III SA/Po 116/11

Dnia 14 kwietnia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka (spr.) Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek WSA Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia ...., nr w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie dotyczącej odwołania od decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia ... r. nr , II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwotę 100,- zł ( sto złotych) tytułem zwrotu kosztów sądowych, III. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane. Wnioskiem z dnia 16.12.2009r. sp. z o.o. zażądała stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej "PCC") w kwocie 2 042 075 zł. Spółka wskazała, iż w 2007 i 2008 roku SA jako udziałowiec udzieliła wnioskującej Spółce 22 pożyczki, od których odprowadziła podatek PCC w łącznej kwocie 2 042 075 zł. Obecnie wnioskująca Spółka stwierdza, iż podatek ten został wpłacony niezasadnie, gdyż przepisy ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym w latach 2007-2008 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 pkt 2) należy uznać za niezgodne z przepisami prawa wspólnotowego, a mianowicie z przepisami Dyrektywy Rady z dnia 17 lipca 1969r. nr 69/335/EWG dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitałów oraz przepisami prawa wspólnotowego pierwotnego (w szczególności z Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską) w zakresie, w jakim ustawa o PCC wprowadziła z dnem 1 stycznia 2007r. obowiązek zapłaty podatku od pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez jej udziałowca, w sytuacji gdy transponując do krajowego porządku prawnego Dyrektywę 69/335/EWG z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej, Polska zdecydowała się na nieopodatkowywanie pożyczek udzielonych spółce kapitałowej przez jej wspólnika. Decyzją z dnia 21.06.2010 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty przedmiotowego podatku nie podzielając stanowiska wnioskującej Spółki. Odwołanie od powyższej decyzji z dnia 21 .06.2010r. wniosła Sp. z o.o., zarzucając naruszenie przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego, w tym art. 4 ust. 2 oraz art. 7 ust. 1 i 2 1 Dyrektywy 69/335, art. 9 pkt 10 lit.a ustawy PCC oraz naruszenie przepisów postępowania, w tym art. 120, 210 § 4, art. 121 § 1 i art. 72 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej (dalej "o.p."). W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i stwierdzenie nadpłaty we wnioskowanej przez Spółkę wysokości. W toku postępowania odwoławczego postanowieniem z dnia 27.09.2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 216 i 201 § 1 pkt 2 o. p. zawiesił z urzędu postępowanie do czasu rozstrzygnięcia sprawy prowadzonej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości pod sygn. C-212/10. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ podatkowy stwierdził, iż istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do wyjaśnienia, czy Państwo Członkowskie Unii Europejskiej, które uprzednio zrezygnowało z pobierania podatku kapitałowego z tytułu zaciągnięcia pożyczki z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej, mogło ponownie wprowadzić ten podatek z dniem 1 stycznia 2007 r. Ponieważ w powyższym zakresie pytanie prejudykacyjne dotyczące wykładni prawa unijnego skierował postanowieniem z dnia 15 marca 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (sygn. akt I SA/GI 731/09) toteż – w ocenie organu odwoławczego – udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie prejudykacyjne, będzie miało istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Według organu odwoławczego zarzuty zawarte w odwołaniu są bezpośrednio związane z wątpliwościami jakie skłoniły WSA w Gliwicach do skierowania pytania prejudykacyjnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z tych też względów organ odwoławczy uznał, iż pytanie prejudykacyjne zadane przez WSA w Gliwicach dotyczące ustalenia wykładni prawa unijnego jest w przedmiotowej sprawie zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 §1 pkt 2 o. p. Zażalenie na powyższe postanowienie z dnia 27.09.2010 r. złożyła Sp. z o.o. żądając jego uchylenia w całości. Postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: – art. 201 §1 pkt 2 w zw. z art. 235 o.p., poprzez jego zastosowanie pomimo niezaistnienia przesłanek ustawowych, – art. 217 §2 i art. 219 w zw. z art. 210 §4 w zw. z art. 235 o.p., poprzez sporządzenie niespełniającego wymogów ustawowych uzasadnienia, – art. 120 w zw. z art. 235 o.p., poprzez naruszenie zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, – art. 122 oraz 125 w zw. z art. 235 o.p., poprzez naruszenie zasady podejmowania działań jedynie niezbędnych dla załatwienia sprawy, – art. 121 §1 w zw. z art. 235 o.p. , poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W uzasadnieniu odwołania Spółka podtrzymała swoją argumentację merytoryczną przedstawioną wcześniej we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku PCC. Po rozpatrzeniu odwołania, postanowieniem z dnia 13.12.2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podtrzymał swoją dotychczasową argumentację stwierdzając, iż WSA w Gliwicach prowadząc postępowanie skargowe w tożsamym stanie faktycznym i prawnym, co w postępowaniu odwoławczym dotyczącym Spółki, skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie pytanie prejudykacyjne dotyczące wykładni prawa unijnego: "Czy art. 4 ust. 2 Dyrektywy Rady nr 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, zmieniony z dniem 17 czerwca 1985 r. poprzez art. 1 pkt 1 Dyrektywy nr 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r., uprawniał Państwo Członkowskie do ponownego wprowadzenia z dniem 1 stycznia 2007 r. podatku kapitałowego z tytułu zaciągnięcia pożyczki przez spółkę kapitałową, jeżeli wierzyciel uprawniony jest do udziału w zyskach tej spółki, w przypadku gdy państwo członkowskie uprzednio zrezygnowało z pobierania tego podatku z dniem akcesji, tj. z dniem 1 maja 2004 r?". Dla organu odwoławczego pytanie prejudykacyjne zadane przez WSA w Gliwicach należało uznać w przedmiotowej sprawie za zagadnienie wstępne. Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodziła się spółka i wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę. W skardze żądała uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania. Skarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: – art. 201 §1 pkt 2 w zw. z art. 235 i 239 o.p., poprzez jego zastosowanie przy braku określonych tym przepisem przesłanek, – art. 217 §2 i art. 219 w zw. z art. 210 §4 o.p., poprzez sporządzenie uzasadnienia niespełniającego wymogów określonych tym przepisem, – art. 120 w zw. z art. 235 i art. 239 o.p., poprzez naruszenie zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, – art. 122 oraz art. 125 w zw. z art. 235 i art. 239 o.p., poprzez naruszenie zasady szybkości oraz zasady podejmowania działań jedynie niezbędnych dla załatwienia sprawy, – art. 121 §1 w zw. z art. 235 i art. 239 o.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, – art. 233 §1 pkt 2 lit. a) i art. 13 §1 pkt 2 lit. c) w zw. z art. 239 o.p., poprzez jego niezastosowanie i brak uchylenia postanowienia z dnia 27.09.2010r. w całości. W uzasadnieniu skargi skarżąca Spółka podnosiła, że regulacja zawarta w treści art. 210 § 1 pkt 2 o.p. dotyczy zagadnienia wstępnego przed innym organem lub sądem związanego bezpośrednio (podmiotowo i przedmiotowo) z sytuacją prawną strony, przy czym – zdaniem skarżącej- w użytych w tym przepisie pojęciach: "organ", "sąd" nie mieści się ETS. Nadto z treści art. 203 o.p. wynika, że organ podatkowy, który zawiesił postępowanie wzywa jednocześnie stronę do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego chyba, że strona wykaże, że już to uczyniła. Tak więc- w ocenie skarżącej – ustawodawca nie dopuszcza do sytuacji, w której strona lub organ podatkowy nie wystąpiłyby o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego. Tymczasem do wystąpienia do ETS z wnioskiem o orzeczenie w trybie prejudykacyjnym ma prawo tylko sąd państwa członkowskiego i tylko on posiada legitymację czynną do zainicjowania postępowania przed ETS. Dodatkowo skarżąca podniosła, że ETS nie rozstrzyga sprawy, zaś przedmiotem orzeczenia Trybunału jest interpretacja przepisów prawa wspólnotowego i krajowego, nie zaś stosowanie prawa wobec konkretnego podmiotu. Tak więc- w ocenie strony skarżącej- brak jest związku przyczynowego pomiędzy orzeczeniem ETS a rozstrzygnięciem przedmiotowej sprawy. Tym samym strona skarżąca wskazywała, że obowiązkiem organu podatkowego jest samodzielne rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy, w tym samodzielnego stwierdzenia niezgodności przepisów prawa krajowego z prawem wspólnotowym. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie wskazując, iż zarzuty skargi są tożsame z zarzutami formułowanymi w odwołaniu od postanowienia wydanego przez organ I instancji. Tym samym powtórzono argumentację podaną w skarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Podstawą prawną rozstrzygnięcia wskazaną przez organ podatkowy I instancji był przepis art. 201 §1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r., Nr 8 poz. 60, ze zm.), dalej o. p. Organ bowiem stwierdził, iż wystąpiło zagadnienie wstępne, którym jest skierowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach do ETS pytanie prejudykacyjne dotyczące ustalenia wykładni prawa unijnego i rozpatrzenie niniejszej sprawy oraz wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia tegoż zagadnienia wstępnego. Otóż przepis art. 201 §1 pkt 2 o.p. pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1/ wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2/ jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3/ rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4/ istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Nadto z treści omawianego przepisu wynika, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego ma nastąpić przez inny organ lub sąd. Zarówno w świetle doktryny prawa administracyjnego, jak i orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego pod pojęciem zagadnienia wstępnego rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia prawnego. Ocena zaś tego zagadnienia należy, ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (por. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2003 r. V SA 2826/02). Z kolei organ podatkowy zawiesza postępowanie, jeżeli rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym, że bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. Użyte w przepisie określenie "inny organ" należy rozumieć jako każdy organ państwowy uprawniony na podstawie przepisów prawa do podejmowania rozstrzygnięć w prawem przewidzianej formie. Chodzi tu tylko o to, aby nie był to organ, który rozstrzyga sprawę w tym postępowaniu, w którym wystąpiło zagadnienie prejudykacyjne (por. wyrok NSA z dnia 2 listopada 1999r., OSNA 2000, nr 4, poz. 164). Innym organem lub sądem, o którym mowa w omawianym przepisie nie będzie Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który orzeka o wykładni przepisów prawa wspólnotowego (por. wyrok WSA w szczecinie z dnia 19 kwietnia 2006 r., I SA/Sz 14/06, ZNSA 2006/6/135). Dokonanie interpretacji nie stanowi bowiem kwestii prejudykacyjnej, nie jest zagadnieniem wstępnym. Interpretacja nie polega na rozstrzyganiu, lecz na zajmowaniu stanowiska w kwestii wykładni przepisu wywołującego problemy interpretacyjne. Sąd podziela stanowisko skarżącego, że organ podatkowy powinien samodzielnie dokonać ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz jego oceny w świetle obowiązujących przepisów prawa materialnego. Słusznie strona skarżąca wskazała na przepis art. 203 o.p. argumentując, iż organy podatkowe jak i strona prowadzonego przez nie postępowania podatkowego nie mają uprawnień do legalnej i skutecznej oceny zgodności przepisów krajowych z Konstytucją czy też przepisami traktatów wspólnotowych. Ustawodawca w przepisie art. 203 o.p. wskazał na prawa i obowiązki organu podatkowego i stron postępowania podatkowego w sytuacji zawieszenia postępowania podatkowego z przyczyn określonych w art. 201 §1 pkt 2 o.p., wśród których nie przewidział wystąpienia do ETS, jak również oczekiwania na ogłoszenie orzeczenia ETS. To dostatecznie dowodzi, że przewidywane ogłoszenie orzeczenia ETS nie stanowi zagadnienia wstępnego, od którego uzależnione jest, zgodnie z obowiązującym prawem rozpatrzenie prowadzonej indywidualnej sprawy podatkowej zakończone wydaniem decyzji. W tym miejscu należy wskazać na przepis art. 240 §1 pkt 11 o.p. według, którego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie ETS ma wpływ na treść wydanej decyzji. Ustawodawca zatem przewiduje możliwość ochrony interesów strony w sytuacji, gdy orzeczenie ETS będzie mogło wywołać wydanie innej decyzji, niż została podjęta. Zatem, w ocenie Sądu brak jest podstaw do zawieszenia postępowania oznaczonego w zaskarżonym postanowieniu, które utrzymało w mocy postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. Wobec powyższego uznając, że zaskarżone postanowienie jak i poprzedzające je postanowienie wydane przez organ podatkowy w pierwszej instancji naruszają przepisy postępowania podatkowego, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271, ze zm.) orzekł jak w pkt. I sentencji. O kosztach sądowych i wstrzymaniu wykonania zaskarżonego postanowienia orzeczono na podstawie art. 200 i 152 powołanego wyżej aktu.