III SA/Gl 169/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Mirosław Kupiec (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lipca 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi R.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oddala skargę. 1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r., nr [...] , Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r., nr [...], którą określono R.S. należny podatek akcyzowy dla towaru objętego zgłoszeniem celnym nr [...]z dnia [...] r., tj. samochodu marki [...] , w wysokości [...] zł oraz określono kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu tego towaru na podstawie opisanego zgłoszenia celnego z dnia [...]r., w wysokości [...] zł. 2. Decyzją z dnia [...]r., nr [...]., Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił R.S., w związku z nabyciem samochodu osobowego marki [...], niezaksięgowaną kwotę długu celnego w wysokości [...] zł dla tego towaru ujętego na dokumencie SAD nr [...] z dnia [...] r. Jednocześnie ustalił wartość celną importowanego towaru w wysokości [...] zł. 2.1. Po wniesieniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. 2.2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 19 listopada 2010 r., III SA/Gl 1527/10, oddalił skargę R.S. na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. 3. Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdzając, iż zmiana wartości importowanego towaru (samochodu marki [...]) miała wpływ na określenie wymiaru podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług decyzją z dnia z dnia [...]r., nr [...], określił R.S. należny podatek akcyzowy dla samochodu marki [...], objętego zgłoszeniem celnym nr [...] z dnia [...] r., w wysokości [...]zł oraz wskazał kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu tego towaru w wysokości [...] zł i wezwał jednocześnie do dokonania wpłaty na konto Izby Celnej w K. łącznej kwoty [...] zł podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług będącej różnicą pomiędzy kwotą określoną w jednolitym dokumencie administracyjnym SAD nr [...] z dnia [...] r. a kwotą określoną w decyzji. 3. R.S., reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata L.M, wniósł pismem z dnia [...]r. odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Zarzucił w nim błędy w ustaleniach faktycznych, które stały się podstawą wydania zaskarżonej decyzji, błędną ocenę zebranego materiału dowodowego oraz wydanie decyzji o istnieniu zaległości płatniczych pomimo braku jakichkolwiek dokumentów potwierdzających jej zasadność. 3.1. Uzasadniając reprezentowane stanowisko pełnomocnik składającego odwołanie stwierdził, że decyzja organu celnego została wydana w oparciu o kwestionowaną wartość sprowadzonego pojazdu, albowiem samochód marki [...] miał status pojazdu nienaprawialnego, był niezwykle mocno uszkodzony, co uniemożliwia dokładną wycenę pojazdu bez jego dokładnego badania i oceny istniejących uszkodzeń. 3.2. Pełnomocnik stwierdził także, że organ pierwszej instancji pominął wymóg posiadania przez każdy sprowadzany pojazd - potwierdzoną badaniem technicznym - sprawność techniczną, gdyż brak jej uniemożliwia wjazd na terytorium RP. Podkreślił, iż w rzeczywistości stan sprowadzanych pojazdów był bardzo różny i funkcjonariusze celni wiedzieli o takiej praktyce, która była tolerowana. Zdaniem pełnomocnika nie sposób było zaakceptować wyceny dokonanej przez organ metodą ostatniej szansy, gdyż można było określić wartość pojazdu w bardziej dokładny sposób. 4. Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. 4.1. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja z dnia [...] r. została wydana w następstwie decyzji z [...] r., nr [...] , którą Naczelnik Urzędu Celnego w B. ustalił prawidłową wartość celną importowanego towaru oraz określił niezaksięgowaną kwotę długu celnego dla towaru objętego zgłoszeniem celnym dokonanym na dokumencie SAD nr [...] z dnia [...]r. Organ drugiej instancji podkreślił, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...]r. została wydana w odrębnym postępowaniu administracyjnym, tj. w postępowaniu celnym w oparciu o przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L. 302 z dnia 19 października 1992 r. z późn. zm., zwanego dalej WKC), które nie stanowią podstawy prawnej określenia zobowiązań podatkowych. 4.2. Dyrektor Izby Celnej w K. zaakcentował, że ustalenia dokonane w postępowaniu celnym w zakresie wartości celnej importowanego towaru oraz określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego są wiążące w postępowaniu podatkowym i stanowią podstawę określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu, ponieważ organ podatkowy jest związany wcześniejszymi ustaleniami, co do elementów stosunku z zakresu prawa celnego ukształtowanego ostateczną decyzją organu celnego. Organ podniósł, że prawie zawsze zmiana wysokości należnego podatku od importu towarów jest pochodną sporu ściśle "celnego". Na poparcie swojego stanowiska organ drugiej instancji przywołał orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazując na wyrok z dnia 9 października 2002 r., II SA 653/2001, w którym stwierdzono, że urząd skarbowy nie może zmienić decyzji organu celnego przypisującej towarowi sprowadzonemu z zagranicy konkretny kod taryfy celnej. Decyzja organu celnego dokonującego kwalifikacji importowanego towaru według kodu CN ma wiążący charakter dla organów podatkowych. Następie organ wskazał na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 22 lutego 1995 r., III AZP 1/95, w którym stwierdzono, że przy imporcie towarów akcyzowych podstawa opodatkowania zależna jest od wartości celnej powiększonej o należne cło, a więc od elementów decyzji organu celnego. W związku z powyższym uznał, że organ podatkowy rozpatrujący żądanie podatnika dotyczące sprostowania obliczenia podatku związany był w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania decyzją organu celnego. 4.3. Dalej podniósł, że jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości, przy czym naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. 4.4. Stanął również na stanowisku, iż argumenty pełnomocnika strony dotyczące nieprawidłowej wartości celnej przyjętej przez organ podatkowy do ustalenia podstawy opodatkowania nie mogą zostać uwzględnione w przedmiotowym postępowaniu, gdyż dotyczą prawidłowości ustalenia wartości celnej, która została określona w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...]r. Organ odwoławczy szczegółowo przedstawił przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., zwanej dalej u.p.t.u. z 2004 r.) oraz przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm., zwanej dalej u.p.a. z 2004 r.), mające zastosowanie w przedmiotowym postępowaniu. 4.5. Po przeanalizowaniu akt sprawy Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził jednoznacznie, iż łączna kwota należnego podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru została prawidłowo określona przez organ pierwszej instancji, a zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy nie dawał podstaw do odmiennych ustaleń, niż te, które zawarte zostały w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. 5. Pismem z dnia [...]r. R.S., reprezentowany przez pełnomocnika adwokata L.M., wniósł skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. 5.1. Zarzucił decyzji organu odwoławczego błędy w ustaleniach taktycznych, które stały się podstawą jej wydania, błędną ocenę zebranego materiału dowodowego oraz wydanie decyzji o istnieniu zaległości płatniczych pomimo braku jakichkolwiek dokumentów potwierdzających jej zasadność i naruszenie przepisów dotyczących ustalania wartości celnej towarów. 5.2. W uzasadnieniu skargi podniósł argumenty zawarte uprzednio w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] r. Ponadto podniósł, iż pismo urzędowe władz kanadyjskich uzyskało walor dokumentu urzędowego w zakresie określenia wartości celnej spornego towaru. 5.3. Pełnomocnik podkreślił, iż czynienie wszelkich ustaleń na podstawie opinii rzeczoznawcy działającego na zlecenie organu celnego oraz przez ten organ opłaconego nie może mieć miejsca. Wniósł o dopuszczenie dowodu z opinii niezależnego biegłego, stwierdzając, że jej brak w zasadzie pozbawia stronę skarżąca prawa do obrony i nie może wykazać, iż wartość pojazdu odpowiadała wartości określonej w zgłoszeniu celnym. 5.4. W ostatnim zdaniu stwierdził, że "wydaje się również, iż znaczna część należności, co do których orzeka organ celny, jest już przedawniona". 6. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wnosząc jednocześnie o oddalenie skargi. 6.1 Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że podniesione w skardze zarzuty nie były przedmiotem prowadzonego postępowania i że kwestia ustalenia prawidłowej wartości importowanego towaru oraz określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego była rozpatrywana w odrębnym postępowaniu administracyjnym, tj. w postępowaniu celnym i była rozstrzygnięta decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r., która została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. będącą decyzją ostateczną w postępowaniu administracyjnym. 6.2. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojego stanowiska przywołał argumenty tożsame z przedstawionym w decyzji z dnia [...] r. 7. Na rozprawie dnia 20 lipca 2011 r. pełnomocnik organu odwoławczego wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 8. Skarga nie jest zasadna. 9. Stan prawny sprawy. 9.1. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.a. z 2004 r. podstawą opodatkowania w podatku akcyzowym w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest (podkreślenia i pogrubienia Sądu): wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9. 9.2. Natomiast stosownie do art. 29 ust. 13 zd. 1 u.p.t.u. z 2004 r.: Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. 9.3. Jak stanowi art. 31 ust. 1 WKC: Jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i. 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: – porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., – artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., – przepisów niniejszego rozdziału. 9.4. Według art. 214 ust. 1 WKC: Z wyjątkiem przypadków, w których szczególne przepisy niniejszego Kodeksu stanowią inaczej i bez uszczerbku dla ust. 2, kwota należności celnych przywozowych lub należności celnych wywozowych jest określana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego. Natomiast zgodnie z art. 220 ust. 1 WKC: Jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowania kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika (zaksięgowanie retrospektywne). 9.5. Z przepisów powyższych wynika, że w przypadku importu towaru, który jest w świetle przepisów krajowych uznawany za wyrób akcyzowy, to na organie celnym spoczywa obowiązek ustalenia wartości celnej towaru i określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego w oparciu o regulacje Prawa celnego, jeżeli w tym zakresie zgłoszenie celne jest nieprawidłowe. W oparciu o te elementy, tj. wartość celną i wielkość długu celnego, już organ podatkowy, którym jest również naczelnik urzędu celnego, na podstawie stosownych przepisów podatkowych, ma obowiązek określić prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług. W podstawie opodatkowania tymi podatkami uwzględnia się wartość celną towaru i wysokość długu celnego. 9.6. Tym samym, jeśli ustalenie wartości celnej towaru i określenie wysokości długu celnego następuje w oparciu o odrębne przepisy z zakresu Prawa celnego, to decyzja wydana przez organ celny, co do tych elementów, będzie wiążąca dla organu podatkowego, który opierając się na tych ustaleniach określi w sposób następczy wielkość zobowiązania podatkowego z tego tytułu w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług. Ustalona w decyzji organu celnego wartość celna towaru importowanego i określona wysokość długu celnego nie może być ponownie weryfikowana w postępowaniu podatkowym. W tym zakresie Sąd podziela poglądy wyrażone przez sądy administracyjne w wyrokach powołanych przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę. 10. W przedmiotowej sprawie wartość celna importowanego towaru, którym był wyrób akcyzowy w postaci samochodu osobowego marki [...], została ustalona w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...]r., nr [...] w kwocie [...] zł w oparciu o art. 31 ust. 1 WKC. Decyzją tą organ celny określił również niezaksięgowaną kwotę długu celnego w wysokości [...] zł. W ten sposób zostały zakwestionowane te elementy ujęte w dokumencie SAD nr [...] z dnia [...] r. Po wniesieniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, a tut. Sąd wyrokiem z dnia 19 listopada 2010 r., III SA/Gl 1527/10, oddalił skargę na decyzję organu drugiej instancji. Prowadząc postępowanie podatkowe organ był związany ustaleniem wartości celnej towaru i określeniem wysokości długu celnego wynikającym z ostatecznej decyzji. 11. Zarzuty skargi nie są zasadne. 11.1. W przedmiotowej sprawie jak w odwołaniu, tak i w skardze pełnomocnik strony skarżącej kwestionował prawidłowość liczenia wartości celnej towaru, a w konsekwencji wielkość długu celnego. Zarzuty podniesione w tym zakresie, np. co do prawidłowości wydanej przez rzeczoznawcę opinii, wyliczenia ceny transakcyjnej, użycia określonej metody wyliczenia wartości celnej towaru, nieprawidłowości oparcia się na dokumencie urzędowym władz kanadyjskich, nie uwzględnienia wniosku o powołanie niezależnego biegłego, który miał wycenić samochód, nie mogły odnieść skutku w badanej sprawie podatkowej, ponieważ organy podatkowe były w tym zakresie związane ustaleniami organów celnych wynikającymi z ostatecznej decyzji. Strona winna była zgłaszać te zarzuty w postępowaniu celnym wcześniej prowadzonym. Ponowna weryfikacja tych elementów w tym postępowaniu nie była możliwa. Sąd nie mógł również działać na podstawie art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwanej dalej P.p.s.a.), ponieważ wskazana decyzja organu celnego nie pozostawała już w granicach przedmiotowej sprawy podatkowej. Tut. Sąd badał tamtą decyzję pod kątem zgodności z prawem w ramach odrębnego postępowania sądowego, które zakończyło się wyrokiem z dnia 19 listopada 2010 r. 11.2. W prowadzonym postępowaniu podatkowym strona mogła kwestionować inne elementy nie objęte związaniem, np. co do stawki podatkowej, czy też samego wyliczenia podatku, albo też istnienia przedawnienia zobowiązań podatkowych. W skardze, w końcowym zdaniu, pełnomocnik jedynie wskazał i to bardzo ogólnie na możliwość przedawnienia. Zastosowane przez organy podatkowe stawki podatku w wysokości: 13,6 %, jeśli chodzi o podatek akcyzowy (poj. silnika samochodu wynosiła 3243 cm³) i 22 % odnośnie podstawowej stawki podatku od towarów i usług stosownie do art. 41 ust. 1 u.p.t.u. z 2004 r., były prawidłowe. Tak samo prawidłowe okazało się wyliczenie zobowiązań podatkowych. Sąd nie doszukał się naruszenia innych przepisów prawa materialnego. W toku postępowania podatkowego wszczętego z urzędu pismem z dnia [...]r. strona miała możliwość wypowiadania się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a przed wydaniem decyzji w pierwszej instancji miała wyznaczony stosowny termin 7 dniu w celu zapoznania się z materiałem zebranym w sprawie i ewentualnie składania wniosków dowodowych w trybie art. 200 O.p. Tak samo przed organem odwoławczym pełnomocnik strony został pouczony o tych prawach w piśmie z dnia [...] r. Sąd nie stwierdził też naruszenia przepisów postępowania uzasadniającego uchylenie zaskarżonej decyzji. 11.3. Jeśli chodzi o przedawnienie zobowiązań podatkowych, to wynosi ono pięć lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności (art. 70 § 1 O.p.). Przedawnienie to jest niezależne od terminu przewidzianego dla czynności powiadomienia dłużnika o długu celnym w myśl art. 221 ust. 3 WKC. Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.a. z 2004 r. w przypadku importu wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Podobnie w przypadku podatku od towarów i usług, gdzie obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 u.p.t.u. z 2004 r.). Natomiast dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC), czyli w niniejszej sprawie powstał dnia [...] r. Oznacza to, że termin przedawnienia określonych zobowiązań podatkowych upłynie dopiero [...]r. Tym samym decyzje były wydane jeszcze przed wygaśnięciem zobowiązań podatkowych z tytułu przedawnienia. 12. Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd oddalił skargę stosownie do art. 151 P.p.s.a.