II FSK 1889/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Andrzej Jagiełło, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 66/11 w sprawie ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 25 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami postępowania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 23 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 66/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 25 listopada 2010 r. w przedmiocie obciążenia kosztami postępowania. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że skarżąca, zapoznając się w Urzędzie Skarbowym w S. z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 i 2007 r., wniosła o wydanie z akt sprawy kserokopii wskazanych dokumentów. Postanowieniem z dnia 6 października 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. obciążył stronę kosztami postępowania w wysokości 51 zł. Postanowienie doręczono podatniczce w dniu jego wydania. Rozpoznając zażalenie postanowieniem z dnia 25 listopada 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o orzeczenie o kosztach postępowania według norm przepisanych, zarzucając naruszenie art. 269 oraz art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej "ord. pod."), poprzez nieprzedstawienie jakiegokolwiek uzasadnienia faktycznego lub prawnego dla sposobu określenia wysokości naliczonych kosztów postępowania. W ocenie skarżącej, przy wydaniu tego postanowienia naruszono również ogólne zasady postępowania wynikające z art. 121 ord. pod. - zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych i art. 123 ord. pod. - zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. W piśmie procesowym z dnia 2 lutego 2011 r. skarżąca ponownie wskazała, że Dyrektor Izby Skarbowej w żaden sposób nie wykazał, jak z powołanych w treści postanowienia przepisów wywodzi prawo do arbitralnego określenia obciążeń z tytułu poniesionych przez Urząd Skarbowy kosztów. W odpowiedzi na powyższe organ pismem z dnia 8 marca 2011 r. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Sąd pierwszej instancji – oddalając skargę – wskazał, że zagadnienie kosztów postępowania uregulowane zostało w rozdziela 23 "Koszty postępowania" działu IV "Postępowanie podatkowe" Ordynacji podatkowej. Powołując się na art. 264 i art. 267 ord. pod. WSA stwierdził, że jak wynika z art. 267 ord. pod., stronę postępowania obciążają zarówno koszty postępowania poniesione na jej żądanie, a nie wynikające z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie, jak i koszty sporządzania odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 ord. pod. Z kolei w art. 178 został na organy prowadzące postępowanie podatkowe nałożony obowiązek udostępnienia stronie postępowania akt sprawy, w każdym stadium postępowania, oraz umożliwienie stronie sporządzania z akt sprawy notatek, kopii lub odpisów. Czynności te dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu. Obowiązkom organu w tym zakresie odpowiada uprawnienie strony do przeglądania akt sprawy oraz sporządzania z nich notatek, odpisów lub kopii. Przepis ten daje stronie prawo do utrwalania na własne potrzeby akt sprawy, ale nie nakłada jednocześnie na organ podatkowy obowiązku sporządzenia na żądanie strony nieuwierzytelnionych kserokopii akt sprawy, czy poszczególnych dokumentów znajdujących się w tych aktach. Zgodnie natomiast z art. 178 § 3 ord. pod., strona może żądać od organu podatkowego uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy, albo wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów. W świetle tego przepisu strona może albo przedłożyć organowi sporządzony przez siebie odpis lub kopię z akt sprawy celem ich uwierzytelnienia, albo żądać wydania z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów lub kopii dokumentów. Zgodnie jednak z treścią art. 267 § 1 pkt 3 ord. pod., w takich przypadkach strona musi liczyć się z poniesieniem kosztów związanych ze sporządzeniem odpisów lub kopii. Jeśli więc na wniosek strony koszty te poniósł organ, to w myśl art. 269 ord. pod., określa ich wysokość w postanowieniu. Sąd wskazał, że organy musiały uwzględnić wniosek strony o wydanie jej kopii wskazanych dokumentów, jednak koszty sporządzenia tych kopii obciążały stronę. Spór w niniejszej sprawie dotyczy przede wszystkim wysokości tych kosztów, określonych przez organ w zaskarżonym postanowieniu. Wprowadzając bowiem do Ordynacji podatkowej zasadę rozdziału kosztów postępowania między różne podmioty i wyszczególniając koszty obciążające stronę, ustawodawca nie określił, w jaki sposób te koszty powinny być obliczone. W orzecznictwie i doktrynie dominuje pogląd, że koszty nie objęte przepisami regulującymi ich wysokość powinny być ustalone w kwocie odpowiadającej rzeczywistym wydatkom poniesionym przez organ podatkowy z tego tytułu. Sąd podzielił to stanowisko, uznając jednak, że brak jest podstaw do przyjęcia, by warunek powiązania ustalonych przez organ w postanowieniu i obciążających stronę kosztów interpretować w ten sposób, iż należy w każdym przypadku indywidualnie ustalać ich rzeczywisty rozmiar. Każdorazowe ustalanie kosztów sporządzenia odpisów i kopii z akt sprawy w indywidualnej sprawie wiązałoby się z koniecznością podejmowania przez organ szeregu czynności dokumentacyjnych i wyjaśniających, przez co nie tylko przedłużałoby w czas załatwienia wniosku strony, ale w efekcie prowadziłoby także do zwiększenia tych kosztów. Brak jednoznacznych kryteriów ustalania tego rodzaju kosztów mógłby również prowadzić do kwestionowania równego traktowania podatników w poszczególnych przypadkach, biorąc pod uwagę różny stopień trudności wiążących się z przygotowaniem dokumentów do kserowania w poszczególnych sprawach. Należy zatem, w przekonaniu Sądu, opowiedzieć się za dopuszczalnością określenia przez organ samodzielnie sposobu ustalania kosztów sporządzenia kopii z akt sprawy i określenia ich np. w sposób zryczałtowany, przez wskazanie wysokości kosztu przypadającego na przygotowanie kopii jednej strony dokumentu z akt sprawy. Koszty jednostkowe zasadnie zostają zatem przez organy podatkowe ustalone w wewnętrznych zarządzeniach jako koszty uśrednione, na których wysokość oczywiście muszą mieć wpływ okoliczności takie, jak np. uśrednione koszty zakupu papieru, koszty amortyzacji, serwisowania sprzętu, zużycia tonera, a także uśrednione koszty wykorzystania czasu pracownika w warunkach pracy danego organu. Zdaniem WSA, koszty ustalane w taki sposób powinny odpowiadać kosztom rzeczywistym, jednak mówiąc o kosztach rzeczywistych nie można odwoływać się do porównań z kosztami sporządzania kserokopii, ponoszonymi przez podmioty gospodarcze, prowadzące profesjonalną działalność gospodarczą w tym zakresie. Należy również mieć na uwadze odmienne warunki w jakich działa organ podatkowy, oraz, że sporządzenie na żądanie strony kopii z akt sprawy jest dla organu czynnością niejako dodatkową, nieodpowiadającą podstawowym zadaniom, dla których został powołany, wobec czego nie organizuje on swoich działań podobnie jak podmioty prowadzące działalność zarobkową polegającą na usługowym sporządzaniu kopii dokumentów. W konsekwencji zupełnie inaczej będzie przedstawiać się kalkulacja rzeczywistych kosztów sporządzenia kopii jednej strony dokumentu dla podmiotu działającego na rynku takich usług oraz organu podatkowego. W niniejszej sprawie strona w dniu wystąpienia z wnioskiem o sporządzenie kopii dokumentów, została zapoznana z treścią zarządzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim z dnia 11 września 2008 r., w którym koszt wykonania kopii jednej strony określono w wysokości 1 zł. Kopie te zostały na jej żądanie sporządzone, koszt ich sporządzenia organ ustalił w postanowieniu, informując stronę o wysokości opłaty za wykonanie kopii 1 strony kartki A4. Tak więc strona składając wniosek o sporządzenia kopii z akt sprawy miała pełną świadomość wysokości obciążających ją z tego tytułu kosztów. Organ podatkowy ustalił koszty sporządzenia kopii z akt sprawy na podstawie zarządzenia Naczelnika, będącego aktem wewnętrznym, obowiązującym pracowników organu, mającym na celu ujednolicenie stawek kosztów pobieranych w tych samych warunkach od różnych podatników. Podstawą prawną obciążenia strony kosztami wydania na jej żądanie kserokopii z akt sprawy był art. 267 § 1 pkt 3 w zw. z art. 269 ord. pod., który został powołany w podstawie prawnej postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Całkowity koszt wykonania wskazanych przez nią kserokopii wynikał z ilości kopiowanych kart przemnożonej przez koszt kopiowania jednej karty. Nie można się zatem zgodzić z argumentami podniesionymi przez stronę, że organ podatkowy działał w tym wypadku podobnie jak inne podmioty prowadzące działalność zarobkową. Skoro koszty te nie zostały ujednolicone przez ustawodawcę w akcie ustawowym, to należy przyjąć, że ich określenie jest kompetencją wewnętrzną organu, z tym że powinno wynikać z dostępnych dla strony kalkulacji. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną skarżącej, która wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oraz o zwrot koszów postępowania, w tym zwrot koszów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzuciła na podstawie: 1) art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej "p.p.s.a.") - naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 267 § 1 pkt 3 ord. pod., poprzez przyjęcie dopuszczalności ustalenia wysokości kosztów postępowania obciążających stronę na podstawie zarządzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego wydanego bez delegacji ustawowej i bez umożliwienia stronie jakiejkolwiek weryfikacji wysokości tych kosztów. 2) art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez przejście do porządku nad stwierdzeniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim, który wskazał, że cenę za jedną stronę kserokopii ustalił na podstawie rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości, co oznacza zaakceptowanie analogii przy interpretowaniu przepisów Ordynacji podatkowej, b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez niezauważenie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zarządzeniem wprowadził "opłatę za wydanie kserokopii", co w żaden sposób nie koresponduje z art. 267 § 1 pkt 3 ord. pod., gdzie mowa jest o kosztach postępowania poniesionych przez organ, c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 101 § 1 pkt 2 p.p.s.a., poprzez nieprawidłowe sporządzenie protokołu z rozprawy - lakoniczne określenie że pełnomocnik strony popiera wnioski zawarte w skardze nie oddaje, nawet skrótowo - tez wystąpienia pełnomocnika skarżącej wygłoszonego na rozprawie, d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. na skutek wad uzasadnienia wyroku - zabrakło tam oceny podnoszonych w skardze zarzutów: - Skład orzekający w żaden sposób nie odniósł się do zarzutu skarżącej o braku podstaw prawnych do nałożenia na stronę obciążenia na podstawie zarządzenia wewnętrznego, - Sąd nie odniósł się do zarzutu skargi, gdzie wskazano brzmienie przepisu § 2 ust. 1 zarządzenia nr 13 Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 2006 r. w sprawie organizacji urzędów i izb skarbowych oraz nadania im statutów (Dz. Urz. Min. Fin. nr 7, poz. 55 ze zm.) na który powołuje się Dyrektor Izby Skarbowej jako podstawę wydania zarządzenia (str. 3 skargi). Przepis ten - zdaniem skarżącej – w żaden sposób nie koresponduje z art. 267 § 1 pkt 3 ord. pod., który jest podstawą prawną dla obciążenia strony kosztami, - Sąd nie odniósł się do zarzutu skargi, w którym wskazano (str. 3/4), że Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 26 października 2010 r. wskazał, że koszt ustalił nie w oparciu o kalkulację, lecz w oparciu o rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości, a więc poprzez analogię, - Sąd w żaden sposób nie ustosunkował się do zarzutu strony dotyczącego rażącego naruszenia zasad ogólnych postępowania, w szczególności art. 123 ord. pod., poprzez nieudostępnienie stronie jakiejkolwiek kalkulacji kosztów wykonania kserokopii, jak również poprzez odmowę wydania kserokopii zarządzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim, które, jak twierdzą organy obydwu instancji, jest podstawą ustalenia wysokości kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skarżącej na jego rzecz kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Podstawą skargi kasacyjnej, pomimo wskazania także na naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, w rzeczywistości jest zarzut naruszenia przepisów postępowania. Wniosek taki wynika z błędnego wskazania art. 267 § 1 pkt 3 ord. pod. jako przepisu prawa materialnego. Odnosząc się zatem do argumentacji zawartej w skardze kasacyjnej, przede wszystkim zdaniem NSA, niewątpliwe jest, że zgodnie z art. 267 § 1 pkt 3 ord. pod., stronę obciążają koszty sporządzania odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 ord. pod. Obciążenie strony niektórymi kosztami postępowania może budzić wątpliwości - podobnie jak trudno jest niekiedy zaakceptować wysokość tych kosztów, która w zasadzie stanowi oś sporu między stronami. W szczególności, w przypadku kosztów sporządzania odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 ord. pod., nie zostało wyjaśnione w przepisach, według jakich cen lub według jakich kalkulacji należałoby obciążać stronę (Komentarz do art. 267 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.97.137.926), [w:] C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, wyd. III). Fakt ten nie oznacza jednak arbitralności organów podatkowych w ustalaniu tych kosztów. Zgodnie z przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd administracyjny I instancji rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jakkolwiek z przywołanego przepisu wynika, że sąd administracyjny I instancji nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, to jednak związany jest granicami danej sprawy, albowiem ustawodawca wprost stanowi, że "sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy". Oznacza to, że sąd może wyłącznie uczynić przedmiotem kontroli zgodności z prawem, sprawę administracyjną, w której wniesiono skargę. Przywołany przepis wyraźnie i jednoznacznie determinuje więc zakres kognicji sądu administracyjnego. Powyższe prowadzi do konkluzji, że wyznacza on przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego oraz jego ramy. Granice kontroli sądowoadministracyjnej wyznaczone więc zostają przez granice sprawy administracyjnej, a więc zasadności obciążenia strony kwotą 51 zł za sporządzenie, na jej wniosek z dnia 6 października 2010 r., 51 stron kserokopii różnych dokumentów. W kontekście zasady braku związania zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi podkreślić również należy, że sąd administracyjny I instancji nie jest zobowiązany odnosić się do zarzutów i argumentacji nie mających istotnego znaczenia dla oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Pominięcie zaś w uzasadnieniu wyroku rozważań dotyczących zarzutów niezasadnych nie stanowi naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego. Jeżeli ponadto, wyczerpujące przedstawienie i wyjaśnienie podstawy prawnej zamyka zagadnienie stanu prawnego sprawy, to zbędne jest ustosunkowanie się do tych argumentów skargi, które pozostają bez związku z istotą normy prawnej (por. wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2010 r., sygn. akt I OSK 850/09; wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt II OSK 1766/10, CBOSA). Powołując treść art. 134 § 1 p.p.s.a. WSA w Gdańsku prawidłowo ocenił - wskazując że zagadnienie kosztów postępowania uregulowane zostało w rozdziale 23 działu IV "Postępowanie podatkowe" Ordynacji podatkowej, że organy w oparciu o przepisy art. 178, art. 267 § 1 pkt 3, art. 269 tej ustawy, mogły obciążyć kosztami sporządzenia odpisów lub kopii stronę. Prawidłowo także Sąd zauważył, że przepisy Ordynacji podatkowej nie określają ani wysokości, ani zasad ustalania kosztów sporządzania odpisów lub kopii, dając tym samym uprawnienie do ich ustalenia organowi podatkowemu. Oczywiście koszty te nie mogą być ustalone w sposób dowolny, powinny bowiem odzwierciedlać faktyczne koszty sporządzenia odpisów lub kopii. W rozpoznawanej sprawie koszty sporządzenia kserokopii dokumentów wskazanych przez skarżącą we wniosku, zostały ustalone przez organ podatkowy w wysokości wynikającej z Zarządzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim z dnia 11 września 2008 r. Sąd I instancji zwrócił uwagę na to, że strona składając wniosek o sporządzenie kopii miała świadomość o wysokości obciążających ją z tego tytułu kosztów. WSA w Gdańsku wskazał na przyczyny powodujące, że koszty sporządzenia kserokopii przez organ podatkowy ustalone przez Naczelnika odbiegają od kosztów stosowanych na rynku usług kserograficznych. Nie można jednak uznać, że ustalone zostały one dowolnie, bowiem organ podatkowy nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług kserograficznych. Nie sposób zatem, jak tego chce skarżąca, porównywać kosztów sporządzenia kserokopii dokumentu przez organ podatkowy do kosztów stosowanych przez zakłady usługowe, prowadzące w tym zakresie działalność gospodarczą. Z tych samych przyczyn, organ podatkowy nie miał obowiązku informowania strony, bez jej inicjatywy w tej kwestii, o wysokości opłaty za sporządzenie kserokopii przed ich wykonaniem. Taka ocena, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jest prawidłowa. Z przyczyn powołanych powyżej, koszty te ustala się przy tym w wysokości uśrednionej, wobec czego w niektórych sytuacjach mogą być one faktycznie wyższe, niż przyjęte przez organ, w innych niższe. Istotne jest więc, by strona występująca z wnioskiem o sporządzenie kopii z akt sprawy miała świadomość, z czego wynika uśredniona wysokość kosztów naliczanych przez organ prowadzący postępowanie. Z tych powodów bezzasadny jest zarzut skargi kasacyjnej przedstawiony w pkt 1 , 2 a i b dotyczący naruszenia art. 267 § 1 pkt 3 ord. pod. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. (pkt 2 a-d), bowiem w sprawie zastosowanie miał art. 151 tej ustawy. Nie mógł także zasługiwać na uwzględnienie zarzut wskazany w pkt 2 c skargi kasacyjnej. Przede wszystkim należało przypomnieć, że w myśl art. 103 p.p.s.a., strony mogą żądać sprostowania lub uzupełnienia protokołu na następnym posiedzeniu, nie później jednak niż w terminie trzydziestu dni od dnia posiedzenia, z którego sporządzono protokół. Od zarządzenia przewodniczącego strony mogą odwołać się od sądu, czyli całego składu orzekającego, w zakreślonym ustawą terminie siedmiu dni od doręczenia im zarządzenia. W rozpatrywanej sprawie strona skarżąca z uprawnienia tego skorzystała, a jej odwołanie postanowieniem z dnia 27 czerwca 2011 r. oddalono. Mając na uwadze także oświadczenie protokolanta – sekretarza sądowego z dnia 10 maja 2011 r. można jedynie dodać, że w niniejszej sprawie protokół rozprawy przeprowadzonej w dniu 23 marca 2011 r. przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku, zdaniem składu orzekającego odpowiada wymogom przewidzianym w art. 101 § 1 pkt 2 – 3 p.p.s.a. Zgodnie z tymi przepisami protokół powinien zawierać przebieg posiedzenia, w szczególności wnioski i twierdzenia stron oraz czynności stron mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Jak stwierdził Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 19 lutego 1970 r. (sygn. akt III CRN 323/69, Lex nr 6676) wystarczające jest, gdy protokół rozprawy zawiera przebieg posiedzenia, w szczególności wnioski i twierdzenia stron. Przepisu tego nie można rozumieć w ten sposób, że protokół winien obejmować szczegółowe streszczenie wywodów stron, a zwłaszcza ich wywodów prawnych. Wystarczające jest zatem, gdy protokół zawiera istotne wnioski i twierdzenia stron (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2005, str. 352). Stanowisko to skład orzekający w sprawie niniejszej w pełni podziela. Z kolei zarzut skargi kasacyjnej przedstawiony w pkt 2d, dotyczący także naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., autor skargi kasacyjnej upatrywał, jak to określił, w braku przedstawienia w uzasadnieniu orzeczenia "...oceny podnoszonych w skardze zarzutów...". Tak postawiony zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., jak również ten jego kontekst, w okolicznościach stanu faktycznego sprawy, nie jest trafny. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku (oddalającego skargę) powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie i te wymagania spełnia zaskarżony wyrok. W szczególności, oprócz przytoczenia stanu ustaleń dokonanych przez organ administracji publicznej zawiera on ocenę postanowienia Dyrektora Izby skarbowej w G. pod względem jej legalności. Wyjaśnienie zaś podstawy prawnej rozstrzygnięcia w uzasadnieniu wyroku nie musi - zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowoadministracyjnym - szczegółowo odnosić się do wszystkich argumentów powołanych w skardze, jeśli argumentacja sądu łącznie przesądza o ich bezzasadności (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2011 r., sygn. akt I OSK 1824/10, Lex nr 951468). Wymagane jest bowiem by uzasadnienie wyroku stanowiło logiczną, zwartą całość i jednocześnie by było ono jedynie syntezą stanowiska sądu. Konfrontując treść art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz wskazany kierunek jego wykładni i konsekwencje jego obowiązywania z treścią uzasadniania zaskarżonego wyroku Sądu I instancji w zakresie odnoszącym się do jego warstwy prawnej, stwierdzić należy, że uzasadnienie to w pełni spełnia, określone przywołanym przepisem, warunki uznania go za prawidłowe. Bezzasadny jest też zarzut naruszenia art. 123 ord. pod. dotyczący ograniczenia czynnego udziału strony w postępowaniu w wyniku obciążenia jej kwotą sporządzenia kserokopii, ponieważ przekazanie wnioskowanych kserokopii nie jest uzależnione od uiszczenia przez stronę należności. Nadto, w realiach tej sprawy, stronę obciążały koszty postępowania poniesione na jej żądanie. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.