I SA/Ke 164/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga (spr.),, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 marca 2011r. sprawy ze skargi J.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej 1. oddala skargę; 2. zwraca skarżącemu J. S. kwotę 18 (osiemnaście) złotych tytułem różnicy między wpisem pobranym a wpisem należnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...]. znak: [...], utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...]. znak: [...]orzekającej o odmowie zmiany decyzji-nakazu płatniczego Wójta Gminy M. G. znak: [...]z dnia [...]. ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2007, w kwocie 5.440 zł Ustalono następujący stan sprawy. J. S. wnioskiem z dnia 11.08.2010r. zwrócił się o zmianę decyzji z dnia [...]. ustalającej wysokość łącznego zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 5.440 zł, poprzez ustalenie podatku od nieruchomości według prawidłowej podstawy opodatkowania, czyli pomniejszonej o wartość generatora. Organ podatkowy pierwszej instancji odmówił zmiany wymiaru podatku. Wskazał, że w dniu 21.02.2006r. zainteresowany złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości na 2007r., w której jako przedmiot opodatkowania określił powierzchnię budynku mieszkalnego, gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz wartość budowli związanej z prowadzoną działalnością. Wartość budowli określił na kwotę 260.875 zł. Dalej organ wskazał na treść art.4 ust.5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i stwierdził że skoro podatnik w informacji jako wartość budowli wskazał kwotę 260.875 zł, to organ podatkowy dokonał wymiaru podatku według tej wartości. Organ zaznaczył, że decyzja za 2007r. została doręczona stronie w dniu 24.02.2007r., a po dniu doręczenia, w ocenie organu, nie nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu pierwszej instancji powoływanie się przez podatnika na okoliczność nowej interpretacji przepisów dotyczących definiowania budowli w odniesieniu do elektrowni wiatrowej nie stanowią okoliczności faktycznych mających wpływ na wysokość podatku w rozumieniu przepisu art. 254 Ordynacji podatkowej. Ponadto, dla zmiany wymiaru podatku w oparciu o przepis art. 254 Ordynacji podatkowej, wymagane jest istnienie przepisu, który przewiduje skutki wystąpienia tych okoliczności, a w zakresie podatku od nieruchomości brak jest takiego przepisu. Odwołanie od przedmiotowej decyzji Wójta wniósł podatnik podnosząc, iż wartość budowli na dzień wydania decyzji-nakazu płatniczego wynosiła 105.148,00 zł, z uwagi na błędne zaliczenie do podstawy opodatkowania wartości budowli generatora. Ponadto wskazał, że budowle te są majątkiem prowadzonej działalności gospodarczej i są amortyzowane. W wyniku rozpatrzenia tego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w dniu [...]. decyzją znak: [...]utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji podzielając w pełni stanowisko organu (Wójta). Kolegium podkreśliło, iż jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji ostatecznych, aczkolwiek ustawodawca wyraził zgodę, by w pewnych okolicznościach możliwe było ich wzruszenie. Czasami bowiem za niestosowaniem zasady trwałości treści decyzji ostatecznej przemawiają względy natury praktycznej, prawnej lub szeroko rozumianych zasad sprawiedliwości społecznej. Niemniej jednak przepisy regulujące zasady wzruszania decyzji ostatecznych mają charakter wyjątkowy i mogą być stosowane wyłącznie w tych przypadkach, które zostały przewidziane w regulacjach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Kolegium wskazało iż zmiana decyzji podatkowej w trybie art.254 ustawy, przez organ który ją wydał nastąpić może, po spełnieniu określonych w tym przepisie przesłanek. Zgodnie z tym przepisem zmiana decyzji ostatecznej nastąpić może w sytuacji gdy "Decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. § 2. Zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego". Decyzje wydawane w tym trybie w swoisty sposób "aktualizują" wysokość należności podatkowej, z uwzględnieniem zmian w okolicznościach faktycznych mających wpływ na wysokość zobowiązania. Przepis ten odwołuje się do tych konstrukcji, w ramach których, po zmianie okoliczności faktycznych mających wpływ na wymiar zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję wymiarową, zmieniającą decyzję pierwotną. Może to być następstwem obligatoryjnej korekty deklaracji podatkowej dokonywanej przez podatnika albo aktualizacji wymiaru z urzędu, jeżeli organ podatkowy poweźmie wiadomości o zmianie stanu faktycznego uzasadniającego zmianę decyzji. Przepis art. 254 Ordynacji podatkowej przewiduje, że dla wydania takiej decyzji konieczne jest, aby skutki wystąpienia okoliczności uzasadniających zmianę takich decyzji były uregulowane w przepisach prawa podatkowego. Najistotniejszą zatem przesłanką wzruszenia decyzji ostatecznej na podstawie art. 254 Ordynacji podatkowej jest taka zmiana stanu faktycznego, która dotyczy faktów prawotwórczych wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego. Owo prawne znaczenie nowych faktów musi przy tym znajdować podstawę prawną w przepisach prawnych obowiązujących w dacie wydania decyzji podatkowej. Fakty zaistniałe po doręczeniu decyzji są w danej sprawie nowe, ale mają rangę faktów prawotwórczych z mocy przepisów, które tworzyły stan prawny sprawy w dacie wydania decyzji ostatecznej przez organ podatkowy. Zasadnicze znaczenie ma więc prawo podatkowe materialne, stanowiące o podatku, o zdolności podatkowej oraz sytuacji podatkowej danego podmiotu. Tym samym do dokonania przez organ podatkowy zmiany decyzji ostatecznej w oparciu o art. 254 Ordynacji podatkowej konieczne jest wskazanie przepisu obowiązującego w dniu wydania decyzji, regulującego skutki wystąpienia okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie w ocenie Kolegium brak jest takiego przepisu prawa materialnego. Zgodnie bowiem z art.6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Przepis ten odnosi się do takiej sytuacji, w której w ciągu roku podatkowego nastąpiła zmiana charakteru nieruchomości, mająca wpływ na wysokość stawek podatku. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, w związku z czym nie znajduje on zastosowania. Podatnik podnosi, że po doręczeniu nakazu płatniczego za 2007r. wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego twierdząc, że tą okolicznością jest fakt że w informacji podatkowej za 2007r. do wartości budowli błędnie doliczył wartość generatora. Kolegium, nie podzielając stanowiska podatnika, stwierdziło, że okolicznością faktyczną nie jest sam proces myślowy i wnioskowanie podatnika. Czym innym jest wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych dla rozstrzygnięcia sprawy, a czym innym jest wiedza o faktach. W związku z tym, samo twierdzenie podatnika, iż błędnie zaliczył do budowli wartość generatora, w związku z czym inna powinna być podstawa opodatkowania, nie dowodzi istnienia nowych okoliczności, które mogłyby wpłynąć na ustalenia faktyczne w sprawie i pozwalałaby uznać, że podatek od nieruchomości na rok 2007 został ustalony w niewłaściwej wysokości. J. S. wniósł skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Skarżący decyzji zarzuca błędną interpretacje art. 254 1 256 Ordynacji podatkowej oraz brak obiektywizmu w rozpatrzeniu jego wniosków. Wyjaśnił, że w informacji IN-1 błędnie podał wartość budowli. Wyliczono wartość budowli na kwotę 260.875,00 zł, nie zaś jak powinno być 105.147,56 zł. Wobec tego złożył korektę deklaracji, wykazując w niej prawidłową niższą wartość. Nowa wartość została potwierdzona przez Wójta Gminy M. G. w decyzjach wymiarowych w latach następnych. W ocenie skarżącego, art. 254 i 256 Ordynacji podatkowej nie ograniczają jego praw w zakresie prawa do korekty informacji i tym samym prawa do stwierdzenia nadpłaty. W konkluzji skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i ponowne rozpatrzenie sprawy. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, iż w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Nie kierują się zasadami słuszności, czy sprawiedliwości społecznej. Dalej wskazać należy, iż zgodnie z art. 134 cytowanej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także to nie kwestionowane przez stronę. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji Sąd skupił się na ocenie zgodności z prawem decyzji organów podatkowych wydanych w toku postępowania i nie doszukał się takiego naruszenia prawa, przy niespornym i prawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy, które skutkowałoby uchyleniem zaskarżonej decyzji. Przechodząc do meritum sprawy należy podzielić stanowiska organów. Niezasadny jest zarzut skarżącego, że skoro aktualnie orzecznictwo i interpretacje prawne uznają iż opodatkowaniem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. podlegają jedynie części budowlane elektrowni wiatrowych jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, to błąd skarżącego jako podatnika w tym zakresie, że podał w formularzu Informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2007 zawyżoną wartość budowli o wartość generatora, to błąd ten w istocie nie stanowi zmiany okoliczności faktycznych, mających wpływ na określenie zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 254 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie bądź określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. W myśl § 2 zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego. Z powyższego przepisu wynika, iż zmiana ostatecznej decyzji może być dokonana po spełnieniu łącznie dwóch przesłanek. Po pierwsze, po doręczeniu decyzji nastąpi zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, po drugie skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. W ocenie Sądu żadna z przesłanek zmiany ostatecznych decyzji określonych w art. 254 Ordynacji podatkowej w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła, nie ma miejsca. Niewątpliwie stan faktyczny odnośnie wartości budowli był znany skarżącemu, wprawdzie późniejsze orzecznictwo i interpretacje przepisów są korzystne dla podatników - w zakresie określenia wartości budowli – elektrowni wiatrowych, ale dotyczy to wyłącznie interpretacji prawa, a więc nie jest to przesłanka umożliwiająca zmianę decyzji ostatecznej w oparciu o art. 254 Ordynacji podatkowej. Zmiana prawa lub jego interpretacji nie jest podstawą do zmiany decyzji ostatecznej. Stanowisko w tym zakresie znajduje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, między innymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 lipca 2009r sygn. akt I SA/Kr 659/09 i wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 września 2010r sygn. akt I GSK 1156/09. Poza tym należy wskazać na jedną z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego wyrażoną w art. 128 Ordynacji podatkowej, zasadę trwałości decyzji ostatecznych. Zasada ta ma na celu nie tylko ochronę praw nabytych strony ale w ogóle porządku prawnego. Pewność obrotu prawnego wymaga by decyzje ostateczne w sprawach podatkowych były co do zasady trwałe, by podatnik uiszczając należność podatkową miał pewność, że po raz drugi organy podatkowe nie będą żądały zapłacenia z reguły wyższego podatku i wydawały w tej sprawie nowej decyzji. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja korzysta z domniemania prawidłowości. Organ podatkowy, który wydał wadliwą decyzje, jest tą decyzją związany do czasu jej zmiany w sposób przewidziany prawem. Wszystkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane tylko wyjątkowo i wyłącznie w trybach nadzwyczajnych. Skarżący w uzasadnieniu skargi podniósł, iż swoje przekonanie odnośnie możliwości zmiany decyzji ostatecznej w oparciu o art. 254 i 256 Ordynacji podatkowej " czerpie" z Komentarza do Ordynacji podatkowej Janusza Borkowskiego wydawnictwa UNIMEX. Sąd zapoznał się z tym wydawnictwem. Ordynacja podatkowa Komentarz 2006. oficyna wydawnicza UNIMEX Wrocław 2006 odnośnie przedmiotowych przepisów ( str, 935 -941) i stwierdza że autor komentując powołane wyżej przepisy nie prezentuje innego stanowiska niż sąd w niniejszej sprawie oraz inni autorzy zajmujący się tym problemem. Mając na uwadze powyższe należy uznać iż brak jest podstaw do zmiany zaskarżonych decyzji o oparciu o przepis art. 254 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim w sprawie nie zostały spełnione przesłanki z art. 254 Ordynacji podatkowej. Stanowisko organów podatkowych jest prawidłowe, zgodne z prawem. Z tych względów sąd na podstawie art. 151p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.