I SA/Gd 548/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi M. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania oddala skargę. W dniu 26 marca 2010 r. wobec M.T. wszczęte zostało postępowanie kontrolne i kontrola podatkowa w przedmiocie dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2006 rok. W dniu 22 listopada 2010 r. pełnomocnik M.T. złożył wniosek o zawieszenie wszczętego postępowania z uwagi na toczące się przed Trybunałem Konstytucyjnym postępowanie (sygn. akt SK 18/09), którego przedmiotem jest zbadanie zgodności z konstytucją przepisów w zakresie opodatkowania dochodu z nieujawnionych źródeł przychodów. Wniosek taki w dniu następnym złożyła również sama skarżąca. Postanowieniem z dnia 1 grudnia 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli skarbowej odmówił zawieszenia postępowania. Przedmiotowe postanowienie zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z 21 kwietnia 2011 r. Organ odwoławczy, podobnie jak organ I instancji uznał bowiem, że podstawy zawieszenia nie może stanowić postępowanie toczące się przed Trybunałem Konstytucyjnym. Trybunał Konstytucyjny nie może być bowiem uznany za sąd lub inny organ w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ponadto w ocenie organu, kwestie rozpatrywane przez organ nie maja charakteru zagadnienia wstępnego, od którego zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie rozstrzygnięcia w przedmiocie opodatkowania dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2006 rok. Na powyższe postanowienie M.T. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się jego uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżąca stwierdziła, że sprawa tocząca się przez Trybunałem Konstytucyjnym ma charakter zagadnienia wstępnego, a zatem istniały podstawy do zawieszenia postępowania przez organ podatkowy. Przedmiotem skargi konstytucyjnej było bowiem stwierdzenie niezgodności przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z Konstytucją, w szczególności art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa. Przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przywoływana norma obliguje organ podatkowy do zawieszenia postępowania w przypadku wystąpienia w sprawie zagadnienia wstępnego. Przepis pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Judykatura i doktryna zgodne są co do tego, że "innym organem lub sądem", o jakim mowa w przywoływanym wyżej przepisie, nie jest Trybunał Konstytucyjny. Zatem zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności przepisów prawa z Konstytucją nie powoduje obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 555). Jak wskazał na to również Naczelny Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 14 października 1999 r., I SA/Łd 2042/98, LEX nr 40848, które to stanowisko niniejszy Sad w pełni aprobuje, zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym co do oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z Konstytucją przed jego zakończeniem poprzez zgodne z prawem ogłoszenie orzeczenia Trybunału, nie jest zagadnieniem wstępnym, o którym stanowi art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ustalenie treści i obowiązywania unormowania prawnego pod które organ podatkowy dokonuje subsumpcji ustalonego stanu faktycznego sprawy jest elementem procesu stosowania prawa w ramach konkretnego postępowania podatkowego, do którego uprawniony jest stosujący prawo właściwy organ podatkowy. Organy podatkowe działają na podstawie i w granicach (obowiązującego) prawa (art. 7 Konstytucji RP, art. 120 Ordynacji podatkowej). Nie posiadają uprawnień: do legalnej i skutecznej prawnie oceny zgodności stosowanej ustawy podatkowej z Konstytucją ani też do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego o rozstrzygnięcie w tej sprawie. Uprawnienia takie nie służą również stronom prowadzonego postępowania administracyjnego (podatkowego). Powyższy stan rzeczy, jak również jednoznaczny zapis uregulowania art. 203 Ordynacji podatkowej egzemplifikującego prawa i obowiązki organu podatkowego i stron postępowania podatkowego w sytuacji zawieszenia postępowania podatkowego z przyczyn określonych w art. 201 § 1 ust. 2. Ordynacji podatkowej - wśród których ustawodawca nie przewidział: wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego jak również oczekiwania na ogłoszenie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego - dostatecznie dowodzą, że: przewidywane ogłoszenie - orzeczenia - przedmiotu i wyniku będących w toku czynności - Trybunału Konstytucyjnego nie stanowi zagadnienia wstępnego od którego uzależnione jest zgodne z obowiązującym prawem rozpatrzenie prowadzonej indywidualnej sprawy podatkowej zakończone wydaniem w niej decyzji. Zatem w rozpoznawanej sprawie organom podatkowym nie można przedstawić uzasadnionego zarzutu naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.