I SA/Po 82/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie NSA Stanisław Małek /spr./ NSA Maria Skwierzyńska Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2010r. sprawy ze skargi I. SA we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; /-/ M.Skwierzyńska /-/ K.Wolna-Kubicka /-/ S. Małek A S.A. wniosła w dniu (...) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Przedstawiła następujący stan faktyczny. Spółka sprzedaje wyprodukowane przez siebie meble głównie klientom mającym siedzibę na terenie Wspólnoty Europejskiej. Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce i we Francji. Część sprzedaży dokonuje jako podatnik zarejestrowany w Polsce a część jako zarejestrowany we Francji. W tym ostatnim kraju nie ma jednak ani zakładu, ani stałego miejsca prowadzenia działalności. W związku z uatrakcyjnieniem swojej oferty wnioskodawca, na podstawie zawartych umów, udziela klientom lub centralom, w których zrzeszeni są klienci bonusów (premii pieniężnych) od obrotów realizowanych z klientem spółki lub z klientami danej centrali. Otrzymujący bonusy kontrahenci mają siedzibę poza terytorium RP. Wobec powyższego zainteresowana przedstawiła następujące pytanie: czy w związku z udzieleniem bonusów powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług. Zdaniem spółki wypłacanie premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w kraju jej siedziby. Ewentualny obowiązek podatkowy powstaje bowiem, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w kraju siedziby otrzymującego bonus. Stwierdzono również, iż zapłata premii pieniężnej nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy ani świadczeniem usług na terytorium kraju. Czynność polegająca na otrzymaniu bonusu nie została wymieniona w katalogu wyłączeń w art. 27 ust. 2 i nast. oraz art. 28 ustawy. Nie jest zatem możliwe, aby czynność ta wykonana została na terytorium kraju siedziby spółki. Tym samym ustalenie czy zapłata bonusu (premii) jest wynagrodzeniem za usługę polegającą na realizacji obrotów z wnioskodawcą czy też zapłatą za czynność nie podlegającą podatkowi VAT w kraju siedziby otrzymującego bonus jest bezprzedmiotowe. W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego do uzupełnienia stanu faktycznego, spółka wyjaśniła, iż w zamian za udzielenie premii nie są świadczone usługi, w szczególności o charakterze promocyjnym, marketingowym czy reklamowym. Kontrahent nie jest również zobowiązany do zakupów w firmie wnioskodawcy. Wskazano, iż premie przyznawane są co do zasady za rok. Mogą być jednak udzielane za inne okresy, np. miesięczne. Umowy handlowe bądź inne ustalenia pisemne przewidują, że premie mogą być udzielane za realizację jakiegokolwiek obrotu jak i określonego obrotu (procent od obrotu). Wypłata nie następuje, jeśli nie zostanie zrealizowany wymagany do jej otrzymania obrót. Dyrektor Izby Skarbowej jako organ upoważniony przez Ministra Finansów do wydania interpretacji na podstawie art. 14b § 1 i 6 ordynacji podatkowej oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) stwierdził w dniu (...), iż stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Wskazał, powołując treść przepisów art. 2 pkt 8, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 1, art. 29 ust. 1, ust. 4 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, iż wypłacane przez spółkę bonusy (premie pieniężne) nie stanowią wynagrodzenia za usługi świadczone przez jej klientów oraz centrale zrzeszające nabywców. Wymienione podmioty nie wykonują bowiem, poza osiągnięciem określonego obrotu, żadnych dodatkowych czynności na rzecz spółki. Podkreślono, iż bonusy stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw. Już bowiem w momencie podpisania umów czy porozumień w przedmiocie premii strony transakcji wiedzą, iż cena towaru ulegnie zmniejszeniu. Wskazano nadto, iż przedmiotowe rabaty, mając wpływ na wartość dostaw, będą prowadzić do obniżenia ceny towarów. Spółka będzie miała możliwość ustalenia, o ile nastąpiło obniżenie ceny każdej jednostkowej transakcji udokumentowanej fakturą. W konsekwencji przyznane rabaty będą mogły być przyporządkowane do konkretnych dostaw. Wobec powyższego należało uznać, iż udzielane przez spółkę bonusy są traktowane jako rabaty (art. 29 ust. 4 ustawy). Obniżają podstawę opodatkowania od dokonanych dostaw towarów, co skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Spółka wezwała organ podatkowy, na podstawie art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, do usunięcia naruszenia prawa - art. 5 ust. 1, art. 27 ust. 3, 4, art. 28, art. 29 ust. 4 ustawy o VAT oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122 ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podniosła, iż wypłacane przez nią premie pieniężne związane są z nabywaniem określonej wartości czy ilości towarów w danym czasie. Na etapie podpisywania stosownego porozumienia nie wiadomo, jaki bonus otrzyma nabywca. Nie jest bowiem znana wysokość obrotu z danym kontrahentem. Poza tym powiązanie premii z pierwszą transakcją po przekroczeniu określonego poziomu zakupów mogłoby skutkować sytuacją, w której dostawca musiałby dopłacać nabywcy za zakup danego towaru. Zwróciła jednocześnie uwagę, iż wypłata bonusu może nastąpić na rzecz centrali zrzeszającej nabywców. W takim przypadku nie dochodzi do transakcji sprzedaży towarów pomiędzy spółką a centralą. W związku z powyższym nie można uznać, iż wypłacane bonusy (premie pieniężne) stanowią rabaty obniżające cenę poszczególnych dostaw (art. 29 ust. 4 ustawy o VAT). Podkreślono także, iż z art. 27 ust. 3 i 4 ustawy nie wynika, aby usługi nabycia określonej ilości bądź wartości towarów podlegały opodatkowaniu w miejscu siedziby nabywcy – na terenie Polski. Wymieniona usługa winna być więc opodatkowana, na podstawie przepisu art. 27 ust. 1 ustawy, w miejscu siedziby świadczącego usługę – podmiotu zagranicznego. W konsekwencji, mając na uwadze interpretację ogólną Ministra Finansów z 30 grudnia 2004r., spółka nie będzie podatnikiem z tytułu udzielania premii pieniężnych kontrahentom i centralom w zamian za zrealizowanie określonego poziomu obrotu. Spółka wskazała ponadto, iż ze strony beneficjentów nie ma miejsce żadne świadczenie wzajemne. Kontrahent nie ma uprawnienia do domagania się wypłaty bonusu. Premie wypłacane z tytułu realizacji określonego poziomu obrotów nie są zatem w ogóle wynagrodzeniem za świadczoną usługę. Tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Na potwierdzenie powyższego powołano wyroki sądów administracyjnych w sprawach o sygn. I FSK 94/06, I SA/Ke 100/08, III SA/Wa 4080/06 oraz I SA/Po 287/07. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji. W skardze na powyższą interpretację spółka A wniosła o jej uchylenie. Zarzuciła naruszenie przepisów: 1) art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez jego błędne zastosowanie skutkujące uznaniem, iż skarżąca udziela swoim kontrahentom oraz centralom zrzeszającym bezpośrednich nabywców towarów rabatów, a nie premii pieniężnych uzależnionych od wielkości obrotu; 2) art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 27 ust. 3 i 4 oraz art. 18 ust. 1 wymienionej ustawy, poprzez ich nieuwzględnienie w interpretacji; 3) art. 120, art. 121 § 1 ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżąca powołała argumentację jak w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wnosząc o jej oddalenie. Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zakres kontroli sądowej określa przepis art. 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – 150 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002, Nr 153, poz. 1270). Powyższe oznacza, iż zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanych przepisach. Przepis art. 146 § 1 stanowi, iż sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. W świetle tak określonej sądowej kognicji należy uznać, iż zaskarżona interpretacja narusza prawo. Skarżąca spółka, przedstawiając stan faktyczny podała, iż w ramach swej działalności gospodarczej sprzedaje określony towar głównie do nabywców mających siedzibę na terenie krajów Unii Europejskiej. Dla uatrakcyjnienia swej oferty spółka na podstawie zawartych umów udziela bezpośrednim nabywcom lub centralom zrzeszających tych nabywców bonusów (premii pieniężnych) od obrotów. Nawiązując do zaistniałego stanu faktycznego spółka wniosła o wyjaśnienie – czy w związku z udzieleniem powyższych bonusów (premii pieniężnych) powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Według zaskarżonej interpretacji wypłacane bonusy (premie pieniężne) "stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw towarów", a stanowisko spółki, iż wymienione czynności nie są objęte podatkiem – uznaje się za nieprawidłowe. Powyższe stanowisko narusza przepis art. 14c § 2 ordynacji podatkowej. Stosownie do powołanego – w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Przedstawione w zaskarżonej interpretacji stanowisko nie jest prawidłowe. Skutki podatkowe wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są m. in. od ustalenia, za co faktycznie zostały wypłacone, to znaczy czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie. Niewątpliwie jest, że w sytuacji gdy wypłacana premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, to powinna być traktowana jako rabat w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka jednoznacznie wskazała (art. 14b § 3 o.p.), iż dokonuje "wypłaty bonusów (premii pieniężnych) od obrotów" i w zamian za udzielenie premii nabywca towaru nie świadczy żadnych usług. Interpretacja nie stwierdza jednak, na podstawie jakich okoliczności faktycznie wskazanych przez skarżącą spółkę udzielane klientom oraz centralom zrzeszającym tych klientów premie pieniężne są traktowane jako rabaty związane z konkretną dostawą towaru, które obniżają ich wartości (ceny). W tej sytuacji nie można uznać przyjętego w interpretacji stanowiska za prawidłowe. Interpretacja nie odnosi się bowiem do wskazanego przez stronę skarżącą stanu faktycznego, według którego premie wypłacane są od obrotu. Podkreślenia wymaga, iż w orzecznictwie sądowo – administracyjnym utrwalony jest pogląd, że w sytuacji, gdy premia pieniężna wypłacana jest za realizację zakupów określonej wartości (obrót), to nie podlega ona opodatkowaniu (np. wyrok NSA o sygn. akt I FSK 94/06, I FSK 1109/06). Należy też zauważyć, że za brakiem podstaw prawnych do opodatkowani bonusów (premii) opowiedział się J. Zubrzycki w Leksykonie VAT, stwierdzając, iż osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługa w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wypłacana nabywcy tego rodzaju premia (bonus) nie stanowi odpłatności za wynagrodzenia za świadczenie usług. Tym samym jej wypłata jest obojętna z punktu widzenia podatku od towarów i usług. Rozpoznając ponownie wniosek należy odnieść się do powyższych wskazań. Z tych powodów na podstawie przepisu art. 146 i art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/Maria Skwierzyńska /-/Katarzyna Wolna – Kubicka /-/Stanisław Małek