I SA/Łd 614/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Protokolant Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2011 r. sprawy ze skargi D. K.-I. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia na postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę. I SA/Łd 614/11 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił D. K. – I. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi skarżącej w tym postępowaniu adw. R. G.. Następnie postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie to zostało doręczone skarżącej D. K. – I. oraz adwokatowi R. G.. Na powyższe postanowienie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wniósł adwokat R. G., wskazany w piśmie jako pełnomocnik skarżącej. Pismem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wezwał adwokata R. G. do przedłożenia oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej w postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. W odpowiedzi na ww. wezwanie adwokat R. G. w piśmie z dnia [...] r. wskazał, iż działania organu podatkowego pierwszej instancji dotyczące nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie stanowią nowej sprawy podatkowej w odniesieniu do podatniczki. Postanowienie w sprawie nadania rygoru jest bowiem jedynie pochodną decyzji wymiarowej wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. , występuje jedynie wpadkowo w sytuacji gdy zdaniem organu pierwszej instancji zachodzą przesłanki do jego nadania. Bez znaczenia jest tutaj fakt nadawania nowej sygnatury czy zakładania fizycznie nowych teczek dotyczącej sprawy, a także wydania postanowienia przez organ inny niż dotychczas biorące udział w postępowaniu. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził niedopuszczalność zażalenia adwokata R. G. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy podał, iż dla wykazania, że pełnomocnik w tej sprawie został ustanowiony niezbędne jest złożenie do akt tej sprawy dokumentów stwierdzających jego ustanowienie. Złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kopii takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy. Przez akta, o których mowa w przepisie art. 137 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako o.p.) nie można rozumieć akt prowadzonych przez organ podatkowy różnych postępowań, lecz akta konkretnego postępowania podatkowego albo kontroli podatkowej. Organ nie jest bowiem uprawniony do ustalania, czy pełnomocnictwo było w ogóle udzielane stronie i poszukiwania takiego dokumentu w aktach innych postępowań. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. wniosła D. K.– I., reprezentowana przez adwokata R. G., zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie prawa procesowego, tj. art. 137 § 3 w związku z art. 239b § 4 i art. 236 § 2 pkt 1 w związku z art. 239 i 220 o.p., poprzez błędną ich wykładnię i przyjęcie, że w postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności pełnomocnictwo udzielone przez podatniczkę do prowadzenia jej całej sprawy podatkowej, znajdujące się w aktach sprawy podatkowej, nie uprawnia pełnomocnika do działania w imieniu i na rzecz podatniczki w kwestii rygoru natychmiastowej wykonalności. W ocenie skarżącej organ błędnie również przyjął, że postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest nową sprawą podatkową podatniczki, a w związku z tym do akt tego postępowania winno być załączone nowe pełnomocnictwo; Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącej kosztów postępowania w sprawie według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje. Skarga podlega oddaleniu. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie, jest to czy pełnomocnictwo udzielone adwokatowi w postępowaniu dotyczącym określenia podatniczce zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok, rozciąga się również na postępowanie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej. Innymi słowy, czy dla skutecznego umocowania pełnomocnika do działania w postępowaniu dotyczącym nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, wymagane jest złożenie kolejnego pełnomocnictwa. W ocenie organu taki obowiązek istnieje, zaś według pełnomocnika skarżącej pełnomocnictwo złożone w postępowaniu wymiarowym uprawnia również do występowania w charakterze pełnomocnika w postępowaniu dotyczącym nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W tak zarysowanym sporze rację należy przyznać organowi podatkowemu, który prawidłowo postanowieniem z dnia [...] r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia adwokata R. G. od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. Zasadnicze znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie ma stwierdzenie, czy postanowienie w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest wydawane w ramach postępowania wymiarowego (głównego), czy też jest to postępowanie odrębne. W ocenie sądu I instancji nie ma między nimi tożsamości i stanowią osobne i niezależne od siebie sprawy podatkowe. Wskazać bowiem należy, iż zgodnie z art. 239b § 1 o.p., decyzji wydanej przez organ I instancji może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności w sytuacjach wskazanych w punktach od 1 do 4 tego przepisu, przy spełnieniu warunku opisanego w § 2. W § 3 postanowiono, że rygor ten jest nadawany przez organ podatkowy I instancji w drodze postanowienia. Z art. 239a o.p. wynika natomiast, że decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzją nieostateczną jest decyzja, co do której nie upłynął 14-dniowy termin do wniesienia odwołania lub taka, od której odwołanie takie w ustawowym terminie zostało wniesione. Po wydaniu i doręczeniu decyzji organ I instancji zgodnie z zasadą dewolucji kompetencji traci uprawnienie do podejmowania czynności w sprawie już przez siebie rozstrzygniętej (za wyjątkiem przypadków dozwolonych przez ustawodawcę). Zatem zawarta w § 3 art. 239b O.p. norma kompetencyjna zastrzegająca uprawnienie organu I instancji do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wskazuje na wyłom w opisanej zasadzie i dowodzi odrębności tego postępowania. Na tę odrębność wskazuje się w piśmiennictwie i orzecznictwie sądów administracyjnych (B. Dauter [w]: B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. Prawnicze LexisNexis wydanie 6. str. 892, wyrok WSA w Opolu z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Op 323/10). W ocenie Sądu również norma art. 165 § 5 pkt 3 o.p. wskazuje na odrębność i samoistność omawianego postępowania, skoro znosi ona obowiązek wydania w tym przedmiocie postanowienia o wszczęciu tego postępowania. Gdyby postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności toczyło się w ramach postępowania "głównego", zamieszczanie tej normy byłoby zbędne. Tezę tę wspierają zapatrywania wyrażane w piśmiennictwie (por. P. Pietrasz [w]: R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz. Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX 2009 r., komentarz do art. 165 o.p.). Autor ten wskazując na wymienione w art. 165 o.p. wyjątki od zasady wszczynania z urzędu postępowania w formie postanowienia przytacza m.in. przypadek nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i wyraża pogląd o odrębności postępowania o nadanie rygoru od powstępowania odwoławczego, uzasadniając to specyfiką tej instytucji i względami szybkości postępowania. Aprobując to stanowisko Sąd dodatkowo wskazuje, iż zawarte w § 3 art. 239b zastrzeżenie o właściwości organu Instancji do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności powoduje, że organem właściwym do wydania tego postanowienia nie może być Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, nawet jeśli decyzja pierwszoinstancyjna została wydana przez ten organ. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie został bowiem wskazany w art. 13 ust. 1 pkt 1 o.p. jako organ podatkowy pierwszej instancji (zgodnie z tym przepisem jest nim jedynie: naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa). Zatem w sytuacji wydania decyzji podlegającej wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, dla nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności niezbędne będzie wystąpienie przez ten organ z wnioskiem o wydanie tego rodzaju postanowienia przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego. W tym ostatnim przypadku odrębność tych obydwu postępowań jawi się nader wyraźnie i stanowczo potwierdza tezę o odrębności postępowania uruchomionego wydaniem postanowienia na podstawie art. 239b O.p. Stwierdzić zatem należy, że postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania wymiarowego. Wyłożona wyżej teza o odmienności obydwu postępowań ma, jak wskazano, zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia. Z cała mocą podkreślić bowiem należy, że w sprawie dotyczącej nadania decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności nieuzasadnione jest powoływanie się na pełnomocnictwo udzielone w sprawie wymiarowej. Przyczyną jest zaś właśnie brak tożsamości wymienionych spraw. Składając zatem w dniu [...] r. zażalenie od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r., jego autor nie był do tego umocowany. W tej sytuacji organ podatkowy był uprawniony do stwierdzenia niedopuszczalności tego środka zaskarżenia. Brak formalny zażalenia w postaci nie załączenia do niego pełnomocnictwa nie został bowiem uzupełniony po prawidłowym wezwaniu przez organ podatkowy. Przedstawione wyżej rozważania co do braku tożsamości obu omawianych spraw, powodują, iż podniesione w skardze zarzuty należy uznać za niezasadne, co z kolei musiało skutkować oddaleniem skargi. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. P.Z-C.