III SA/Wa 23/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant Maria Nałęcz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2011 r. sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego Prokuratury Rejonowej W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. 1. Decyzją z dnia [...] maja 2010 r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO), działając w oparciu o art. 220 § 2 w związku z art. 13 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) dalej: ,,O.p" oraz art. 1 i 2 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.), po rozpoznaniu odwołania M. i G. K. od decyzji Prezydenta Miasta W. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w sprawie wymiaru na rok 2010 podatku od nieruchomości położonej w W., ul. D. [...] m [...] w kwocie 286 zł uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i ustaliło na rok 2010 wymiar podatku od w/w nieruchomości, w kwocie 124 zł. Z akt sprawy wynika, że ww. decyzją z dnia [...] lutego 2010 r. Prezydent Miasta W. ustalił na rok 2010 wysokość podatku od nieruchomości położonej w W., ul. D. [...] m [...] w kwocie 286 zł. w tym: budynki mieszkalne 117 m2 x 0,65 zł = 76,12 zł plus pozostałe budynki 26,01 m2 x 6,88 zł = 178,95 zł plus grunty pozostałe 78,18 m2 x 0,39 zł = 30,49 zł razem 286 zł po zaokrągleniu wskazując w uzasadnieniu, że wymiaru dokonano na podstawie informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych złożonej przez podatnika, jak i danych wynikających z ewidencji gruntów, budynków i lokali. 2. W odwołaniu od decyzji Prezydenta Miasta W. M. i G. K. wnieśli o weryfikację i korektę wysokości podatku naliczonego według stawki 6,88 zł/m2 powierzchni garażu wskazanego w punkcie: "Pozostałe budynki". Zdaniem wnoszących odwołanie podatek od garażu winien być naliczony wg stawki dla budynków mieszkalnych, czyli w roku bieżącym 0,65 zł/m2. 3. Rozpoznając odwołanie SKO w decyzji z dnia [...] maja 2010 r. podzieliło pogląd zaprezentowany przez podatników, dotyczący stawek podatku dla miejsc postojowych w garażu znajdującym się w budynku mieszkalnym. W ocenie organu drugiej instancji decydujące znaczenie dla wymiaru podatków lokalnych mają, zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. Nr 240 z 2005 r., poz. 2027 ze zm.), dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie zaś z § 65 ust. 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Stosownie natomiast do treści rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317) budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkaniowych. SKO zauważyło, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) dalej u.p.o.l. budynek to obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W ustawie brak jest natomiast definicji "budynków mieszkalnych" i "budynków pozostałych". Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wprowadzają również dla celów podatkowych odrębnej kategorii "garaże". W tej sytuacji, w ocenie SKO, stawki podatku jakie należy stosować w tym przypadku zależą od dwóch czynników, a mianowicie: od umiejscowienia garażu oraz jego przeznaczenia. Zdaniem SKO, dla celów podatkowych, garaż znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego zalicza się do całości pomieszczeń znajdujących się w bryle budynku, a związanych z szeroko rozumianą funkcją zamieszkiwania. Garaże wolnostojące kwalifikowane są natomiast do tzw. grupy "pozostałe budynki" i podlegają opodatkowaniu wg stawek określonych w dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 2e u.p.o.l. 4. Skargę na ww. decyzję SKO do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł Prokurator Rejonowy Prokuratury Rejonowej W. (dalej: Skarżący), zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów art. 5 ust. 2 pkt a i e) u.p.o.l. oraz § 1 pkt 2 ppkt a) i e) Uchwały Nr LXVII/2072/2009 Rady Miasta W. z dnia 26 listopada 2009 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2010, poprzez ich błędną wykładnię skutkującą przyjęciem przy opodatkowaniu stanowiącego odrębny lokal garażu podziemnego wielostanowiskowego położonego w W. przy ul. D. [...] m [...], w części odpowiadającej udziałowi M. i G. K. (26,01 m2), stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla budynków mieszkalnych - uznając, iż garaż znajdujący się w budynku mieszkalnym zalicza się do całości pomieszczeń znajdujących się w bryle budynku i tym samym stanowi przedmiot opodatkowania jak budynki mieszkalne, podczas gdy sam fakt położenia garażu nie przesądza o jego przynależności i przeznaczeniu, a w konsekwencji o zastosowaniu do niego stawki podatkowej uchwalonej przez Radę Miasta W. dla budynków mieszkalnych. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy SKO w W. do ponownego rozpatrzenia. Skarżący w uzasadnieniu skargi zwrócił uwagę na fakt, że aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia 31 grudnia 2003 r. podatnicy nabyli udział wynoszący 0,0199 części w lokalu użytkowym – garażu podziemnym objętym księgą wieczystą KW nr [...]. W przedmiotowej umowie zawarty został wniosek do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych o wpis w księdze wieczystej KW nr [...] w dziale II współwłasność na rzecz M. i G. K., zaś w dziale III - przysługującego M. i G. K. prawo do korzystania, z wyłączeniem innych współwłaścicieli, z miejsca postojowego nr [...] i [...]. Zdaniem Skarżącego kluczowym dla rozstrzygnięcia, czy garaż ulokowany w obrębie bryły budynku z lokalami mieszkalnymi, choć wyodrębniony prawnie jako samodzielna nieruchomość lokalowa, podlega opodatkowaniu według stawki jak za "budynki mieszkalne lub ich części", czy jak za "pozostałe budynki lub ich części" byłoby ustalenie, czy garaż taki samoistnie spełnia cele mieszkaniowe, czy też inne. Skarżący podniósł, że zgodnie z definicją słownika języka polskiego "mieszkać" to "zajmować jakieś pomieszczenie i traktować je jako miejsce swojego pobytu". Z kolei "mieszkanie" to "pomieszczenie, w którym się mieszka", a "mieszkalny" to "służący lub nadający się do mieszkania" (Słownik języka polskiego, tom 1, oprać. Lidia Drabik, Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN SA. Warszawa 2007, str. 250). Przez "realizację celów mieszkaniowych" należałoby zatem rozumieć zapewnienie możliwości zamieszkania, dłuższego przebywania w pomieszczeniu przystosowanym dla takiego pobytu. Dlatego uznanie przez SKO, że garaż znajdujący się w obrębie bryły budynku mieszkalnego spełnia takie cele, jest wykładnią rozszerzającą zbyt daleko idącą i nie znajdującą potwierdzenia w faktycznym wykorzystaniu tej kondygnacji budynku, tym bardziej, iż w przedmiotowym garażu wydzielone zostały miejsca postojowe sprzedawane zainteresowanym (niekoniecznie lokatorom budynku) na mocy odrębnych umów sprzedaży udziałów w nieruchomości wspólnej (jaką jest tylko kondygnacja garażowa, a nie cały budynek). Według Skarżącego z uwagi na to, że w rozumieniu prawa cywilnego przedmiotowa kondygnacja stanowi prawnie odrębny lokal w odniesieniu do pozostałej części budynku i zarówno całość nieruchomości jak i udziały w jej własności mogą stanowić oddzielny przedmiot obrotu prawnego, to może dojść do sytuacji, że podmiot, któremu przysługiwać będzie prawo do garażu, nie będzie tożsamy z podmiotem uprawnionym do lokalu mieszkalnego w obrębie tego samego budynku. Przyjmowanie w takiej sytuacji jednolitej korzystniejszej stawki podatku od nieruchomości stanowiłoby nieuzasadnione uprzywilejowanie osób faktycznie wykorzystujących miejsce postojowe w celach zgoła odmiennych niż mieszkaniowe. W związku z powyższym w ocenie Skarżącego organ odwoławczy dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego, uznając, iż garaż znajdujący się w budynku mieszkalnym zalicza się do całości pomieszczeń znajdujących się w bryle budynku i de facto jest częścią budynku mieszkalnego podlegającą opodatkowaniu jak budynki mieszkalne. Sam fakt położenia garażu nie przesądza jeszcze o jego przynależności i przeznaczeniu. Niezależnie bowiem od tego, iż garaż ten stanowi część budynku mieszkalnego, to pod względem prawa rzeczowego stanowi odrębną nieruchomość i nie jest wykorzystywany na cele mieszkaniowe. W konsekwencji, nie podlega opodatkowaniu stawkami dla budynków mieszkalnych. 5. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 6. 1. Skarga jest zasadna. Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Sąd administracyjny kontroluje legalność rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu administracyjnym z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i obowiązującymi przepisami prawa procesowego obowiązującymi w dacie jego wydania. Podkreślenia przy tym wymaga, iż zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. (dalej: p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że skarga podlega uwzględnieniu, gdyż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów art. 5 ust. 1 pkt 2 a i e) u.p.o.l. 6.2. Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.o.l. rada gminy (miasta) ma obowiązek określenia stawek podatku od nieruchomości dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania, w tym także dla budynków lub ich części mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2a u.p.o.l.) oraz dla tzw. budynków lub ich części pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 2e) u.p.o.l.). Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z zasadami wykładni zewnętrznej systemowej prawa podatkowego, w myśl art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027, ze zm.) podstawą między innymi wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, pod określeniem ewidencji gruntów i budynków (katastrze nieruchomości) - rozumie się jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami. W doktrynie prawa podnosi się, że dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, stanowią dokument urzędowy w rozumieniu Ordynacji podatkowej, który nie wyklucza przeprowadzenia przeciwdowodu podważającego jego zapisy na podstawie art. 194 § 3 tej ustawy (zob. L. Etel, Dane z ewidencji gruntów i budynków jako podstawa opodatkowania gruntów i budynków, Finanse Komunalne, 2008 Nr 6, s. 24-26). W pierwszej kolejności należy podkreślić, że aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia 31 grudnia 2003 r. M. i G. K. nabyli udział wynoszący 0,0199 części w lokalu użytkowym – garażu podziemnym objętym księgą wieczystą KW nr [...]. W przedmiotowej umowie zawarty został wniosek do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych o wpis w księdze wieczystej KW nr [...] w dziale II współwłasność na rzecz M. i G. K., zaś w dziale III - przysługującego M. i G. K. prawo do korzystania, z wyłączeniem innych współwłaścicieli, z miejsca postojowego nr [...] i [...]. Z brzmienia art. 5 ust. 1 pkt. 2 a i e upol wynika wprost, że ustawodawca wyraźnie wyróżnił w obu kategoriach przedmiotów opodatkowania zarówno same budynki, jak i ich części. Dla określenia właściwej stawki podatku istotne jest precyzyjne określenie czego ona dotyczy. Możliwe jest bowiem uznanie garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów itp.) w przypadku określenia korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum albo wyodrębnienie garażu jako odrębnej własności i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum. Stosownie do treści art. 2 ust. 2 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tj.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903) samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka czy garaż (art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali). Z art. 3 ust. 1 i 2 tej ustawy wynika, że w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali, a nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. W przypadku gdy lokal mieszkalny wraz z udziałem we współwłasności wspólnych części budynku i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali i ustaleniu sposobu korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym w ramach podziału quoad usum, skoro nieruchomość wspólną stanowi łącznie grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokalu, mamy do czynienia z samodzielnym, wyodrębnionym lokalem mieszkalnym oraz związanym z tym lokalem udziałem w nieruchomości tworzącym w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie w aspekcie cywilistycznym jest niedopuszczalne, a z punktu widzenia podatkowego miałoby sztuczny charakter. Interpretując stan sprawy należy zatem rozdzielić sytuacje, gdy mamy do czynienia z własnością lokalu mieszkalnego, wraz z przypisanym do tego lokalu miejscem postojowym (garażowym) znajdującym się w miejscu stanowiącym współwłasność wszystkich właścicieli (zazwyczaj w podziemiach budynku mieszkalnego) od takich sytuacji, gdy miejsce postojowe zostało wyodrębnione jako odrębny przedmiot własności i – tak jak w rozpatrywanej sprawie - jako "odrębny" lokal użytkowy może być przedmiotem samodzielnego obrotu. W związku z powyższym należy uznać, że prawna odrębność lokalu i garażu stanowiącego odrębny od lokalu przedmiot własności upoważnia do odrębnego potraktowania lokalu i garażu z prawnopodatkowego punktu widzenia. Zgodzić się również należy z twierdzeniem Skarżącego, że wyodrębniony lokal pełniący funkcję garażu nie może być potraktowany jako pełniący funkcję mieszkalną. Wbrew twierdzeniom SKO fakt, że garaż stanowi część budynku mieszkalnego nie świadczy w jakikolwiek sposób o jego funkcji mieszkalnej. Należy bowiem wskazać, że według poglądów doktryny i orzecznictwa za kryterium decydujące o zakwalifikowaniu danej nieruchomości do kategorii budynków mieszkalnych uznaje się faktyczne przeznaczenie danego budynku i jego wykorzystanie na cele mieszkalne. Skoro bowiem ustawodawca rozdzielił przedmiot opodatkowania wskazując na sposób wykorzystania budynku lub jego części, to określeniu sposobu wykorzystania budynku lub jego części należy nadać jurydyczne znaczenie. W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych nie zdefiniowano, ani pojęcia budynku (jego części) mieszkalnego, ani pojęcia tzw. budynku (jego części) pozostałego. W rezultacie, wobec braku definicji legalnej budynku mieszkalnego w powyższej ustawie należy odwołać się do tego pojęcia występującego w innych unormowaniach prawnych lub do jego znaczenia w języku potocznym. W związku z tym należy wskazać, że rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) dzieli budynki na mieszkalne i niemieszkalne, określając te pierwsze w objaśnieniach wstępnych jako obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne zostały zdefiniowane jako obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny. Część "mieszkaniowa'' budynku mieszkalnego obejmuje - zgodnie z PKOB - pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Uregulowanie to nie wymienia garaży czy miejsc postojowych, choć znaczenie tego osłabia fakt, że wyliczenie nie jest zupełne. Ze względu na fakt, że system pojęciowy zastosowany w PKOB podobnie jak analiza postanowień ustawy o własności lokali nie daje jednoznacznego wyniku wnioskowania, należy się odnieść - pomocniczo i posiłkowo - do innych uregulowań. Takim aktem prawnym jest Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002r. Nr 75, poz. 690). Zgodnie z § 3 pkt 9 tego aktu przez mieszkanie rozumie się zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego, natomiast pomieszczeniem mieszkalnym są pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego (§ 9 pkt 10 tego aktu). Z kolei lokal użytkowy został zdefiniowany jako jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Dookreślone zostało również pomieszczenie techniczne, poprzez wskazanie, że stanowi go pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku oraz pomieszczenie gospodarcze, przez które należy rozumieć pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 9 pkt 12 i 13). Garaż należy zatem zaliczyć do pojęcia lokalu użytkowego. W znaczeniu potocznym budynek mieszkalny to budynek przeznaczony, nadający się do mieszkania, zamieszkania (zob. m. in. "Słownik współczesnego języka polskiego", Warszawa 1996, s. 518). Takiej cechy nie sposób przypisać garażowi. Również w doktrynie wskazuje się na garaże jako przykład "budynków pozostałych", czyli budynków niemieszkalnych (zob. m. in. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, ABC 2000 Komentarz do art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Za przyjęciem stanowiska zaprezentowanego przez Skarżącego przemawia także wykładnia celowościowa, związana z możliwością stanowienia przez udział w garażu, będącym odrębną własnością, przedmiotu umowy np. sprzedaży, na skutek której podmiotem korzystającym z garażu stałaby się osoba obca, nie mająca żadnego związku z samym budynkiem mieszkalnym i jego lokalami o charakterze mieszkaniowym. Przyjęcie stanowiska zaprezentowanego w uzasadnieniu decyzji SKO prowadziłoby do niedopuszczalnej sytuacji, w której podatek od nieruchomości w stawce przewidzianej dla budynków mieszkalnych byłby płacony przez podatnika będącego wyłącznie właścicielem lub posiadaczem samego garażu o funkcjach typowo niemieszkalnych. Ponadto Sąd zwraca uwagę, że również w doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że lokale o innym przeznaczeniu niż mieszkalne (garaże), co do zasady powinny być opodatkowane według stawki przewidzianej dla budynków (ich części) pozostałych (zob. L. Etel, Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości garaży w budynkach mieszkalnych, Przegląd podatków lokalnych i finansów samorządowych, 2009 r. Nr 7-8 (101-102), s. 1 i 13.). Zaprezentowany wyżej pogląd wyrażony został w wielu wyrokach sądów administracyjnych powoli kształtując utrwaloną linię orzeczniczą (por. m.in. wyroki WSA w Białymstoku: z 23 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 407/07 i z 11 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 12/08, wyroki WSA w Warszawie: z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2114/10, sygn. akt III SA/Wa 2115/10, sygn. akt III SA/Wa 2116/10, sygn. akt III SA/Wa 2117/10, z dnia 26 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1958/10, z dnia 4 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2192/10, z dnia 13 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2652/10). W związku z powyższym Sąd, podzielając argumentację zaprezentowaną przez Skarżącego uznał, iż garaż (udział w lokalu garażowym) umiejscowiony jako odrębny przedmiot własności z własną księgą wieczystą nie może podlegać opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych, ani ich części, gdyż nie sposób zaliczyć go do obiektów tego rodzaju, zarówno z funkcjonalnego, jak i prawnego punktu widzenia. 6.3. SKO, rozpatrując ponownie odwołanie M. i G. K. od decyzji Prezydenta Miasta W. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w sprawie wymiaru na rok 2010 podatku od nieruchomości położonej w W., ul. D. [...] m [...] będzie miało na względzie wiążącą ocenę prawną zaprezentowaną w niniejszym wyroku. 6.4. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.