VIII SA/Wa 971/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Leszek Kobylski /sprawozdawca/, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi K.L., I.L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za 1995 rok oddala skargę. Decyzją z [...] sierpnia 2008 r., znak [...] po rozpatrzeniu odwołania K.L. i I.L. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor Izby Skarbowej") od decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...].11.2000 r. Znak: [...] w sprawie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - grudzień 1995 r., oraz mając na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12.07.2007 r. Sygn. akt VIII SA/Wa 197/07 uchylił w całości decyzje organu pierwszej instancji i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie oraz wyjaśnił, że PWHU "K." K. i I. L. w 1995 r. prowadziło działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży odzieży ochronnej i roboczej oraz rozlewni wody mineralizowanej. Decyzją Pełnomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych firma w 1995 r. objęta była statusem zakładu pracy chronionej. Decyzjami z dnia [...].11.2000 r. Znak: [...][...] Urząd Skarbowy w R. określił dla PWHU "K." Zakład Pracy Chronionej K. i I. L., z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - grudzień 1995 r. W decyzjach tych określił za w/w miesiące kwoty podatku podlegające zaniechaniu oraz kwoty podatku podlegające wpłacie, zaległości podatkowe oraz należne odsetki za zwłokę. Od w/w decyzji PWHU "K." K. i I.L. reprezentowani przez fachowego pełnomocnika złożyli odwołanie, w którym wnieśli o uchylenie skarżonych decyzji i określenie zobowiązań podatkowych bez uwzględnienia zobowiązań podatkowych wynikających z braku oznaczenia faktur VAT symbolem ZPChr. W uzasadnieniu odwołania Strona podnosiła, że skarżone decyzje wydane zostały w 2000 r. w sytuacji, gdy przepis stanowiący ich podstawę tj. zarządzenie Ministra Finansów z dnia 28.12.1994 r. w sprawie zaniechania poboru podatku od towarów i usług od zakładów pracy chronionej (M. P. z 1995 r. Nr 2, poz. 27, zwane dalej zarządzenie MF), już nie obowiązywał od ponad czterech lat. Strona zarzucała Organowi podatkowemu pominięcie pisma Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia [...].04.1995 r. Znak: [...], w którym wskazano, że z uwagi na bardzo krótki okres vacatio legis zarządzenia MF, do dnia 30.06.1995 r. będą traktowane jako błędy mniejszej wagi drobne uchybienia podatników w zakresie przestrzegania uregulowań zawartych w zarządzeniu MF. W odwołaniu Strona podnosiła również, iż Organ podatkowy dowolnie bez należytej podstawy faktycznej, przyjął, że zakupy udokumentowane fakturami VAT są zakupami, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, a więc podatek naliczony w tych fakturach nie podlega odliczeniu. Decyzjami z [...].03.2001 r. Znak: [...] Izba Skarbowa w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit.a ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 zezm, zwana dalej ustawa Ordynacja podatkowa), oraz na podstawie art. 10 ust. 2, art. 25 ust. 1, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm, zwana dalej ustawa VAT), a także na podstawie § 1 ust. 1 - 3 i § 5 zarządzenia MF, uchyliła decyzje organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia odsetek od zaległości podatkowych PWHU "K." w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995r. oraz określiła należne odsetki w nowej wysokości. W pozostałym zakresie utrzymała w mocy w/w decyzje z dnia [...].11.2000 r. W ww. decyzjach Izba Skarbowa w W. przedstawiła przebieg postępowania w sprawie oraz powołała się na ustalenia faktyczne dokonane przez organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu kontroli skarbowej. Przyczyną wydania przez organ pierwszej instancji decyzji z [...].11.2000 r. były stwierdzone w trakcie kontroli skarbowej następujące nieprawidłowości: * brak oznaczenia "Faktura VAT ZPChr" w znacznej części faktur wystawionych przez PWHU "K.", wskutek czego Podatnikowi nie przysługuje zaniechanie poboru podatku na podstawie przepisów zarządzenia MF, * odliczenie podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, czym naruszono art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, * odliczenie podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup części do samochodu osobowego, czym naruszono art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, * odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych dla innego podmiotu oraz na podstawie rachunku uproszczonego, tj. z naruszeniem art. 25 ust. 1 pkt 4a ustawy VAT, * niezaewidencjonowanie w rejestrach sprzedaży prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług części faktur dokumentujących sprzedaż i w konsekwencji zaniżenie obrotu i podatku należnego w deklaracjach VAT - 7. K. L. i I. L. na w/w decyzje Izby Skarbowej w W., pismem z [...].04.2001 r. wnieśli do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę, występując o uchylenie w całości zarówno zaskarżonych decyzji, jak i poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji. Wyrokiem z dnia 27.05.2003 r. Sygn. akt III SA 1102/01, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na przedmiotowe decyzje. Skarżący reprezentowani przez adwokata wnieśli skargę kasacyjną od powyższego wyroku, stawiając zarzuty obrazy prawa materialnego, a mianowicie art. 5 ust. 1 ustawy VAT, a także obrazę przepisów postępowania, które miały wpływ na treść orzeczenia, a mianowicie art. 133, art. 247 § 1 pkt 3 i 5 oraz art. 145 ustawy Ordynacja podatkowa. Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej, wyrokiem z 24.10.2006 r. Sygn. akt FSK 575/04 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznał zarzut błędnej wykładni przepisu prawa materialnego - art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Za niezasadne uznał natomiast zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Ponownie rozpatrując sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12.07.2007 r. Sygn. akt VIII SA/Wa 197/07 uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Działając w granicach zakreślonych orzeczeniem NSA z dnia 24.10.2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA - zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwana dalej u.p.p.s.a.) obowiązany był stwierdzić, że Izba Skarbowa w W., wydając zaskarżone decyzje, dopuściła się naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Spełnione zostały zatem przesłanki do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a u.p.p.s.a. Dyrektor Izby Skarbowej w W. ponownie rozpatrując odwołanie, mając na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12.07.2007 r., po zapoznaniu się z całością materiału zgromadzonego w niniejszej sprawie oraz pismem z dnia [...].08.2008 r. stwierdził, co następuje: Zgodnie z art. 233 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. W niniejszej sprawie taka okoliczność występuje. Zgodnie z art. 153 u.p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Mając na uwadze ww. orzeczenie organ odwoławczy uznał, że decyzje [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...].11.2000 r. zostały wydane z naruszeniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT poprzez błędną wykładnię tego przepisu. Z dyspozycji tego przepisu wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. Zarzut błędnej wykładni dotyczy tej części powołanego przepisu, która stanowi o jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Małżonków prowadzących wspólnie działalność gospodarczą, bez zawarcia umowy spółki osobowej, nie można uznać za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej. Dla uznania danego podmiotu za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, której na podstawie wymienionego przepisu przysługuje przymiot podatnika podatku od towarów i usług, konieczne jest, aby cechował się on pewnymi przymiotami, jak samodzielność działania, wyodrębniony majątek i odpowiednia struktura organizacyjna, przy czym wszystkie te elementy muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane. W stosunku do małżonków trudno mówić o strukturze organizacyjnej. W ww. wyroku WSA wskazał na różne aspekty, w tym również z dziedziny podatków, które doprowadziły do wniosku, że podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy VAT nie może być małżeństwo. Podatnikiem tym może być bądź każdy z małżonków jako osoba fizyczna, bądź w przypadku, gdy dla celów prowadzonej przez nich działalności utworzą oni spółkę osobową - ta spółka. Wobec powyższego, zdaniem Sądu za błędne należy uznać określenie K.L. i I. L. (PWHU "K." w R.) wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r., wysokości zaległości podatkowych z tego tytułu i odsetek za zwłokę od tych zaległości. Podatnikiem podatku od towarów i usług nie było bowiem Przedsiębiorstwo Wytwórczo-Handlowo-Usługowe "K." K. L. i I. L., jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej. Podkreślenia wymaga, że "Przedsiębiorstwo Wytwórczo-Handlowo-Usługowe "K." to jedynie nazwa, pod jaką małżonkowie L. prowadzili działalność gospodarczą i w tym znaczeniu można mówić o "firmie", pod jaką ich działalność była prowadzona, chociaż w obowiązującym wówczas stanie prawnym prawne pojęcie firmy było przypisane wyłącznie spółkom handlowym. Skarżący prowadzili w 1995 r. przedsiębiorstwo. Jednakże, skoro małżonków nie można uznać za jednostkę organizacyjną, to tym bardziej nie można za nią uznać przedsiębiorstwa w sensie przedmiotowym, czyli zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, stanowiącego mienie tych małżonków. Tak więc, za podatnika podatku od towarów i usług nie można uznać ani małżeństwa, ani stanowiącego jego własność przedsiębiorstwa. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy stwierdził, że w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, podatnikiem w niniejszej sprawie była wyłącznie K. L., a nie K. i I. L. PWHU "K.". Organ odwoławczy rozpoznając sprawę ustalił, że istnieje możliwość wydania zgodnie z obowiązującym prawem nowych decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r. w innej wysokości od tej, którą Podatnik wykazał w złożonych na zasadzie samoobliczenia deklaracjach VAT-7, dla Podatnika – K.L.. Jak wynika bowiem z akt sprawy, na podstawie decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...].11.2000 r., w dniu [...].12.2000 r. wystawione zostały tytuły wykonawcze na zaległości w podatku od towarów i usług za m-ce styczeń-grudzień 1995 r. W dniu [...].12.2000 r. doręczono odpisy tytułów wykonawczych. W dniu [...].12.2000 r. zastosowano środki egzekucyjne w postaci: dokonano zajęcia rachunku bankowego w P. S.A. R., zajęto ruchomości dłużnika w lokalu firmy. W dniu [...].12.2000 r. zastosowano kolejne środki egzekucyjne w postaci zajęć wierzytelności u kontrahentów Zobowiązanego. W dniu [...].01.2001 r. zakończono postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Zobowiązanego na podstawie wystawionych w dniu [...].12.2000 r. tytułów wykonawczych, poprzez wyegzekwowanie należnych kwot. Ściągnięcie zaległości podatkowej w drodze egzekucji administracyjnej mieści się w pojęciu zapłaty, która powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego - art. 59 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Skoro zatem w dniu [...].01.2001 r. cały należny podatek wraz z odsetkami ściągnięto w drodze egzekucji, to zobowiązanie podatkowe w tym samym dniu wygasło. Zobowiązanie takie nie może wygasnąć po raz drugi, na skutek przedawnienia (wyroki NSA z dnia 22.10.2004 r. FSK 694/04 i 649/04). Wobec powyższego w niniejszej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. A zatem rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r. wobec podatnika K.L.. Dodatkowo organ odwoławczy podniósł, że Sąd w wyroku z dnia [...].07.2007 r. stwierdził, iż wydając decyzje, zasadnie wzięto pod uwagę przepisy zarządzenia MF, bowiem akt ten obowiązywał (od dnia [...].02.1995 r.) w roku, w którym wystawiono faktury i w którym powstały zobowiązania podatkowe skarżących. Późniejsza zmiana prawa nie stwarza podstawy dla odstąpienia od zastosowania wspomnianych przepisów tylko dlatego, że były one mniej korzystne dla podatników. Za niezasadne Sąd uznał zarzuty co do naruszenia prawa poprzez pominięcie pisma Ministerstwa Finansów z dnia [...].04.1995 r. Zawarte w nim wytyczne w żadnym wypadku nie mogą być traktowane jako źródło obowiązującego prawa, kształtujące prawa podmiotowe podatników. W rozpatrywanym przypadku przepisy zarządzenia MF były jednoznaczne i precyzyjne, a zatem nie nasuwały wątpliwości co do sposobu ich rozumienia i stosowania. Analiza treści wytycznych (pisma z [...].04.1995 r.) nie stwarza żadnych podstaw do przyjęcia, że nakazano w nim złagodzenie rygorów wprowadzonych zarządzeniem MF. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że ponownie rozpatrując sprawę należy mieć na uwadze, kwestię wyeliminowania z obrotu prawnego ostatecznej wówczas decyzji dotyczącej wysokości zobowiązania podatkowego K. i I.L. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. Należy również ustalić, czy Podatnik – K. L. działa osobiście, czy też korzystając z usług pełnomocnika. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodzili się skarżący. Pismem z [...] grudnia 2008 r. wnieśli zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. decyzję w części orzekającej o przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji, którą w tej części wydano z obrazą: art. 59 §1, art. 70 §1 i §3 , art. 108 §1, art. 208 §1 , art. 233 § 1 pkt. 2 lit. a ustawy z dn. 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 1997r., nr 138 poz.926) w związku z naruszeniem przepisu art. 187 i art. 210 § 1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na sposób rozstrzygnięcia tej sprawy. Wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w tej części oraz o zasądzenie na rzecz skarżących zwrotu kosztów sądowych. W ocenie skarżących po uchyleniu zaskarżoną decyzją decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. szt. 12 z dnia [...].11.2000 r. znak: [...], obowiązkiem organu odwoławczego rozpatrującego odwołanie było, po uwzględnieniu upływu okresu przedawnienia, wydanie decyzji (na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej) orzekającej o umorzeniu postępowania w tej sprawie. W uzasadnieniu skargi skarżący podnieśli, że tytuły wykonawcze nie doręczono zobowiązanemu (podatnikowi), a w dniu [...].12.2000 r. osobie nie uprawnionej tj. radcy prawnemu K.K., któremu skarżący wycofali pełnomocnictwo udzielone w dn. [...].04.1996 r. do reprezentacji w sprawach PWHU "K.", o czym skarżący wielokrotnie zawiadomili organy podatkowe (Izbę Skarbową w W. zawiadomili także pismem z dn. [...].09.1999 r.), co skutkowało, iż Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżoną decyzją uznał, iż w tym postępowaniu skarżący nie ustanowili pełnomocnika, doręczając skarżącym zaskarżoną ww. decyzję a nie pełnomocnikowi, ustalił zaskarżoną decyzją, wbrew dyspozycji art. 59 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, że zobowiązanie podatkowe, mimo jego wyegzekwowania nie od podatnika i nie od zobowiązanego (bez wydania decyzji o odpowiedzialności osób trzecich - art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej), zostało zaspokojone w dn. [...].01.2001 r. i wygasło (na co przywołał wyroki NSA z dn. 22.10.2004 r. FSK694/04 i FSK649/04, które nie mają zastosowania do niniejszego postępowania jako, że stan faktyczny i prawny był w tych postępowaniach inny - w tych przypadkach czynność egzekucyjną przeprowadzono na podatniku, a decyzje na podstawie których wszczęto egzekucję dotyczyły podatnika i nie zostały wycofane z obiegu prawnego) wywiódł błędne stanowisko, na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, że zasadne będzie wydanie przez organ I instancji tj. przez [...] Urząd Skarbowy w R. nowych decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r. dla podatnika K.L. (mimo dotychczas niewszczęcia postępowania podatkowego wobec tego podatnika), po uchyleniu zaskarżoną decyzją 12-tu decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dn. [...].11.2000 r. znak: [...] wystawionych dla PWHU "K." K. i I.L.. Tymczasem postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie 12-tu decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dn. [...].11.2000 r. znak: [...], które decyzje zostały uchylone zaskarżoną decyzją, prowadzone było wobec nie istniejącego podatnika (zobowiązanego) tj. PWHU "K." K. i I.L., zatem nie tylko nie zaspokoiło zobowiązania podatkowego, lecz ponadto nie przerywało biegu terminu przedawnienia. Skutkuje to tym, przy uwzględnieniu art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. 2002 r. Nr 169 poz. 1387), że w dacie wydania zaskarżonej w tej części decyzji, zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 70 §1 Ordynacji podatkowej uległo przedawnieniu i wygasło zgodnie z dyspozycją art. 59 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej. Zaskarżoną w tej części decyzję wydano z obrazą art. 208 §1 Ordynacji podatkowej jako, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu i wygasło. Dyrektor Izby Skarbowej w R. winien, a tego nie uczynił, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej po uchyleniu 12-tu decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dn. [...].11.2000 r. znak: [...] postępowanie w tej sprawie umorzyć, a nie zaskarżoną w tej części decyzją przekazać sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując wcześniej prezentowaną argumentację. W piśmie procesowym z [...] lutego 2009 r. skarżący odnieśli się do treści odpowiedzi na skargę. Podnieśli, że tytuły wykonawcze nie zostały doręczone im, lecz osobie nieuprawnionej. W ocenie skarżących Dyrektor Izby Skarbowej błędnie uchylił 12 decyzji organu I instancji, ponieważ powinien stwierdzić ich nieważność, ponieważ zostały skierowane do osoby niebędącej stroną postępowania – PWHU "K.", które to decyzje zostały doręczone osobie nieuprawnionej – radcy prawnemu K.K.. Do pisma skarżący dołączyli szereg dokumentów. W dniu [...] marca 2009 r. skarżący złożyli kolejne pismo procesowe – wniosek dowodowy. Powtórzyli, że podmiotem zobowiązanym była jedynie K.L., nie zaś PWHU "K.", czy wspólnicy tej spółki cywilnej. Wobec K.L. dotychczas nie było wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia podatku od towarów i usług za miesiące styczeń – grudzień 1995 r. W dniu [...] marca 2009 r. wpłynęło kolejne pismo skarżących powtarzające wcześniej prezentowaną argumentację, że skoro wyegzekwowano podatek nie od podatnika i nie od zobowiązanego, to zobowiązanie podatkowe nie mogło wygasnąć, lecz uległo przedawnieniu. Pismem procesowym z dnia [...] maja 2009 r. skarżący podnieśli, że skoro 12 decyzji z 2000 r. doręczono osobie nieuprawnionej, to nie weszły one do obrotu prawnego, zaś egzekucja administracyjna prowadzona była sprzecznie z prawem. W piśmie z dnia [...] czerwca 2009 r. skarżący powtórzyli wcześniej prezentowaną argumentację. Wyrokiem z dnia 2 czerwca 2009 r. zapadłym w sprawie VIII SA/Wa 828/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2008 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za 1995 r. Na skutek skargi kasacyjnej strony skarżącej Naczelny Sad Administracyjny wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2010 r. zapadłym w sprawie I FSK 1719/09 uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. Pismem z dnia [...] listopada 2010 r. skarżący uzupełnili skargę i ją zmodyfikowali. Zaskarżoną decyzję wydano z obrazą art. 59 § 1 pkt.3, art. 70 §1, §3 i §4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r., art.72 §1 pkt. 1, art.29, art. 115 §1, §2 i §4, art. 208 §1, art. 332, art.341 Ordynacji podatkowej, art.40 ust. 1, ust. 2, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dn. 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U.z 1993r nr 108 poz.486), art. 20 §2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. 2002 r. Nr 169 poz. 1387) jako że po uchyleniu zaskarżoną decyzją 12 decyzji [...] Urzędu Skarbowego w R. z dn. [...].11.2000 r. znak: [...] określających zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od dn. [...].01.1995 r. do dn. [...].12.1995 r. podatnika (nieistniejącego) tj. PWHU "K." K. i I.L., obowiązkiem organu odwoławczego było, po uwzględnieniu upływu okresu przedawnienia, wydanie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej decyzji orzekającej o umorzeniu postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego podatku od towarów i usług skarżącej (podatnika) K.L. za okres od dn. [...].01.1995 r. do dn. [...].12.1995 r. Zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za okres od dn. [...].01.1995 r. do dn. [...].12.1995 r. nieistniejącego podatnika tj. PWHU "K." K. i I.L. ściągnięto na podstawie nieostatecznych decyzji z dn. [...].11.2000r znak: [...] (uchylonych zaskarżoną decyzją) w drodze ww. egzekucji administracyjnej wszczętej na podstawie tytułów wykonawczych z dn. [...].12.2000 r., nr [...], lecz nie od podatnika i nie od domniemanego zobowiązanego K. L., jako że wobec K.L., do dnia sporządzenia skargi z dn. [...].12.2008 r. na niniejszą decyzję, nie wydano jakiejkolwiek decyzji o jej zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń-grudzień 1995 r. (nie zapłaciła również K.L. tego zobowiązania), a wyegzekwowano to zobowiązanie podatkowe za niestniejącego podatnika ww. egzekucją administracyjną od I.L., wbrew jego woli bez wydania decyzji o jego odpowiedzialności za to zobowiązanie podatkowe, zatem skutkuje to, zgodnie z art. 59 §1 pkt. 3, art. 70 §1, §3 i §4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r., wygaśnięciem zobowiązania podatkowego K.L. podatku od towarów i usług za okres od dn. [...].01.1995 r. do dn. [...].12.1995 r. -na skutek przedawnienia. W dniu [...] kwietnia 2011 r. skarżący wnieśli kolejne pismo procesowe, w którym podnieśli, że postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług powinno być umorzone. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Sąd stwierdza, że skarga jest niezasadna, a zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Przede wszystkim należy stwierdzić, że Sąd ponownie rozpoznając skargę był związany, stosownie do art. 190 p.p.s.a wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn. 24.08.2010 r., FSK 1719/09 Ponowne rozpoznanie sprawy wynikało z nieważności postępowania przed Sądem I instancji z powodu pozbawienia strony możliwości obrony swych praw (art. 184 § 2 pkt 5 p.p.s.a.). Taka ocena Naczelnego Sądu Administracyjnego wynikła z faktu ujawnienia, że pisemne uzasadnienie wyroku Sadu I instancji doręczone skarżącym było inne niż uzasadnienie znajdujące się w aktach sprawy – bez dochowania przy tym procedury związanej z ewentualnym sprostowaniem uzasadnienia wyroku, co pozbawiło stronę środków prawnych zmierzających do jego sprostowania i mogło utrudnić sformułowanie właściwych zarzutów skargi kasacyjnej. Odnosząc się merytorycznie do zarzutów skargi należy stwierdzić, że Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji z dnia [...] sierpnia 2008 r. rozpatrując odwołanie i będąc związany oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lipca 2007 r., sygn. akt VIII SA/Wa 197/07 – nie naruszył prawa uznając, że wyegzekwowanie podatku VAT od podatnika K.L. spowodowało wygaśnięcie jej zobowiązania podatkowego poprzez zapłatę na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym niemożność następczego wygaśnięcia tego samego zobowiązania na skutek przedawnienia. Tym samym Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. przepisów prawa materialnego i postępowania podatkowego, w szczególności art. 59 §1, art. 70 § 1 i § 3, art. 208 § 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 187 i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Sąd przyjmując takie rozstrzygnięcie podzielił m.in. ugruntowany w orzecznictwie pogląd zawarty w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r., sygn. akt FPS 8/03, że zobowiązanie podatkowe, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 października 2009 r., sygn. akt II SA/Wa 921/09, Lex nr 558022). Stosownie zaś do poglądu wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2009 r., sygn. akt II FSK 582/08, ściągnięcie zaległości podatkowej w drodze egzekucji administracyjnej mieści się w pojęciu zapłaty, która powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (Lex nr 526482). Mając powyższe na względzie na podstawie art. 151 p.p.s.a Sąd orzekł o oddaleniu skargi.