III SA/Wa 840/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędzia WSA Anna Wesołowska (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2009 r. sprawy ze skargi P. G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. G. kwotę 440 zł (czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Wnioskiem z 13 stycznia 2009 r. Skarżący – P. G. wystąpił o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego co do skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych wniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej do innej spółki osobowej. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że Skarżący mający nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, był wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Spółka ta działa w formie brytyjskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (limited liability partnership - dalej "LLP"). Zgodnie z przepisami brytyjskimi dotyczącymi spółek nie posiada ona osobowości prawnej, zaś zgodnie z przepisami brytyjskiego prawa podatkowego nie jest traktowana w Wielkiej Brytanii jako samodzielny podatnik podatku dochodowego - jest ona "transparentna" podatkowo (analogicznie jak polskie spółki osobowe), tzn. jej przychody i koszty są alokowane w proporcjach między jej wspólników. W 2008 r. Skarżący wniósł całość praw i obowiązków wynikających z członkostwa w LLP (udział) jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej mającej siedzibę na terytorium Polski. Przy tak nakreślonym stanie faktycznym Skarżący zadał organowi pytanie, czy w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, po stronie wnioskodawcy powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Skarżącego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki po stronie wnioskodawcy nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skarżący wywodził, że zdarzenie w postaci wniesienia praw i obowiązków wynikających z członkostwa w spółce nieposiadającej osobowości prawnej (a nawet szerzej — jakiegokolwiek majątku) tytułem wkładu do spółki osobowej (polskiej albo zagranicznej), niebędącej samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego (polskiego lub obcego), nie stanowi zdarzenia oznaczającego powstanie przychodu podatkowego u wnoszącego podatnika (osoby fizycznej). Zdarzenie takie nie zostało bowiem wskazane jako przychód którejkolwiek kategorii w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku (Dz. U. z 2000 roku, nr 14 poz. 176 ze zmianami) o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "updof". Zasadą ogólną jest bowiem, że przychodem są otrzymane pieniądze lub świadczenia w naturze - czyli w każdym wypadku konkretne przysporzenie majątkowe dla podatnika (art. 11 ust. 1 updof). Wyjątki od tej zasady, tzn. przypadki, w których ustawodawca uznaje powstanie przychodu na zasadzie swoistej fikcji prawnej wymieniają określone w art. 11 ust. 1 updof przepisy. Zdaniem wnioskodawcy żaden z wymienionych tamże szczególnych przepisów nie ma tu zastosowania. Odnosząc się do zasady wyrażonej w art. 11 ust. 1 updof, Skarżący wskazał, że w sytuacji wniesienia aportu do jakiejkolwiek spółki (osobowej albo kapitałowej) przysługujące w zamian (objęte) prawa udziałowe (szczególnie w spółce komandytowej, gdzie nie są one w żaden sposób zmaterializowane lecz są określone jako "prawa i obowiązki" wspólnika w spółce) nie są w sensie prawnym wynagrodzeniem za wkład. Z tego też powodu przychód podatkowy z tytułu wniesienia aportu może powstać po stronie wnoszącego, jedynie na zasadzie wyjątku, jeżeli ustawodawca uzna takie zdarzenie za podlegające opodatkowaniu. Zabieg taki został dokonany przez wprowadzenie art. 17 ust. 1 pkt 9 updof. Tylko na podstawie tego przepisu możliwe jest uznanie za przychód aportu (niezależnie od przedmiotu), co jednocześnie potwierdza, że nie jest to możliwe na podstawie regulacji ogólnej (art. 11 ust. 1 updof) albowiem bezcelowe byłoby wówczas wprowadzanie art. 17 ust. 1 pkt 9 updof. Jako że art. 17 ust. 1 pkt 9 updof, ma charakter przepisu szczególnego, zatem przy jego jednoznacznym brzmieniu nie ma żadnych podstaw aby go stosować do — niewskazanych tamże — aportów do spółek osobowych. Stanowisko to zdaniem Skarżącego znajduje również w wykładni historycznej i praktyki podatkowej sprzed obwiązywania art. 17 ust. 1 pkt 9 updof. Mianowicie przed wprowadzeniem tego przepisu (czyli do końca 2000 r.) jakiekolwiek aporty (wkłady do wszelkich rodzajów spółek) nie podlegały opodatkowaniu. Opodatkowanie takie wprowadzono dopiero przez nowy art. 17 ust. 1 pkt 9 updof -jednak tylko w granicach tego przepisu, tzn. w odniesieniu do aportów do spółek kapitałowych. Nie zmieniło to zatem zasady nieopodatkowania pozostałych aportów - do spółek osobowych (niezależnie od przedmiotu aportu). Powołując się na stanowisko organów podatkowych w innych sprawach Skarżący podkreślił, że stanowisko, w świetle którego w przypadku wniesienia wkładów niepieniężnych do spółki osobowej nie powstaje przychód, znajduje potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego, odnoszących się do wniesienia dowolnych aktywów jako wkładu do spółki osobowej, z których jednoznacznie wynika, że zdarzenie to nie skutkuje u wnoszącego powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc to pod uwagę, jak również uwzględniając okoliczność, że żaden inny przepis szczególny wskazany w art. 11 ust. 1 updof nie ma zastosowania do wniesienia aportu do spółki osobowej (w tym konkretnie aportu w postaci praw i obowiązków wynikających z członkostwa wspólnika w spółce nieposiadającej osobowości prawnej), powodując powstanie przychodu z tego tytułu, należy zdaniem Skarżącego ocenić, że transakcja taka nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie wnoszącego. Zdaniem wnioskodawcy w omawianej sytuacji nie ma również zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 updof, gdyż dotyczy tylko i wyłącznie przychodów z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną. Skoro zatem w stanie faktycznym przedmiotem aportu są udziały w LLP nie posiadającej osobowości prawnej, przepis ten nie może się odnosić do takiej transakcji. Końcowo Skarżący wskazał, że transakcja wniesienia udziałów w spółce nieposiadającej osobowości prawnej aportem do spółki osobowej winna być traktowana jako nie podlegająca opodatkowaniu również ze względów systemowych. Jest to bowiem z perspektywy podatkowej transakcja "z samym sobą" — biorąc pod uwagę, że w warstwie podatkowej spółka osobowa nie istnieje" lecz stronami transakcji są proporcjonalnie jej wspólnicy. W tych warunkach wniesienie aportu jawi się jedynie jako przesunięcie majątkowe w ramach majątku wspólnika, bez uzyskiwania ekwiwalentu gotówkowego, czy jakichkolwiek innych aktywów. Wspólnik alokuje swój majątek ze stery prywatnej do sfery prowadzonej (poprzez spółkę osobową) działalności gospodarczej. 2. Minister Finansów interpretacją z dnia [...] lutego 2009 r. uznał stanowisko Skarżącego wyrażone w opisanym wniosku za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji organ powołał się na przepis art. 18 u.p.d.o.f., w świetle którego za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a katalog tych praw zawarty w art. 18 ma charakter przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Organ podkreślił, że w piśmiennictwie prawo majątkowe jest definiowane jako prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku ekonomicznym z interesem uprawnionego. Jest to określone uprawnienie podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Z uwagi więc na to, że katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, zasadne jest w ocenie Ministra Finansów zaliczenie do niego również innych praw majątkowych, nie wymienionych wprost ww. artykule, w tym również "ogół praw i obowiązków" z tytułu uczestnictwa w spółce. W konsekwencji wniesienie praw i obowiązków w spółce osobowej do innej spółki osobowej jest przeniesieniem własności praw i obowiązków, za które wnioskodawcy przysługuje wkład w spółce osobowej o określonej wartości. Kwota odpowiadająca wartości otrzymanego wkładu w spółce osobowej stanowi w tym przypadku przychód, natomiast kosztem uzyskania tego przychodu będą wydatki poniesione na nabycie praw i obowiązków. 3. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 11 ust. 1 i art. 18 u.p.d.o.f. Zdaniem Skarżącego przedstawiając swoje stanowisko organ podatkowy oparł się na błędnych przesłankach, dotyczących znaczenia prawnego wniesienia wkładu do spółki komandytowej, przyjmując, że wspólnik wnoszący do spółki wkład (w tym wypadku udziały w LLP) otrzymuje w zamian od spółki wkład o określonej wartości. Skarżący stanął na stanowisku, że wbrew poglądowi wynikającemu z interpretacji, z żadnego przepisu KSH dotyczącego spółki komandytowej nie wynika, by wspólnik w związku z wniesieniem wkładu otrzymywał cokolwiek w zamian od spółki. Prawa wspólnika wynikające z umowy spółki i KSH powstające przy przystąpieniu do spółki albo podwyższeniu wkładów nie są bowiem ekwiwalentem tych wkładów lecz wiązką uprawnień (i obowiązków) wynikających z samego faktu uczestnictwa w spółce. Transakcja wniesienia aportu do spółki nie jest transakcją wymiany dóbr lecz przekazania majątku z zachowaniem pośredniej kontroli nad tym majątkiem. W ocenie Skarżącego nie można przyjąć, że w realiach przedstawionych we wniosku wspólnik otrzymuje przychód również w znaczeniu podatkowym. Nie powinno bowiem ulegać wątpliwości, że z przychodem podatkowym - stosownie do art. 11 updof - mamy do czynienia co do zasady w przypadku uzyskania określonego świadczenia, powodującego przysporzenie majątkowe. Jest to reguła ogólna opodatkowania dochodu, a wszystkie inne (istniejące w przepisach) przypadki rozpoznawania przychodów w sytuacjach, gdy nie dochodzi do świadczenia majątkowego, wymienione są w art. 11 ust. 1 updof (przez odwołanie do przepisów - po słowach "z zastrzeżeniem") w sposób enumeratywny, jako jedyne tego typu wyjątki. Nie sposób zdaniem Skarżącego przyjąć, że w przypadku wnoszenia wkładu do spółki osobowej wspólnik otrzymał (lub postawiono do jego dyspozycji), którekolwiek ze świadczeń określonych w art. 11 ust. 1 updof, w szczególności w naturze albo inne nieodpłatne. Jego sytuacja zmienia się w ten sposób, że staje się on uprawniony i zobowiązany (w sposób pierwotny, bez nabycia) w odniesieniu do praw spółkowych. Nie dochodzi tu jednak do nabycia tych praw, albo ich innego otrzymania lub postawienia do dyspozycji. Nie zachodzi tu zatem przypadek uzyskania świadczenia majątkowego, z czym mielibyśmy np. do czynienia w sytuacji zakupu lub darowizny takich praw i obowiązków (nabycia pochodnego). Według Skarżącego zdarzenie w postaci wniesienia udziału w LLP tytułem wkładu do spółki osobowej nie zostało również wskazane jako przychód w przepisach szczególnych (wymienionych w art. 11 ust. 1 updof). W szczególności wśród tych wyjątków nie ma mowy o art. 18 updof, który organ powołuje jako podstawę uznania przychodu po stronie Wnioskodawcy. 4. W odpowiedzi na wezwanie do naruszenia prawa organ podatkowy podtrzymał swoje stanowisko podnosząc, że wniesienie ogółu praw i obowiązków do spółki osobowej powoduje zmianę właściciela – właścicielem staje się bowiem spółka osobowa – stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych praw i obowiązków. 5. W skardze Skarżący wnosząc o uchylenie interpretacji Ministra Finansów zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 11 i art. 18 u.p.d.o.f. oraz przepisów postępowania tj. art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej. Powtórzył argumenty, w jego ocenie wskazujące na to, że w przypadku wniesienia wkładów niepieniężnych do spółki osobowej nie powstaje przychód. 6. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. 7. Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 par. 1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. nr 256 poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 par. 2 pkt 1-4a ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002 roku (Dz. U. z 2002 roku, nr 153 poz. 1270, ze zmianami, zwana dalej p.p.s.a.) podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem. 8. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżący wnosił o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska, że wniesienie wkładu do spółki komandytowej w postaci udziału w spółce osobowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. We wniosku o wydanie interpretacji nie zostało sprecyzowane, czy wkład do spółki komandytowej wnoszony jest przez wspólnika odpowiadającego za zobowiązania spółki bez ograniczeń (komplementariusza), czy też przez wspólnika odpowiadającego za zobowiązania spółki komandytowej do wysokości sumy komandytowej (komandytariusza). Okoliczność ta nie została dostrzeżona przez Ministra Finansów. W konsekwencji, konieczne jest przeanalizowanie skutków prawnych związanych z wniesieniem wkładu zarówno przez komplementariusza i komandytariusza w celu dokonania oceny, czy nie wyjaśnienie tej okoliczności faktycznej mogło mieć wpływ na treść interpretacji. Gdyby bowiem okazało się, że inne skutki powstają w związku z wniesieniem wkładu przez komandytariusza a inne w związku z wniesieniem wkładu przez komplementariusza konieczne byłoby uchylenie zaskarżonej interpretacji z uwagi na nie wezwanie Skarżącego przez Ministra Finansów do uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. Natomiast w sytuacji, w której skutki prawne związane z wniesieniem wkładu czy to przez komandytariusza czy to przez komplementariusza byłyby na gruncie przepisów prawa podatkowego tożsame, samo zaniechanie wyjaśnienia powyższej okoliczności nie mogłoby być potraktowane jako naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy uzasadniając uchylenia zaskarżonej interpretacji. 9. Kodeks spółek handlowych w rozdziale dotyczącym spółki komandytowej nie zawiera przepisów regulujących wniesienie wkładów do spółki przez komplementariusza, w konsekwencji stosować należy w tym zakresie przepisy dotyczące spółki jawnej (art. 103 ksh). Zgodnie z art. 50 § 1 ksh, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Jak wskazuje się w piśmiennictwie, "udział kapitałowy wspólnika stanowi określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych przez ustawę lub umowę Spółki (...) Umowa może przewidywać, że udział kapitałowy jest mniejszy, równy lub większy niż wartość wkładu, przy czym udział ten inaczej niż w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może podlegać zmianie bez konieczności zmiany umowy Spółki np. wskutek pobrania odsetek w roku obrotowym w którym Spółka nie miała zysku lub poniosła straty (S. Sołtysiński, A Szajkowski, A. Szamański, J. Szwaja Kodeks Spółek Handlowych Tom I Komentarz do artykułów 1-150, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2001, str. 326). Udział kapitałowy jest ściśle powiązany z wkładami wspólników. Wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają jedynie określone przepisami kodeksu uprawnienia dotyczące majątku spółki (A. Kidyba. Kodeks spółek handlowych, Komentarz, Tom I Komentarz do art. 1-300 ksh, komentarz do art. 50). Podobne stanowisko zajmuje w cytowanym wyżej komentarz S. Sołtysiński wskazując, że w czasie trwania Spółki wspólnikowi nie przysługuje żaden udział w majątku należącym do spółki i nie może on nim rozporządzać (por. opr. cit. str. 327). 10. Podkreślić należy również, że używany niekiedy w języku prawniczym termin "udział spółkowy", którego używa się dla określenia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce nie został użyty w art. 10 § 1-3 ksh czyli w regulacji dotyczącej przenoszenia ogółu praw i obowiązków wspólników w spółce osobowej. Jak wskazuje S. Sołtsiński, Komisja Kodyfikacyjna Prawa Cywilnego nie zdecydowała się na użycie powyższego określenia właśnie z uwagi na obawę ewentualnego zatarcia różnicy pomiędzy udziałem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością a ogółem praw i obowiązków w spółce osobowej (opr. cit, str. 327 nb 8). 11. Oznacza to, że w przypadku wniesienia do spółki komandytowej wkładu przez komplementariusza ten ostatni nie otrzymuje udziału w majątku spółki. Przysługujący mu udział kapitałowy pozwala jedynie na określenie jego przyszłych praw, w tym prawa do udziału w zysku, który stanowić będzie jednak przychód opodatkowany z innego tytułu niż wniesienie wkładu do spółki. Pomimo, że spółka komandytowa zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 8 § 1 ksh może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania we własnym imieniu, to wniesienie do niej wkładu w postaci ogółu praw i obowiązków posiadanych w innej spółce osobowej nie może być traktowane jako zbycie praw majątkowych. W wyniku wniesienia wkładu komplementariusz nie otrzymuje bowiem żadnego ekwiwalentu czy to w postaci pieniędzy czy też świadczeń w naturze, czy też w postaci udziałów o określonej wartości nominalnej, tak jak ma to miejsce w przypadku wniesienia wkładów rzeczowych do kapitału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 158 § 1 ksh). 12 Inaczej nieco uregulowane jest wniesienie wkładu przez wspólnika odpowiadającego za zobowiązania spółki do wysokości sumy komandytowej. Zgodnie z art. 107 § 1 ksh, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne. Z powyższego sformułowania wyciągany jest w doktrynie prawa handlowego wniosek o podobieństwie wkładów wniesionych przez komandytariusza do spółki komandytowej z wkładami wniesionymi przez wspólnika do kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednak pomimo owego podobieństwa, sprowadzającego się do konieczności opisania w umowie spółki aportu, jego wartości oraz osoby wnoszącego go wspólnika, pojawia się również zasadnicza odmienność. W przypadku wniesienia wkładu do kapitału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umowa spółki dodatkowo określać musi ilość i wartość nominalną udziałów przyznanych w zamian za wkład rzeczowy (art. 158 § 1 ksh). Wymogu takiego nie przewidziano w odniesieniu wniesienia wkładu przez komandytariusza, co oznacza, że nie otrzymuje on w zamian żadnych udziałów w kapitale spółki komandytowej. 13. W tym miejscu przypomnieć należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 pdof przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z przedstawionych wyżej rozważań, ani komplementariusz ani komandytariusz nie otrzymują od spółki żadnego ekwiwalentu z tytułu wniesionego wkładu co oznacza, że nie powstaje po ich stronie przychód podlegający opodatkowaniu. 12. Rozważyć wreszcie należy, w odniesieniu do komandytariusza, czy możliwe jest zastosowanie w stosunku do czynności wniesienia przez niego wkładu rzeczowego regulacji zawartej w art. 17 § 1 pkt 9 updof. Na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć przecząco. Zastosowanie w tym przypadku w drodze analogii powyższej regulacji oznaczałoby wykreowanie źródła przychodów nie ujętego w ustawie, podczas gdy zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 217 Konstytucji nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Sąd wskazuje w tym miejscu, że w pełni podziela stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 28 stycznia 2008 roku, sygn akt I SA/Wr 935/07 (POP 2008/5/66) zgodnie z którym milczenie ustawodawcy, co do objęcia obowiązkiem podatkowym danego stanu faktycznego, nawet gdyby wynikało z błędu legislacyjnego, powoduje konieczność uznania danego obszaru za wolny od opodatkowania. Stan faktyczny kształtuje bowiem ustawodawca, a nie organy podatkowe czy sądy. 13. Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych przez Skarżącego w skardze Sąd uznaje za uzasadniony zarzut dotyczący nieprawidłowego przyjęcia przez Ministra Finansów, że w zamian za wniesiony wkład, wspólnik otrzymuje wkład o określonej wartości, która to wartość stanowi przychód podlegający opodatkowaniu. Przyjęcie powyższej konstrukcji skutkowało nieprawidłowym ustaleniem, że zakresy przepisu art. 11 ustęp 1 oraz art. 18 updof obejmują przypadki wniesienia wkładu rzeczowego do spółki komandytowej. W konsekwencji, sąd uznaje za uzasadniony zarzut dotyczący naruszenia art. 11 ustęp 1 updof jak również art. 10 § 1 pkt 7 oraz art. 18 powyższej ustawy będący następstwem przyjęcia, że wniesienie wkładu wiąże się z uzyskaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. 14. Rozpoznając ponownie sprawę organ zobowiązany będzie do zwrócenia się do Skarżącego o nadesłanie wyjaśnienia czy w spółce komandytowej jest wspólnikiem odpowiadającym za zobowiązania spółki bez ograniczeń czy też komplementariuszem, a następnie wyda interpretację uwzględniając ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku. 15. Uznając, że skarżony akt narusza prawo w stopniu uzasadniającym jego uchylenie, sąd w trybie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił interpretację indywidualną. O zakresie, w jakim nie może ona zostać wykonana sąd orzekł stosownie do postanowień art. 152 p.p.s.a, o kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a wobec zawarcia stosownego wniosku w skardze.