacowania majątku spółki. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej i wiążący się z tym fakt zwrotu przypadającego majątku w postaci "wypłaty kapitału z przeszacowania majątku spółki" skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu? Zdaniem wnioskodawczyni, wypłacona kwota wynikająca z przeszacowania kapitału majątku spółki podlega zwolnieniu. Jak wskazano, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przychody i koszty, a w konsekwencji i dochód spółki osobowej rozliczane są bezpośrednio u każdego ze wspólników. W związku z tym przyrost majątku spółki, następujący w wyniku przekazywania zysków spółki na powiększenie majątku lub też w wyniku cen rynkowych, nie podlega odrębnemu opodatkowaniu, niezależnie od opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez spółkę w związku z przedmiotem swojej działalności. Dodatkowe opodatkowanie byłoby powtórnym opodatkowaniem. Ponadto wnioskodawczyni wskazała, że wartość/zwrot wniesionych wkładów wprost korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – dalej u.p.d.o.f.). Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko A. R., przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku opodatkowania otrzymanych wskutek wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej: • wkładów wniesionych do spółki – jest prawidłowe, • pozostałych przychodów uzyskanych w związku z wystąpieniem ze spółki, stanowiących nadwyżkę ponad wartość wniesionych wkładów – jest nieprawidłowe. Organ uznał, że w opisanym stanie faktycznym nie zachodzą okoliczności, które wyłączyłyby z przedmiotu opodatkowania czynność wypłaty wypracowanych zysków przez spółkę jawną, bowiem w istocie mamy do czynienia z czynnością wypłaty wnioskodawcy udziału kapitałowego w związku z jego wystąpieniem ze spółki jawnej. Zdaniem organu interpretacyjnego treść art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f., wskazuje, na to, że wkłady zwrócone wspólnikowi występującemu ze spółki jawnej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym tylko do wysokości, w jakiej zostały do tej spółki wniesione. Natomiast różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziałów kapitałowych, a wartością wkładów wniesionych przez wspólnika do spółki, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia jest w tym zakresie, w ocenie organu czy otrzymane przez występującego ze spółki wspólnika środki były opodatkowane w czasie jej trwania. Ustawodawca zwolnił bowiem, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f., tylko wartości wymienione w tym przepisie. Tym samym zdaniem organu nadwyżka ponad wniesiony wkład winna być opodatkowana. Podkreślono, że przychód z tytułu otrzymanego udziału kapitałowego, ponad wartość zwolnioną od opodatkowania należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy. Przywołując natomiast treść art. 18 u.p.d.o.f. organ wywiódł, że wypłacona nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako dochód z praw majątkowych, o którym mowa w ww. przepisie. Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na powyższą interpretację skarżąca zarzuciła organowi naruszenie: - art. 21 ust. 1 pkt 50 w zw. z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. przez błędną interpretację i przyjęcie, że wolne od podatku dochodowego są wyłącznie przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółce osobowej do wysokości wniesionych wkładów do spółki osobowej, zaś przychody z tytułu wypłaty udziału kapitałowego ponad wartość wkładu wspólnikowi występującemu ze spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych; - art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f w zw. z art. 18 u.p.d.o.f. - przez błędne zastosowanie w sprawie i w konsekwencji błędne przyjęcie, że wypłacony występującemu ze spółki wspólnikowi udział kapitałowy ponad wartość wniesionego do spółki wkładu stanowi "przychód z praw majątkowych" w rozumieniu tych przepisów, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych; - art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. - przez ich niezastosowanie w sprawie i w konsekwencji niezakwalifikowanie wypłaty udziału kapitałowego wspólnika spółki jawnej występującego ze spółki jako przychodu wspólnika z pozarolniczej działalności gospodarczej; - art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.) - przez całkowite pominięcie przez organ podatkowy orzecznictwa sądów administracyjnych w zakresie dotyczącym rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy; - art. 120 w zw. z art. 14h O.p. - przez zaniechanie działania na podstawie przepisów prawa, co skutkowało bezpodstawnym i nieznajdującym uzasadnienia w przepisach prawa rozstrzygnięciem sprawy na niekorzyść skarżącej; - art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. - przez zaniechanie prowadzenia postępowania w sposób wzbudzający zaufanie do organów podatkowych wobec całkowitego pominięcia orzecznictwa sądów administracyjnych w zakresie dotyczącym przedmiotowej sprawy. Odpowiadając na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 21 marca 2011 r. uznał skargę za zasadną. Sąd nie podzielił wyrażonego przez Ministra Finansów poglądu, że zwolnieniu z podatku podlegają zwrócone wkłady "tylko" do wysokości, w jakiej zostały przez wspólnika wniesione. Podkreślono, że w sytuacji gdy wspólnik otrzymany i opodatkowany zysk z działalności spółki pozostawia w tej spółce, a zatem zysk ten niejako reinwestuje, zwiększa tym samym wartość wkładu wniesionego przez siebie do tej spółki. W ocenie Sądu Minister Finansów powinien był wskazać wprost w zaskarżonej interpretacji, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. majątek otrzymany przez wspólnika spółki jawnej, który wystąpił ze spółki, nie podlega opodatkowaniu do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu, w tym wkładu podwyższonego z już opodatkowanych zysków spółki. Natomiast nadwyżka otrzymana ponad wartość tak określonego wkładu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa procesowego Sąd uznał, że pominięcie powołanych przez skarżącą - zapadłych w analogicznych sprawach i uchylających interpretacje Ministra Finansów - orzeczeń oraz ograniczenie się w interpretacji do stwierdzenia, że są to wyroki wydane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organu, nawet jeśli nie stanowi samo w sobie przesłanki uchylenia interpretacji, to niewątpliwie podważa zaufanie podatnika do organów podatkowych, naruszając art. 121 § 1 O.p., a w konsekwencji art. 120 O.p. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku organ zarzucił: 1) Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej P.p.s.a.) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 9 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. poprzez błędna wykładnię i przyjęcie, że zwolnienie w podatku dochodowym przychodów otrzymanych w związku ze zwrotem wkładu w spółce jawnej obejmuje zarówno wkład wniesiony przez wspólnika do spółki, jak i jego zwiększenie, wynikające z pozostawienia przez wspólnika w spółce otrzymanego i opodatkowanego zysku z działalności spółki. 2) Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenia przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 141 § 4 i art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 i § 3 i w zw. z art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez orzekanie na podstawie stanu faktycznego przyjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny sprzecznego ze stanem faktycznym ustalonym przez organ podatkowy na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Pomimo dokonanego przez stronę we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji rozróżnienia charakteru otrzymanych środków oraz braku jednoznacznego wskazania w opisie stanu faktycznego, że środki skutecznie podwyższyły wartość wkładów wnioskodawczyni, Sąd bezzasadnie przyjął, że wnioskodawczyni pozostawiając w spółce otrzymany i opodatkowany zysk tym samym zwiększyła wartość wniesionego przez siebie wkładu, zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. objęło zarówno wkład wniesiony przez nią do spółki jawnej, jak i jego zwiększenie, wynikające z pozostawienia w spółce otrzymanego i opodatkowanego zysku z działalności spółki; - art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 i art. 120 w zw. z art. 14h O.p. poprzez uwzględnienie skargi strony skarżącej, uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji i przyjęcie, że w postępowaniu w przedmiocie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego organ podatkowy naruszył przepisy postępowania, w ten sposób, że w interpretacji indywidualnej dokonał oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z pominięciem analizy powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych co narusza przepisu procesowe, tj. art. 121 § 1 i art. 120 w zw. z art. 14h O.p. W ocenie organu podatkowego zaskarżona interpretacja spełnia wszystkie wymogi określone w art. 14c § 1 i § 2 O.p., gdyż zawiera negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy, wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania. Gdyby bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny poddał należytej kontroli indywidualną interpretację wydaną przez organ podatkowy – mogłoby zapaść rozstrzygnięcie oddalające skargę strony skarżącej. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Postawiono w niej zarzuty oparte na obu podstawach wymienionych w art.174 P.p.s.a. W pierwszej kolejności ocenić w związku z tym należy zarzuty procesowe, dopiero bowiem stwierdzenie, że postępowanie przed Sądem pierwszej instancji zostało przeprowadzone prawidłowo, pozwoli na odniesienie się do naruszeń prawa materialnego. Minister Finansów zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 141 § 4 i art.134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art.14b § 1 i § 2 O.p. poprzez orzekanie na podstawie innego stanu faktycznego niż przyjęty przez organ i wynikający z wniosku o udzielenie interpretacji. Istotnie, Sąd pierwszej instancji uznał, że pozostawienie przez skarżącego w spółce cywilnej wypracowanych zysków jest równoznaczne z powiększeniem wkładu, jaki skarżąca do tej spółki wniosła przy jej zawiązaniu i uwzględnienie zwrotu tego zysku przy wystąpieniu ze spółki należy traktować jako zwrot wkładu w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. Uznanie przez Sąd majątku spółki, będącego wynikiem reinwestowania wypracowanych przez nią zysków, opodatkowanych przez wspólników, za powiększenie wkładów wspólników, nie stanowiło jednakże ustaleń faktycznych, a jedynie ocenę podatkowych skutków zwrotu występującemu ze spółki wspólnikowi części majątku, a nie ustalenie faktyczne. Sąd bowiem nie przyjął odmiennej niż wynikająca z wniosku o interpretację podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, a jedynie dokonał wykładni użytego w art.21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. wyrażenia "zwrot wkładów" i możliwość zastosowania tego przepisu do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Wynika to w sposób jednoznaczny z treści uzasadnienia, a w szczególności tej jego części, która obejmuje wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Sąd uznał bowiem, że jeżeli wspólnik otrzymany i opodatkowany zysk z działalności spółki pozostawia w spółce, a zatem reinwestuje, tym samym zwiększa wartość wniesionego przez siebie do tej spółki wkładu. W takiej sytuacji wartość wniesionego wkładu ulegnie zwiększeniu w trakcie działalności spółki, którą to okoliczność należy uwzględnić ustalając wysokość udziału kapitałowego przypadającego do zwrotu ustępującemu wspólnikowi tytułem wniesionego przez niego wkładu i korzystać będzie ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. Z tych względów zarzut wykroczenia przez Sąd pierwszej instancji poza granice danej sprawy (orzekanie na innej podstawie faktycznej) i związanej z tym wadliwości uzasadnienia wyroku nie może być uwzględniony. Podzielić natomiast należy stanowisko organu, że w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji nie doszło do naruszenia art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 i art. 120 w zw. z art. 14h O.p poprzez dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z pominięciem w zaskarżonej interpretacji analizy powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych. Treść indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w przypadku uznania stanowiska zainteresowanego za nieprawidłowe określa art.14c § 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Ustawodawca nie określa obligatoryjnych elementów uzasadnienia. Mając jednak na względzie zasady, jakie obowiązują w większości postępowań co do celu i treści, a także charakter postępowania w zakresie interpretacji, w którym nie dokonuje się ustaleń faktycznych, uznać należy, że powinno ono, poza przedstawieniem treści wniosku i stanowiska zainteresowanego, zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej udzielonej interpretacji. Organ powinien zatem wyjaśnić, jak rozumie treść przepisów, które w jego ocenie i w ocenie wnioskodawcy miałyby mieć zastosowanie w opisanym stanie faktycznym bądź zdarzeniu przyszłym, dlaczego powinny one (bądź nie powinny) mieć zastosowanie w tym stanie faktycznym i ewentualnie, jakie przepisy regulują skutki podatkowe przedstawionego stanu faktycznego. Niewątpliwie pożądane byłoby, aby przedstawiając swoją argumentację organ interpretujący odwołał się do poglądów orzecznictwa bądź doktryny. Z art.14c § 2 O.p. nie można jednakże wywodzić obowiązku odniesienia się w sposób jednoznaczny do powołanych we wniosku o udzielenie interpretacji orzeczeń sądowych. Powołanie się przez stronę zainteresowaną na stanowisko judykatury w konkretnej sprawie oznacza tylko tyle, że wspiera ona w ten sposób własną argumentację. Prezentując odmiennie stanowisko i wyjaśniając, dlaczego uznaje stanowisko wnioskodawcy za nietrafne oraz wskazując przepisy prawa, które według niego winny mieć zastosowanie wraz z wyjaśnieniem tego stanowiska, organ w istocie odnosi się do powołanego we wniosku o interpretację orzecznictwa sądów. Spełnia w związku z tym wymogi, o których mowa w art.14c § 2 O.p., a interpretacja, w której wprost nie wskazano na konkretne orzeczenia sądowe, nie narusza art. 120 i art.121 § 1 w zw. z art.14h O.p. Uznanie zarzutu naruszenia art.146 § 1 w zw. z art.14c § 1 i § 2 oraz art.120 i 121 § 1 w zw. z art.14h O.p. za zasadny nie daje jednakże podstaw do uwzględnienia skargi. Naruszenie to nie miało bowiem, jak zostanie wskazane niżej, wpływu na wynik sprawy. Przechodząc do oceny zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzut dokonania błędnej wykładni art. 9 ust.1 i art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. jest niezasadny. Dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, ż majątek otrzymany przez wspólnika spółki jawnej, który wystąpił ze spółki, nie podlega opodatkowaniu do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu, w tym wkładu podwyższonego z już opodatkowanych zysków spółki, jest prawidłowa. Punkt wyjścia do rozważań stanowić powinna analiza przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. W myśl tego przepisu wolne od podatku dochodowego są, między innymi, przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych wkładów. Kwestie związane z wystąpieniem ze spółki wspólnika spółki jawnej zostały określone w art. 65 K.S.H.. W razie wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej, wartość udziału kapitałowego wspólnika oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku. Udział kapitałowy obliczony zgodnie z powyższymi zasadami winien być wypłacony wspólnikowi w pieniądzu. Bilans, na podstawie którego dokonywane są rozliczenia ze wspólnikiem występującym ze spółki sporządzany jest według odmiennych zasad niż bilanse roczne, to jest w bilansie tym wartość poszczególnych składników majątku spółki należy ustalić nie według wartości bilansowej lecz według wartości dla przedsiębiorstwa. Może się więc zdarzyć, że występujący ze spółki wspólnik otrzyma nie tylko wolny od opodatkowania zwrot wkładu, ale także wynikającą z dokonanego bilansu "nadwyżkę". Nadwyżka ta może pochodzić z niepodzielonego zysku spółki bądź z wypracowanego (nabytego) przez nią majątku w trakcie prowadzenia przez nią działalności. Przychód wspólnika otrzymany tytułem wypłaty tej nadwyżki nie korzysta już ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych jako przychód z praw majątkowych (art. 18 u.p.d.o.f.), bowiem jego źródłem jest w tym wypadku prawo majątkowe w postaci udziału w spółce jawnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2010 r., II FSK 1220/09, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako CBOSA). Dochód wspólnika będzie podlegał opodatkowaniu tylko raz, albo przy wypłacie zysku z działalności spółki, albo przy okazji rozliczenia, w związku z jego wystąpieniem ze spółki, majątku przekraczającego wartość wkładu wspólnika. Jeżeli wspólnik otrzymany i opodatkowany zysk z działalności spółki pozostawia w spółce, a zatem reinwestuje, tym samym zwiększa wartość wniesionego przez siebie do tej spółki wkładu. W takiej sytuacji mamy do czynienia z podwyższeniem wartości wniesionego wkładu w trakcie działalności spółki, którą to okoliczność należy uwzględnić ustalając wysokość udziału kapitałowego przypadającego do zwrotu ustępującemu wspólnikowi tytułem wniesionego przez niego wkładu i korzystać będzie ona w pełni ze zwolnienia podatkowego o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą w pełni podziela stanowisko oraz zaprezentowaną na jego poparcie argumentację wyrażoną w wyroku tego sądu z dnia 22 lipca 2010 roku w sprawie sygn. akt II FKS 542/09 (CBOSA) dotyczącym prawnopodatkowych konsekwencji likwidacji spółki jawnej, w którym sąd ten stwierdził, że majątek otrzymany przez wspólnika spółki jawnej w przypadku jej likwidacji nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wysokości wniesionego do spółki wkładu (art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f.), w tym wkładu podwyższonego z już opodatkowanych zysków spółki. Wobec powyższego na podstawie art.184 P.p.s.a. skargę kasacyjną oddalono.