II FSK 3683/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Marek Olejnik, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. [...] S.A. z siedzibą w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 48/11 w sprawie ze skargi T. [...] S.A. z siedzibą w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 7 grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 23 marca 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 48/11, oddalił skargę T[...] S.A. z siedzibą w T. – nazywanego dalej "Spółką", na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 7 grudnia 2010 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty za lata 2004-2006 . Z uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji wynika, że Spółka złożyła korektę zeznań podatkowych i wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006. Spółka podniosła, że w deklaracji podatkowej błędnie ujęto drogi wewnętrzne, które na mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 z późn. zm.) – powoływanej dalej jako "u.p.o.l.", przestały być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia 22 września 2010 r. Wójt Gminy W. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 i odmówił stwierdzenia nadpłaty. Rozpoznawszy odwołanie Spółki, wskazaną na wstępie decyzją, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Mając na uwadze treść art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. nr 240, poz. 2027 z późń. zm.), warunkiem koniecznym zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym jest mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., było wydzielenie pasa drogowego liniami granicznymi gruntu i oznaczenie ich odpowiednim symbolem w ewidencji gruntów i budynków. Skoro Spółka nie dokonała odpowiedniego zgłoszenia do ewidencji gruntów i budynków, pas drogowy nie istniał. Odwołując się do art. 4 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2000 r. nr 71, poz. 838 z późn. zm.), organ doszedł natomiast do wniosku, że elementem konstytutywnym drogi jest zlokalizowanie jej w pasie drogowym. W tym stanie rzeczy, obiekty wskazane przez Spółkę jako drogi wewnętrzne, nie odpowiadały definicji zawartej w art. 4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych – nie były bowiem zlokalizowany w pasie drogowym. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka podniosła zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych w zw. z art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne. Spółka podniosła ponadto zarzut naruszenia art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W ocenie Spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze błędnie przyjęło, że o istnieniu drogi decyduje istnienie pasa drogowego, a istnienie pasa drogowego zależy od tego, czy został on odpowiednio oznaczony w ewidencji gruntów i budynków. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę jako niezasadną. W motywach wyroku sąd pierwszej instancji w pełni podzielił wykładnię art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych przeprowadzoną przez Samorządowe Kolegium Odwoławczego i uznał sformułowaną przez organ odwoławczy definicję drogi za prawidłową. Zdaniem sądu administracyjnego pierwszej instancji, dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatków (art. 21 ust. 1 prawa geodezyjnego i kartograficznego). Miały one decydujące znaczenie, dla rozstrzygnięcia kwestii, czy wskazane w korekcie deklaracji nieruchomości podlegają opodatkowaniu. Wyłączeniu spod opodatkowania, na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., podlegały zatem wyłącznie gruntu wydzielone liniami granicznymi (pas drogowy), oznaczone w ewidencji odpowiednim symbolem, na których zlokalizowane były drogi. W stanie faktycznym sprawy, organy zasadnie zatem przyjęły, że na terenie nieruchomości nie wydzielono pasów drogowych – a co za tym idzie, wskazane przez Spółkę obiekty nie były drogami. Sąd pierwszej instancji zwrócił ponadto uwagę, że obiekty wskazane przez Spółkę znajdowały się na terenie zakładu i służyły wyłącznie komunikacji wewnętrznej. Tymczasem warunkiem uznania budowli za drogę wewnętrzną jest przeznaczenie jej do ruchu drogowego, rozumianego jako możliwość korzystania z drogi przez nieoznaczoną ilość osób (art. 8 w zw. z art. 4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych). W skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie powyższego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, jak również o zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Pełnomocnik Spółki na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych w zw. z art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że o istnieniu pasa drogowego i drogi decydowały odpowiednie zapisy w ewidencji gruntów i budynków; - art. 2 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych oraz art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że o wyłączeniu dróg i pasów drogowych od opodatkowania podatkiem od nieruchomości decydowały przepisy nie będące przepisami prawa podatkowego; - art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że posiadane przez Spółkę drogi wewnętrzne nie podlegały wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości; - art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych w zw. z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że o wyłączeniu dróg i pasów drogowych od opodatkowania podatkiem od nieruchomości decydowało to, czy obiekty te były przeznaczone do ruchu drogowego rozumianego jako możliwość korzystania z drogi przez nieoznaczoną ilość osób. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego podlega oddaleniu. Powołane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego sprowadzają się w istocie do problemu zastosowania art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i opodatkowania podatkiem od nieruchomości dróg wewnętrznych w sytuacji, gdy w ewidencji gruntów i budynków nie oznaczono ich symbolem drogi. Ponieważ stosowanie wspomnianego przepisu budziło wątpliwości, a w konsekwencji doprowadziło do rozbieżności w orzecznictwie, Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 18 listopada 2013 r. (sygn. akt II FSP 2/13) podjął uchwałę, w której rozstrzygnął wyłaniające się na tym tle kontrowersje. Stwierdzono w niej, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. zasada związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, uregulowana w art. 21 ust. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne, nie miała decydującego znaczenia dla wyłączenia dróg wewnętrznych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.). Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela przedstawiony powyżej pogląd. W tym względzie zarzuty Spółki odpowiadają treści uchwały i należy uznać je za trafne. Chybionym okazał się jednakże ostatni z zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej. W przywołanej uchwale przyjęto bowiem, że "dana budowla może być uznana za drogę wewnętrzną jedynie wówczas, gdy przeznaczona ona jest do ruchu drogowego (rozumianego jako możliwość korzystania z drogi przez nieoznaczoną ilość osób, każdego użytkownika dróg), a nie służy tylko przedsiębiorcy do wewnętrznej komunikacji w obrębie danej nieruchomości (na terenie jego zakładu). Skoro [...] w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. pojęcie oraz powiązane zostało z elementem funkcjonalnym, tj. ruchem drogowym i obsługą (zabezpieczeniem) tego ruchu, regulacja ta swoim zakresem nie obejmuje obiektów o innych funkcjach, w tym takich kategorii, jak parkingi oraz inne obiekty, które nie są bezpośrednio związane z ruchem drogowym i nie służą bezpośrednio obsłudze (zabezpieczeniu) tego ruchu, a np. zapewnieniu miejsc postojowych przed centrami handlowymi, stacjami paliw itp.". Wobec tego, obiektów wskazanych przez Spółkę nie można uznać za drogi wewnętrzne w rozumieniu art. 4 pkt 2 w zw. z art. 8 ustawy o drogach publicznych, ponieważ – jak przyznaje Spółka – znajdowały się na terenie zamkniętego zakładu i służyły komunikacji wewnątrzzakładowej (s. 9 skargi kasacyjnej). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zaskarżony wyrok, mimo błędnego w części uzasadnienia, odpowiada prawu. W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 in fine p.p.s.a orzeczono jak w sentencji.