I SA/Bk 195/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), Sędziowie sędzia NSA Mieczysław Markowski, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lipca 2011 r. sprawy ze skargi B. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie dokonania zabezpieczenia zobowiązania podatkowego za styczeń 2009 r. i zawyżonego podatku za luty 2009 oddala skargę Decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. Nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. określił B. [...] B. (dalej powoływana także jako: "Skarżąca"): (1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. w wysokości 44.489 zł. wraz z odsetkami za zwłokę od tegoż zobowiązania należnych na dzień wydania decyzji w przybliżonej wysokości 7.967 zł.; (2) przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2009 r. w wysokości 371.009,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę od zawyżonej kwoty zwrotu różnicy tegoż podatku, należnych na dzień wydania decyzji, w przybliżonej wysokości 55.721,00 zł, oraz postanowił (3) o dokonaniu zabezpieczenia powyższego zobowiązania podatkowego w kwocie 44.489,00 zł. oraz zawyżonego zwrotu podatku w kwocie 363.985,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę na majątku Skarżącej. Z powyższą decyzją nie zgodziła się Skarżąca i złożyła odwołanie. Po rozpatrzeniu całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz zarzutów podniesionych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z dnia [...] marca 2011 r., Nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu, zebrany w postępowaniu podatkowym materiał dowodowy potwierdza fakt, iż Skarżąca trwale nie regulowała i nie reguluje w dalszym ciągu wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym (nieuiszczenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za lipiec, sierpień i grudzień 2009 r.). Ponadto z pisma z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wynika, że Skarżąca zalega w spłacie składki na fundusz ubezpieczenia zdrowotnego za styczeń 2010 r. Zaznaczył, iż mimo, że kwota zaległości publicznoprawnych jest niewielka, nie została ona uregulowana od ponad roku i powyższe może stwarzać obawę, że Skarżąca będzie unikała zapłaty znacznie wyższych, przyszłych zobowiązań podatkowych. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu dotyczących prowadzonego postępowania kontrolnego, organ odwoławczy zaznaczył, iż w postępowaniu w przedmiocie zabezpieczenia przyszłych zobowiązań, nie jest uprawniony do oceny wyników postępowania kontrolnego. Organ I instancji, wbrew twierdzeniom odwołania, oparł się na informacjach przekazanych przez Urząd Kontroli Skarbowej w O., a zatem właściwie wyliczył przybliżoną wysokość zabezpieczonego zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska zaprezentowanego w odwołaniu, że uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania, będąca podstawą zastosowania zabezpieczenia przyszłego zobowiązania, bezwzględnie winna być poprzedzona zbadaniem sytuacji majątkowej Skarżącej, w tym zobowiązań pozapodatkowych i wierzytelności i ustaleniu, czy Skarżąca dokonywała czynności zmierzających do wyzbywania się posiadanego majątku. Wskazał, że zdarzenia wymienione w art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako "o.p."), mają charakter jedynie przykładowy, co oznacza, że nie muszą one wystąpić, aby istniał stan obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Organ dodatkowo wskazał, iż Skarżąca zgłosiła fikcyjne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, albowiem wskazany adres (lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje Skarżąca) nie spełnia wymagań technicznych, umożliwiających prowadzenie działalności w postaci sprzedaży hurtowej herbaty, kawy, kakao i przypraw. Z dokumentów zgromadzonych w aktach wynika, że Skarżąca wynajmowała pomieszczenia magazynowe i miejsca paletowe na placu w C., jednakże tego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie zgłosiła. Zaznaczył, iż Skarżąca już w pierwszych dwóch miesiącach prowadzenia działalności gospodarczej nie zaewidencjonowała transakcji sprzedaży - o znacznej wartości. Organ podkreślił, że nie jest bez znaczenia fakt, że Skarżąca nie zatrudniała żadnych pracowników, co zważywszy na charakter i rozmiar prowadzonej działalności wydaje się być konieczne. Organ podkreślił, że wbrew twierdzeniu Skarżącej, rozpatrując przedmiotową sprawę wziął pod uwagę również okoliczności dotyczące jej sytuacji finansowej. Z akt sprawy wynika, że po wszczęciu kontroli doszło do drastycznego zmniejszenia się obrotów firmy, zaś w październiku 2010 r. nie wykazano w ogóle sprzedaży, które to okoliczności nie są bez znaczenia dla zdolności finansowej firmy, a tym samym możliwości zapłaty ewentualnych zobowiązań. Na powyższą decyzję, Skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: - art. 33 § 1, § 2 pkt 2 i 3, § 3, § 4 pkt 2 i art. 33c § 2 o.p., poprzez ich zastosowanie w sprawie, w której nie znajdują one zastosowania, - art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 180, art.187 § 1 i art.191 o.p.- poprzez brak ustalenia i wykazania okoliczności uzasadniających obawę, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane, a także wadliwą ocenę zebranych w sprawie dowodów. W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik Skarżącej wskazywał, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania i winna być uchylona, bowiem nie zaszły przesłanki dokonania zabezpieczenia przyszłego zobowiązania podatkowego Skarżącej w trybie art. 33 § 1 o.p. W odniesieniu do argumentu decyzji, iż Skarżąca nie zgłosiła miejsca prowadzenia działalności w C., pełnomocnik Skarżącej podnosił, iż na podstawie zawartej umowy Skarżąca wynajmowała miejsca paletowe - a nie magazyn lub jego część, w związku z tym nie można uznać za miejsce wykonywania działalności podlegające zgłoszeniu. Ponadto pełnomocnik Skarżącej powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazywał, iż obawę niewykonania zobowiązania mogą uzasadniać wyłącznie okoliczności dotyczące majątku podatnika, a nie ocena zachowania podatnika w postępowaniu albo nawet przed jego wszczęciem. W ocenie pełnomocnika Skarżącej organ drugiej instancji w istocie nie wskazał żadnego dowodu na zamierzone działanie podatnika, ukierunkowane na nie wyjawienie skali i charakteru prowadzonej działalności. Ponadto pełnomocnik Skarżącej wskazał, że trudno uznać, iż w przypadku znikomych kwot zaległości (które na stan obecny zostały już uregulowane), mamy do czynienia z trwałym nie wykonywaniem zobowiązań podatkowych – zwłaszcza, jeśli zważyć na kwoty dotychczas regulowanych zobowiązań. Wobec powyższego, w opinii pełnomocnika Skarżącej przesłanka z art. 33 § 1 o.p. nie została spełniona. Ponadto w skardze wskazano, iż organ odwoławczy nie uznał za zasadne zbadanie sytuacji majątkowej Skarżącej. Zdaniem autora skargi ustalenie wartości majątku, dawałoby dopiero podstawę do analizy - w świetle zebranych dowodów - czy istnieją uzasadnione obawy, iż potencjalne zobowiązanie nie zostanie wykonane. W dalszej części skargi wskazano, iż organ odwoławczy dokonał oceny sprawy z założeniem, iż Skarżąca działała w celu ukrycia rozmiarów prowadzonej działalności, a przyjęta w sprawie ocena charakteru działalności Skarżącej jest bezpodstawna. Przytaczając orzecznictwo sądów administracyjnych pełnomocnik Skarżącej dowodził, iż sam fakt, iż kwota potencjalnego zobowiązania podatkowego jest znaczna, nie może być podstawą zabezpieczenia tego zobowiązania i nie uzasadnia też obawy, iż nie zostanie ono wykonane. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej również jako p.p.s.a. Sąd rozstrzygając niniejszą sprawę w jej granicach, stwierdza, że w sprawie nie naruszono, ani przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, ani również nie naruszono przepisów prawa procesowego, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie stwierdza naruszenia w przedmiotowej sprawie przepisów art. 33 § 1, § 2 pkt 2 i 3, § 3, § 4 pkt 2 i art. 33c § 2 o.p., poprzez ich zastosowanie w sprawie, jak również w ocenie Sądu organy rozpatrując niniejszą sprawę nie naruszyły unormowań art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 180, art.187 § 1 i art.191 o.p., poprzez brak ustalenia i wykazania okoliczności uzasadniających obawę, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Za nie usprawiedliwiony w szczególności należy uznać zarzut naruszenia w przedmiotowej sprawie przepisów art. 33 § 1, § 2 pkt 2 i 3, § 3, § 4 pkt 2 i art. 33c § 2 o.p., poprzez ich zastosowanie w sprawie. Stosownie bowiem do treści art. 33 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że wyliczenie zawarte w art. 33 § 1 o. p. stanowi jedynie egzemplifikację przykładowo wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan "obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. Nie oznacza to jednak, że okoliczności te muszą wystąpić, aby o obawie takiej można było mówić. Treść art. 33 § 1 o. p. wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło. Nie może ona być domyślna, ale powinna być uprawdopodobniona w sposób jasny i czytelny dla podatnika (zob. np. wyrok WSA w Krakowie, z dnia 2 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 75/10; opublikowany w: LEX nr 598166.). Również w literaturze przedmiotu zauważa się, że chociaż ustawodawca nie zdefiniował przesłanki "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane", to jednak przybliżył to nieostre pojęcie dwoma przykładami: "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Wystąpienie już jednej z przedstawionych niżej okoliczności uzasadnia obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Te dwie okoliczności "w szczególności" wskazują na to, że ustawowa przesłanka zabezpieczenia (uzasadniona obawa) ma miejsce. Pierwsza z wymienionych w komentowanym artykule szczegółowych przesłanek zastosowania zabezpieczenia to sytuacja, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymaganych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. Trwałe niepłacenie zobowiązań publicznoprawnych ma miejsce wówczas, gdy podatnik nie płaci obciążających go zobowiązań (a nie np. zaliczki za poprzedni miesiąc) przez dłuższy czas i dotyczy to jego wszystkich zobowiązań (zob. L. Etel: komentarz do art. 33 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60), [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.). W ocenie Sądu, zebrany w postępowaniu podatkowym przez organy podatkowe materiał dowodowy potwierdzał fakt, iż Skarżąca trwale nie regulowała wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym (brak wpłaty należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za lipiec, sierpień i grudzień 2009 r. oraz zaleganie w spłacie składki na fundusz ubezpieczenia zdrowotnego za styczeń 2010 r.). Słusznie zatem przyjęły organy podatkowe, że w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki zawarte w art. 33 § 1 o. p. Zdaniem Sądu powołany przez pełnomocnika Skarżącej fakt uregulowania zaległości po wydaniu decyzji organu drugiej instancji nie świadczy o wiarygodności, czy rzetelności Skarżącej, skoro uregulowanie niewielkich kwot należności zajęło Skarżącej ponad rok czasu. Ponadto zasadnie organy podnosiły, iż okoliczności: (1) zgłoszenia miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, pod którym faktycznie nie wykonywano czynności związanych z prowadzoną działalnością; (2) nie zatrudniania pracowników w sytuacji, gdy charakter i rozmiar działalności wskazują na taką konieczność oraz (3) nie zaewidencjonowania już w pierwszych dwóch miesiącach prowadzonej działalności, transakcji sprzedaży o znacznej wartości - wskazywały na zamierzone działanie Skarżącej, tj. uniknięcia wywiązania się z obowiązków o charakterze publicznoprawnym. Słusznie także zauważa organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, że w złożonej skardze Skarżąca nie zaprzecza twierdzeniu organu podatkowego, odnośnie braku możliwości prowadzenia działalności pod zgłoszonym adresem. Jak wskazał organ odwoławczy, Skarżąca nie zgłosiła miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającego z umowy zawartej z firmą "P.", dotyczącej wynajmu miejsc paletowych. Tym samym można było powziąć przekonanie, że działalność gospodarcza nie jest prowadzona w danym lokalu. Wbrew twierdzeniu Skarżącej zdaniem Sądu, organ odwoławczy rozpatrując przedmiotową sprawę, wziął pod uwagę również okoliczności dotyczące sytuacji finansowej Skarżącej. Nieusprawiedliwiony jest zatem zarzut Skarżącej, iż stan faktyczny sprawy nie został w pełni ustalony i poddany ocenie. Jak słusznie wywodzono w decyzji - po wszczęciu kontroli doszło do drastycznego zmniejszenia się obrotów firmy (w październiku 2010 r. nie wykazano w ogóle sprzedaży), które to okoliczności miały znaczenia dla oceny zdolności finansowej firmy, a tym samym możliwości zapłaty przez Skarżącą ewentualnych zobowiązań publicznoprawnych. W ocenie Sądu, z wyżej podanych względów, organy rozpatrując niniejszą sprawę nie naruszyły także unormowań art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 180, art.187 § 1 i art.191 o.p., poprzez brak ustalenia i wykazania okoliczności uzasadniających obawę, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. W tym stanie rzeczy Sąd nie dostrzegając naruszenia prawa, orzekł jak w sentencji, czyli o oddaleniu skargi w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a.