III SA/Po 284/11

Dnia 03 czerwca 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek ( spr.) Sędziowie WSA Małgorzata Górecka WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 czerwca 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi x na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [... w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji stwierdzającej powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określającej jej wysokość za miesiąc maj 2010r oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził wobec x powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określił wysokość opłaty paliwowej w kwocie [...] zł. Postanowieniem z dnia [..] r. nadano decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że z uwagi na skalę finansową zjawiska i mając na uwadze kapitał zakładowy firmy ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym w wysokości 60.000 złotych oraz to, że wysokość opłaty paliwowej przewyższa tą kwotę, istnieje uzasadniona obawa niewywiązywania się z obowiązku dotyczącego opłaty paliwowej. Spółka złożyła zażalenie podnosząc, że organ podatkowy nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, zaś przedstawiony w postanowieniu argument wysokości kapitału zakładowego nie jest wykładnią majętności spółki. Organ będąc w posiadaniu informacji, że spółka wpłaca miesięcznie z tytułu akcyzy kwoty liczone w milionach złotych nie powinien mieć wątpliwości co do kondycji finansowej spółki i zdolności wywiązania się ze znacznie niższych zobowiązań w zakresie opłaty paliwowej. Po rozpoznaniu zażalenia [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.), utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Zdaniem organu odwoławczego wydając postanowienie organ I instancji wykazał, iż skala finansowa zobowiązań określonych w decyzji w połączeniu z ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym kapitałem zakładowym firmy w wysokości 60 000 zł wyczerpuje przesłanki wystąpienia uzasadnionej obawy niewywiązania się z obowiązku dotyczącego opłaty paliwowej. Organ odwoławczy podkreślił, że przedmiotowa decyzja była kolejną, określającą wobec strony zobowiązanie z tytułu opłaty paliwowej. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych Dyrektor uznał, że wysokość kapitału zakładowego jest jednym z miarodajnych elementów definiujących sytuację majątkową spółki (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego II GZ 12/11 z dnia 20 stycznia 2011 r.). Ponadto organ odwoławczy zwrócił uwagę, że przywołana przez stronę okoliczność prawidłowego regulowania wielomilionowych należności z tytułu podatku akcyzowego nie znajduje potwierdzenia w stanie faktycznym. Przedsiębiorstwo począwszy od marca 2010 r. nie wywiązuje się z obowiązków w zakresie podatku akcyzowego, a zobowiązanie z tego tytułu określone w decyzjach wymiarowych przekracza 16 milionów zł. W powyższych sprawach toczy się postępowanie egzekucyjne, co dodatkowo wyczerpuje przesłanki określone w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyła w zakreślonym terminie spółka zarzucając: naruszenie art. 239b § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego błędne zastosowanie; naruszenie art. 239b § 2 O.p., poprzez jego błędne zastosowanie; naruszenie art. 128 O.p., poprzez przyjęcie, że strona uchybiła obowiązkowi zapłaty opłaty paliwowej, podczas gdy wciąż toczy się postępowanie w tej sprawie, a jego wynik nie jest wiadomy oraz wybiórcze i selektywne ustalenie stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło w efekcie do wydania błędnego postanowienia. W konsekwencji tego skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że jedynym argumentem Naczelnika Urzędu Celnego i Dyrekotra Izby Celnej, było to, że spółka ma kapitał zakładowy 60.000 zł. Ów argument, zdaniem skarżącej naruszył rażąco art. 239b § 1 pkt 2 O.p. oraz art. 239b § 2 O.p., ponieważ organ był i nadal jest w posiadaniu informacji, że spółka miesięcznie wpłacała z tytułu akcyzy kwoty liczone w milionach złotych. W takim stanie rzeczy trudno uznać, że spółka, która wpłaca miliony złotych z tytułu akcyzy nie poradzi sobie z kwotą kilkudziesięciu czy kilkuset tysięcy złotych (obroty spółki liczone są w dziesiątkach milionów złotych). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej sprawowaną pod względem zgodności z prawem. W konsekwencji, zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) tylko ustalenie, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy skutkuje uchyleniem przez sąd administracyjny zaskarżonego postanowienia. Tak więc, uchylenie postanowienia może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy jego wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. W myśl art. 239b O.p. organ może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. § 2. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. § 3. Rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia. Z powyższego wynika więc, że nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uzależnione od spełnienia jednej z cytowanych przesłanek, określonych w § 1 powołanego przepisu oraz organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe oparły swoje rozstrzygnięcie na wystąpieniu przesłanki o jakiej mowa w pkt 1 i pkt 2 art. 239b § 1 O.p. W ocenie podatnika przesłanka, o której mowa w art. 239b § 2 ("organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane ") nie została jednak spełniona, albowiem organy podatkowe przeprowadziły niewyczerpujące postępowanie dowodowe, ograniczając się do niepełnego ustalenia stanu majątkowego podatnika. Po pierwsze za nieuzasadniony należało uznać zarzut naruszenia art. 128 O.p. Zgodnie z obowiązującymi regulacjami nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu I instancji może mieć miejsce wyłącznie do czasu wydania rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy. Art. 128 Ordynacji podatkowej, który miałby zostać według skarżącego naruszony postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego określa definicję decyzji ostatecznych i w żadnym zakresie nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Zakres przedmiotowy stosowania rygoru natychmiastowej wykonalności ograniczony jest do decyzji nieostatecznych. Nadanie decyzji rygoru pozwala na jej wykonanie pomimo braku przymiotu ostateczności, natomiast celem zastosowania natychmiastowej wykonalności jest zabezpieczenie interesów fiskalnych w trakcie postępowania podatkowego, w przypadku zaistnienia niebezpieczeństwa niewykonania zobowiązania. Za pozbawiony podstaw Sąd uznał także zarzut naruszenia art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 O.p. Odnosząc się do przesłanek uzasadniających nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności określonych w art. 239b Ordynacji podatkowej, Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż nie można zgodzić się ze stwierdzeniem skarżącego, że kapitał zakładowy nie jest żadną wykładnią majętności spółki i nie może stanowić czynnika potwierdzającego zaistnienie uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Wysokość kapitału zakładowego spełnia funkcje gwarancyjne i stanowi podstawę odpowiedzialności spółki wobec jej wierzycieli oraz gwarancję jej wypłacalności. W tym celu ustanowione zostały ustawowe limity wysokości kapitału zakładowego spółek handlowych. Wskazana przez Naczelnika Urzędu Celnego dysproporcja wysokości kapitału zakładowego i kwoty zobowiązania wynikająca z decyzji, może więc stanowić przesłankę uzasadniającą nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności. Ponadto organ podatkowy wydając postanowienie o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności był w posiadaniu informacji, które dodatkowo uprawdopodabniały wystąpienie trudności wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wymiarowej. Z akt sprawy wynika, że Prokuratura Okręgowa zabezpieczyła dokumenty finansowe i handlowe spółki z uwagi na uzasadnione podejrzenie, że skarżąca wprowadzało do obrotu handlowego paliwa z naruszeniem przepisów podatkowych, narażając w ten sposób Skarb Państwa na uszczuplenie w podatkach akcyzowym i VAT. Okoliczności uzasadniające nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności opisane zostały również w notatce służbowej sporządzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego, którzy udali się do siedziby skarżącej spółki w celu doręczenia korespondencji. W dniu 22 lipca 2010 r. funkcjonariusze nie zastali nikogo w siedzibie firmy, natomiast przed budynkiem nie parkował żaden samochód. Z kolei w postanowieniu z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż argumentacja o prawidłowym regulowaniu wielomilionowych należności z tytułu podatku akcyzowego użyta w zażaleniu i powtórzona w skardze jest nieprawdziwa. Począwszy od marca 2010 r. skarżąca spółka nie wywiązywała się z obowiązków w zakresie podatku akcyzowego, a zobowiązanie z tego tytułu określone w decyzjach wymiarowych przekracza już 16 milionów zł. W powyższych sprawach toczy się postępowanie egzekucyjne, co dodatkowo wyczerpuje przesłanki określone w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim zauważyć należy, że z art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 O.p. nie sposób wyinterpretować ciążącego na organie podatkowym obowiązku dokładnego i wyczerpującego ustalenia stanu majątkowego podatnika. W postępowaniu w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności rolą organu jest wykazanie, że z uwagi na wystąpienie jednej z czterech przesłanek istnieje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Mówi o tym § 2 art. 239b cyt. ustawy. Podkreślenia wymaga to, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie musi wykazać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest natomiast, że wykaże, iż nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe, wbrew temu co twierdzi strona skarżąca, nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania. Jeśli natomiast w ocenie podatnika nie zaistniał stan prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej, to w takim przypadku na nim spoczywać będzie obowiązek wykazania tej okoliczności. W rozpoznawanej sprawie rzeczą podatnika było więc wskazanie na istnienie takich składników majątkowych, które z uwagi na swoją wartość umożliwiłby zaspokojenie należności fiskalnych, a więc istnienie majątku, który uchyliłby prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji organu podatkowego. Na uwzględnienie nie zasługuje również podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, poprzez wybiórczy i selektywny dobór materiału dowodowego zebranego w sprawie. Zgodnie z art.122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W przepisie tym zawarta została zasada dochodzenia prawdy obiektywnej. Realizacja tej zasady ma ścisły związek z realizacją zasady praworządności określonej w art.120 Ordynacji podatkowej oraz prowadzeniem postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych określonym w art.121 § 1 Ordynacji podatkowej. Podstawowe zasady postępowania dowodowego uregulowane są w treści art.191 ustawy, na mocy którego organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona oraz art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i sposób jego wykorzystania przez organy podatkowe nie daje podstaw do uznania, że organy naruszyły w toku postępowania art. 187 lub 191 Ordynacji podatkowej. Nie ulega wątpliwości, że w sprawie został zgromadzony obszerny materiał dowodowy i – w ocenie Sądu – pozwała on na ustalenie stanu faktycznego w sposób nie budzący wątpliwości. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.